Introduzione

Ricevere una comunicazione di irregolarità per errata indicazione dell’IVA dovuta non significa trovarsi davanti a un atto irrimediabile, ma equivale comunque a entrare in una fase delicata del rapporto con il Fisco.

In pratica, l’Agenzia delle Entrate segnala che dalla liquidazione automatizzata della dichiarazione IVA o dei dati collegati emergono differenze, omissioni, errori di calcolo, versamenti non coerenti o scostamenti che possono tradursi in imposta, interessi e sanzioni. Dal punto di vista del contribuente, il vero rischio non è soltanto economico: è soprattutto strategico, perché un errore gestito male in questa fase può trasformarsi in iscrizione a ruolo, cartella, fermo, ipoteca, pignoramento o, nei casi più gravi, perfino in un problema penale-tributario se il debito IVA dichiarato resta non versato oltre le soglie di legge. La comunicazione, quindi, va trattata come un campanello d’allarme che impone una verifica tecnica immediata, non come un semplice promemoria amministrativo.

Il tema è oggi ancora più importante perché il quadro normativo è cambiato in modo significativo. Dal 1° gennaio 2025, per le comunicazioni elaborate da tale data, i termini per il pagamento e per la gestione dell’atto sono stati ampliati da 30 a 60 giorni, con estensione a 90 giorni in caso di avviso telematico trasmesso all’intermediario; inoltre, il Testo unico della giustizia tributaria si applica dal 1° gennaio 2026, confermando il termine ordinario di 60 giorni per la proposizione del ricorso contro gli atti impugnabili. Sul fronte sanzionatorio, dopo la riforma del 2024, la sanzione amministrativa ordinaria per omesso, tardivo o insufficiente versamento è oggi, in via generale, pari al 25% dell’importo non versato, e nelle comunicazioni di irregolarità la definizione ordinaria consente la riduzione a un terzo della sanzione ordinaria. Questo significa che la convenienza di pagare subito, contestare, chiedere rateazione o aspettare il successivo atto riscossivo va valutata in modo tecnico, caso per caso.

Le soluzioni legali, infatti, sono molte più di quanto sembri. Una comunicazione IVA può essere affrontata con una rettifica amministrativa, con l’utilizzo di CIVIS, con l’invio di documentazione giustificativa, con una dichiarazione integrativa se l’errore è reale ma correggibile, con una rateazione se il debito è corretto ma non sostenibile nell’immediato, oppure con una difesa contenziosa quando l’irregolarità deriva da errori dell’ufficio, duplicazioni di versamento, disallineamenti con gli F24, errata lettura del quadro VL/VJ/VE, mancato riconoscimento di crediti, violazione del diritto al contraddittorio nei casi in cui esso è dovuto, difetto di notifica dell’atto successivo o illegittima iscrizione a ruolo. In altre parole, il contribuente non deve scegliere fra “pagare tutto” e “non fare nulla”: esiste una vera area intermedia di tutela, spesso decisiva.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC; Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021.

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In un contesto come quello delle comunicazioni IVA, una struttura di questo tipo è utile perché unisce lettura dell’atto, controllo contabile, strategia processuale e valutazione delle soluzioni di ristrutturazione del debito, incluse quelle da sovraindebitamento o da crisi d’impresa, oggi disciplinate dal Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza e coordinate con l’operatività degli OCC e dei gestori della crisi vigilati dal Ministero della Giustizia.

In concreto, uno studio legale strutturato può aiutare il contribuente a: verificare se la pretesa sia fondata; controllare la corrispondenza tra dichiarazione, liquidazioni periodiche e modelli F24; proporre correzioni tramite i canali amministrativi; costruire un dossier per l’annullamento in autotutela; valutare se convenga pagare con sanzione ridotta o resistere; impugnare la cartella se il debito viene iscritto a ruolo; chiedere la sospensione cautelare davanti alla corte di giustizia tributaria; negoziare un piano di rientro o inserire il debito fiscale in una più ampia operazione di risanamento, concordato minore, ristrutturazione dei debiti del consumatore, liquidazione controllata o esdebitazione. È questo il vero valore dell’assistenza professionale: trasformare un atto che intimorisce in una decisione ragionata, difensiva e sostenibile.

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Quadro normativo e giurisprudenziale

La comunicazione di irregolarità collegata all’errata indicazione dell’IVA dovuta nasce, nella maggior parte dei casi, dal controllo automatizzato disciplinato dall’art. 54-bis del d.P.R. 633/1972, norma speculare, per i tributi diretti, all’art. 36-bis del d.P.R. 600/1973. Il controllo automatizzato consente all’Agenzia delle Entrate di liquidare l’imposta dovuta sulla base dei dati esposti nella dichiarazione, di correggere errori materiali e di calcolo, di controllare la tempestività e la corrispondenza dei versamenti, di verificare l’esattezza delle eccedenze e dei crediti. Se emerge un risultato diverso da quello indicato dal contribuente, l’esito deve essere comunicato per evitare la reiterazione degli errori e per consentire la regolarizzazione. Dal 1° gennaio 2025, a seguito del D.Lgs. 108/2024, i termini sono stati ampliati da 30 a 60 giorni anche per l’art. 54-bis IVA, mentre gli avvisi telematici all’intermediario beneficiano di un termine di 90 giorni decorrenti dalla trasmissione.

Sul piano pratico, quando il contribuente riceve la comunicazione per IVA dovuta “errata”, le ipotesi più frequenti sono queste: IVA a debito dichiarata ma non versata o versata in misura insufficiente; errato riporto di eccedenze detraibili; incoerenze tra dichiarazione annuale e versamenti periodici; errori di compilazione dei quadri della dichiarazione; disconoscimento di dati per mancanza di coerenza con le banche dati; duplicazione di importi o mancato aggancio di modelli F24 correttamente pagati ma non abbinati; differenze tra il dichiarato e quanto ricostruito dall’ufficio in sede di liquidazione automatizzata. In tutte queste situazioni il contribuente ha diritto a capire da dove nasce lo scostamento e se si tratti di un errore proprio, dell’intermediario o dell’Amministrazione.

Il primo punto giuridico decisivo riguarda la natura dell’atto. Oggi il Testo unico della giustizia tributaria elenca in modo espresso gli atti impugnabili: avvisi di accertamento, atti sanzionatori, ruoli e cartelle, avvisi di mora, ipoteche, fermi, atti catastali, dinieghi di rimborso e altri atti per i quali la legge preveda autonoma impugnabilità; gli atti diversi da quelli indicati “non sono impugnabili autonomamente”. La comunicazione di irregolarità, in sé, non compare nell’elenco. Ciò spiega perché, nella prassi, l’avviso bonario sia normalmente considerato un atto endoprocedimentale o comunque non ancora definitivo, destinato di regola a essere seguito, in caso di mancata definizione, dalla successiva iscrizione a ruolo e dalla cartella.

Tuttavia, la giurisprudenza di legittimità ha costruito, da tempo, un principio molto importante per la difesa del contribuente: non conta solo il nome dell’atto, ma la sua sostanza. Le Sezioni Unite della Cassazione, con la sentenza n. 16293 del 24 luglio 2007, hanno chiarito che sono impugnabili gli atti che, pur non formalmente denominati avvisi di accertamento o liquidazione, contengano una pretesa tributaria definita, con l’esplicitazione delle ragioni di fatto e di diritto, in modo da rendere attuale l’interesse del contribuente a richiedere il controllo giurisdizionale. La successiva giurisprudenza ha ribadito il principio in più occasioni. Questo significa che, se una comunicazione di irregolarità si presenta nei fatti come una pretesa immediatamente lesiva e completa, la scelta di impugnarla può diventare difensivamente praticabile, pur restando una valutazione da compiere con estrema cautela.

Il secondo punto decisivo riguarda il contraddittorio preventivo. L’art. 6, comma 5, dello Statuto del contribuente, nel testo vigente anche dopo la riforma del 2024, stabilisce che prima di procedere alle iscrizioni a ruolo derivanti dalla liquidazione di tributi risultanti da dichiarazioni, quando sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, l’Amministrazione deve invitare il contribuente a fornire chiarimenti o produrre documenti mancanti entro un termine congruo non inferiore a 30 giorni; la norma precisa oggi che gli atti emessi in violazione della disposizione sono annullabili. Questo è un punto di grande importanza: non ogni omissione della preventiva interlocuzione produce invalidità, ma nei casi in cui vi siano vere incertezze su profili rilevanti della dichiarazione il contribuente ha uno strumento difensivo forte.

La Cassazione, sul punto, ha mantenuto un orientamento ormai consolidato: nel controllo automatizzato ex art. 54-bis d.P.R. 633/1972 o 36-bis d.P.R. 600/1973, la preventiva comunicazione non è in via generale necessaria quando l’ufficio si limita a rilevare meri errori materiali o di calcolo, mentre può diventare necessaria quando l’attività non si esaurisce in una liquidazione matematica e richiede una rettifica sostanziale dei dati o comunque vi siano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione. In altre parole, se il contribuente ha semplicemente indicato un saldo IVA dovuto e non l’ha versato, la linea difensiva basata sulla mancanza dell’avviso bonario è in genere debole; se invece l’ufficio ha disconosciuto poste, crediti, eccedenze o elementi che presuppongono una valutazione più complessa, il tema del contraddittorio torna centrale.

Un terzo aspetto riguarda le sanzioni. Il Testo unico delle sanzioni tributarie amministrative e penali, applicabile in continuità con il riordino del 2024, prevede che chi non esegue alle prescritte scadenze i versamenti periodici, in acconto o a saldo, è soggetto a una sanzione amministrativa del 25% di ogni importo non versato; la stessa sanzione si applica anche ai casi di maggiore imposta liquidata in sede di controllo automatizzato ai sensi degli artt. 36-bis e 36-ter d.P.R. 600/1973 e dell’art. 54-bis d.P.R. 633/1972. Per i versamenti effettuati entro 90 giorni, la sanzione è ridotta alla metà; per i ritardi fino a 15 giorni, è ulteriormente ridotta. Nelle comunicazioni di irregolarità, tuttavia, la regolarizzazione consente il pagamento dell’imposta, degli interessi e della sanzione ridotta a un terzo di quella ordinaria. Per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024, l’Agenzia delle Entrate indica espressamente che, nei casi di omesso o tardivo versamento, la sanzione ordinaria è il 25%, e quindi la riduzione a un terzo porta, di regola, a 8,33%.

Il quarto tema è il ravvedimento operoso. Il ravvedimento non va confuso con la comunicazione di irregolarità. Se il contribuente si accorge da solo dell’errore prima dell’attività dell’ufficio, può correggerlo spontaneamente con sanzioni ridotte secondo la tempistica prevista dall’art. 14 del Testo unico delle sanzioni, che ricalca l’art. 13 del d.lgs. 472/1997. La norma consente la regolarizzazione a condizione che la violazione non sia già stata constatata e che non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento delle quali il contribuente abbia avuto formale conoscenza. L’Agenzia delle Entrate ribadisce che, per i tributi amministrati dall’Agenzia, il ravvedimento è inibito dalla notifica degli atti di liquidazione e di accertamento, ma il dato pratico resta chiaro: se l’irregolarità è già sfociata nella comunicazione bonaria relativa alla stessa violazione, la strada principale non è più il ravvedimento “spontaneo”, bensì la gestione della comunicazione stessa.

Infine, è decisivo tenere distinta la comunicazione di irregolarità dalla compliance. Nel giugno 2026, l’Agenzia delle Entrate ha approvato specifiche comunicazioni per l’adempimento spontaneo in materia IVA rivolte ai contribuenti con dichiarazione omessa o parziale, per esempio in assenza del quadro VE o VJ o con operazioni attive dichiarate inferiori a determinati indicatori. Queste lettere di compliance non coincidono con l’avviso bonario da controllo automatizzato: servono a stimolare la correzione spontanea e si collocano in uno stadio diverso. Capire quale atto si è ricevuto è, quindi, il primo atto difensivo vero.

Procedura dopo la notifica e scadenze da non sbagliare

Dal punto di vista operativo, la procedura comincia con la ricezione della comunicazione. Il contribuente la può ricevere direttamente, oppure, se si è avvalso di intermediario per la trasmissione della dichiarazione e ricorrono le condizioni del canale telematico, può esservi un avviso telematico all’intermediario. Questa distinzione incide sui termini. Per le comunicazioni elaborate dal 1° gennaio 2025, il termine ordinario per pagare e fruire della sanzione ridotta è di 60 giorni; in caso di avviso telematico all’intermediario, il termine è di 90 giorni dalla trasmissione. Per il contribuente è fondamentale acquisire subito la prova della data di ricezione o trasmissione, perché da lì decorrono sia il termine per l’eventuale definizione sia quello per impostare la difesa amministrativa.

C’è poi un aspetto spesso trascurato, ma concretissimo: il termine è sospeso dal 1° agosto al 4 settembre di ogni anno. La sospensione riguarda sia il pagamento sia l’invio di chiarimenti connessi alle comunicazioni di irregolarità. Questo dato è molto utile, perché evita errori di calcolo che spesso producono decadenze inutili o pagamenti fuori termine per mera disattenzione. Se, per esempio, la comunicazione arriva il 20 luglio, il conteggio non prosegue linearmente: i giorni si fermano dal 1° agosto al 4 settembre e riprendono dal 5 settembre. Per questo, chi riceve l’atto in estate non deve né farsi prendere dal panico né dormire sugli allori: il termine non scompare, semplicemente si congela.

Subito dopo la notifica, il primo passo corretto non è il pagamento, ma la ricostruzione del fascicolo. Occorre recuperare la dichiarazione IVA dell’anno contestato, le eventuali integrative già trasmesse, le liquidazioni periodiche, i registri IVA, i modelli F24, le ricevute di addebito, le deleghe all’intermediario, le ricevute Entratel/Fisconline e ogni precedente comunicazione dell’ufficio. In moltissimi casi la comunicazione bonaria nasce da una banale anomalia di abbinamento tra dichiarazione e versamenti, oppure da un errore di compilazione materialmente rimediabile. Senza una ricostruzione documentale completa, però, il contribuente finisce per pagare importi non dovuti o per contestare male importi dovuti.

Il secondo passo, se emergono dubbi o errori del sistema, è utilizzare il canale di assistenza dedicata. L’Agenzia delle Entrate gestisce le comunicazioni di irregolarità anche tramite CIVIS, e la carta dei servizi aggiornata a marzo 2026 conferma l’assistenza sulle comunicazioni emesse a seguito di controllo automatizzato. Inoltre, da maggio 2026, per comunicazioni e avvisi telematici, tramite CIVIS è possibile presentare anche una seconda richiesta di assistenza, elemento molto importante quando la prima interlocuzione non ha risolto il problema o quando occorre integrare la documentazione. In termini difensivi, questo dato è prezioso: significa che prima dell’iscrizione a ruolo c’è ancora uno spazio reale per correggere l’errore o far emergere l’illegittimità della pretesa.

Se dalla verifica emerge che la pretesa è corretta, il contribuente ha tre strade principali. La prima è il pagamento in un’unica soluzione entro i termini, con sanzione ridotta. La seconda è la rateazione, ammessa per le somme richieste con la comunicazione, in un numero massimo di 20 rate trimestrali di pari importo. La terza, in presenza di errore proprio dichiarativo, è la presentazione di una dichiarazione integrativa, da coordinare però con la gestione dell’avviso bonario e con i tempi del ravvedimento o della definizione amministrativa. La scelta tra queste strade non è solo economica: dipende dal tipo di errore, dall’anno di imposta, dalla presenza di un credito, dal rischio che il pagamento sia interpretato come riconoscimento del debito e dall’esistenza di ulteriori debiti fiscali già in riscossione.

La rateazione merita una puntualizzazione importante. Le somme dovute a seguito della comunicazione possono essere ripartite fino a 20 rate trimestrali; la prima rata deve essere versata entro il termine di legge previsto per la definizione, oggi 60 giorni dal ricevimento della comunicazione, e le rate successive scadono l’ultimo giorno di ciascun trimestre. L’Agenzia delle Entrate mette inoltre a disposizione un servizio per il calcolo delle rate e dei relativi interessi. In ottica difensiva, la rateazione è utile quando il debito è fondato ma il pagamento immediato destabilizzerebbe la liquidità dell’impresa o della famiglia; non è invece la scelta migliore se prima non si è verificato se il debito sia effettivamente dovuto.

Va anche ricordato il tema del lieve inadempimento. L’Agenzia delle Entrate chiarisce che la decadenza dal beneficio della rateazione avviene, tra l’altro, se la prima rata non viene pagata entro 67 giorni dal ricevimento della comunicazione, vale a dire entro i 60 giorni ordinari aumentati della tolleranza di 7 giorni; inoltre, il lieve inadempimento consente di evitare l’iscrizione a ruolo in alcune ipotesi di ritardo o insufficiente pagamento, purché il contribuente intervenga tempestivamente con il ravvedimento delle sanzioni e degli interessi dovuti. Questa disciplina è rilevante perché evita che minimi scostamenti facciano precipitare la posizione direttamente nella riscossione coattiva, ma richiede grande precisione tecnica nel calcolo.

Se invece dalla verifica emerge che la comunicazione è sbagliata, la linea corretta è contestarla subito in via amministrativa, senza aspettare passivamente la cartella. Questo non significa necessariamente impugnare immediatamente l’avviso bonario; significa, piuttosto, formalizzare per iscritto le ragioni della contestazione, allegare prova documentale, chiedere l’annullamento totale o parziale, protocollare la richiesta tramite i canali corretti e conservare ogni evidenza della lavorazione. In molti contenziosi il vero problema non è tanto vincere in giudizio, quanto poter dimostrare che il contribuente aveva già evidenziato l’errore dell’ufficio prima dell’iscrizione a ruolo.

Se l’ufficio non corregge la posizione o se il contribuente non paga, di regola si passa alla fase successiva: iscrizione a ruolo e cartella di pagamento. È qui che il debito diventa, normalmente, un atto pienamente impugnabile. Dal 1° gennaio 2026, il ricorso contro gli atti impugnabili davanti alla corte di giustizia tributaria va proposto entro 60 giorni dalla notifica, e il contribuente può chiedere anche la sospensione dell’efficacia dell’atto se dal suo mantenimento deriva un danno grave e irreparabile. La richiesta cautelare può essere decisiva per bloccare nel frattempo fermi, ipoteche, pignoramenti o effetti finanziari incompatibili con la continuità aziendale.

Un aspetto che spesso sfugge è che la comunicazione di irregolarità, in quanto tale, non sostituisce la successiva cartella se la posizione non viene definita. Questo, difensivamente, produce due conseguenze. La prima: in molti casi l’intervento tempestivo sul bonario serve a evitare la cartella. La seconda: se la comunicazione non viene gestita bene, i vizi della fase precedente possono diventare argomenti di impugnazione dell’atto successivo, ma solo se si sono conservati i documenti e si è impostata sin da subito una strategia coerente. La difesa efficace, quindi, comincia molto prima del ricorso.

Difese e strategie legali dal punto di vista del contribuente

La migliore difesa parte da una domanda semplice: l’IVA contestata è davvero dovuta? Sembra banale, ma molte posizioni si chiudono male proprio perché il contribuente si concentra sugli aspetti procedurali e non ricostruisce la sostanza dell’imposta. In materia IVA, infatti, l’errore può essere di quattro tipi: errori di mera compilazione; errori di calcolo o di riporto; errori nei versamenti; errori “apparenti” che in realtà nascono da disallineamenti informatici o da mancato riconoscimento di crediti e compensazioni. Il primo compito del difensore è dunque isolare il tipo di errore e capire se ci si trova davanti a una pretesa fondata ma ridimensionabile, a una pretesa infondata, o a una pretesa formalmente corretta ma sostanzialmente contestabile.

Una difesa molto frequente riguarda i versamenti correttamente eseguiti ma non riconosciuti. Succede quando l’F24 è stato pagato con codice tributo errato, anno sbagliato, riferimento non allineato, abbinamento telematico non perfezionato, oppure quando esistono errori materiali nelle deleghe o nelle registrazioni dell’intermediario. In questi casi il contribuente non deve limitarsi a dire “io ho pagato”: deve dimostrare documentalmente il percorso del pagamento e spiegare perché l’importo contestato non è dovuto. Se si agisce con tempestività, questa è una delle ipotesi in cui la definizione amministrativa tramite CIVIS o istanza motivata ha maggiore probabilità di successo.

Un secondo gruppo di difese riguarda la dichiarazione integrativa. L’Agenzia delle Entrate chiarisce che gli errori e le omissioni possono essere regolarizzati anche mediante dichiarazione integrativa, presentata telematicamente, e che la regolarizzazione può richiedere, dove necessario, anche la rimozione dell’errore dichiarativo oltre al pagamento. In pratica, se la comunicazione nasce da un errore effettivamente commesso nella dichiarazione annuale IVA, il difensore deve valutare se conviene presentare un’integrativa, con quali effetti sul debito richiesto e in che misura ciò possa ridurre o eliminare parte della pretesa. Non sempre la dichiarazione integrativa “batte” l’avviso bonario, ma in molte situazioni consente di ricondurre correttamente il quadro fiscale e di evitare che l’errore originario continui a propagarsi negli anni successivi.

Una terza linea difensiva, molto tecnica ma spesso decisiva, riguarda il diritto di detrazione IVA. La Cassazione ha più volte valorizzato il principio di neutralità fiscale, affermando che, pur in presenza di violazioni formali, il diritto alla detrazione può permanere quando risultino soddisfatti i requisiti sostanziali. Più di recente, la Cassazione ha ribadito che l’omessa dichiarazione annuale IVA può consentire l’iscrizione a ruolo dell’imposta detratta in via automatizzata, ma il contribuente conserva la possibilità di dimostrare in giudizio che il credito o la detrazione spettavano sostanzialmente. Questo principio è fondamentale per difendersi quando la comunicazione non contesta un mancato versamento “puro”, ma il mancato riconoscimento di un’eccedenza o di un credito detraibile.

Una quarta difesa, spesso mal compresa, riguarda il contraddittorio. Come detto, lo Statuto del contribuente impone l’invito al chiarimento quando vi siano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione. Da un punto di vista difensivo, questo significa che l’avvocato deve domandarsi se la comunicazione sia il risultato di una semplice addizione matematica o se l’ufficio abbia effettuato una vera e propria operazione interpretativa o valutativa. Nel primo caso, fare leva sulla mancanza del contraddittorio è spesso perdente. Nel secondo caso, invece, si può sostenere che l’atto successivo sia annullabile per violazione dell’art. 6, comma 5, dello Statuto, oggi espressamente presidiato da annullabilità. È una distinzione sottile, ma spesso vale il giudizio.

Un quinto profilo di difesa riguarda la motivazione. Se e quando la pretesa si cristallizza in un atto autonomamente impugnabile, la motivazione deve consentire al contribuente di comprendere i presupposti, i mezzi di prova e le ragioni giuridiche della decisione. L’art. 7 dello Statuto, come riformato, rafforza espressamente il requisito di motivazione per gli atti autonomamente impugnabili. Nella pratica, la carenza motivazionale non sempre si gioca sull’avviso bonario; più spesso si trasferisce sulla cartella o sull’atto successivo. Per questo la difesa deve leggere la comunicazione non isolatamente, ma come il primo tassello di una catena procedimentale.

Una sesta difesa riguarda la tempistica dell’iscrizione a ruolo e della cartella. Se la comunicazione non viene definita e segue una cartella, il legale deve verificare: la correttezza della notifica; il rispetto dei termini decadenziali; la corrispondenza tra importi della comunicazione e importi iscritti a ruolo; l’applicazione corretta di sanzioni e interessi; l’eventuale perdita del beneficio del lieve inadempimento; la presenza di pagamenti intermedi ignorati. La giurisprudenza recente della Cassazione è molto attenta ai profili di notificazione e alla possibilità di sanatoria solo entro limiti precisi, nonché alla legittimità dell’iscrizione a ruolo automatizzata di imposte, interessi e sanzioni quando la pretesa deriva direttamente dalla legge. Per il contribuente, questo significa che dopo la cartella si apre uno spazio difensivo nuovo, autonomo e spesso più incisivo di quello coltivabile sul solo bonario.

Un settimo filone difensivo riguarda il rapporto con l’intermediario. Non di rado l’errore IVA nasce da condotte del professionista incaricato: dichiarazione trasmessa male, versamenti non effettuati nonostante le somme siano state consegnate, errori di compilazione dei quadri, gestione scorretta delle compensazioni. Il contribuente, in questi casi, non deve confondere il piano tributario con quello civilistico-professionale: verso il Fisco il debito può restare, ma possono aprirsi azioni di responsabilità verso il professionista. Inoltre, il Testo unico delle sanzioni prevede specifiche tutele nei casi in cui l’omesso, ritardato o insufficiente versamento dipenda da condotte penalmente rilevanti del professionista incaricato, con sospensione della riscossione delle sanzioni e successiva traslazione della responsabilità sanzionatoria in presenza dei presupposti di legge. È una tutela poco conosciuta, ma in alcuni casi può cambiare radicalmente il peso economico della vertenza.

L’ottava strategia è la cautela giudiziale. Quando si arriva all’atto impugnabile e vi è il rischio concreto di aggressione patrimoniale o di danni finanziari gravi, il contribuente può chiedere la sospensione dell’atto impugnato davanti alla corte di giustizia tributaria, dimostrando il danno grave e irreparabile. La tutela cautelare è spesso decisiva per imprese che rischiano il blocco del conto, per professionisti già esposti con altre posizioni, per società che devono mantenere affidamenti bancari o partecipare a gare, o per persone fisiche su cui incombono fermi e pignoramenti. In questi casi, il tempo è parte della difesa: aspettare troppo significa spesso perdere l’effetto utile della cautela.

Nona strategia: la conciliazione. Se si arriva in giudizio, il nuovo Testo unico della giustizia tributaria mantiene strumenti conciliativi anche fuori udienza e in udienza, oltre alla facoltà della corte di formulare una proposta conciliativa. Questa via è particolarmente utile quando l’errore è misto: una parte della pretesa è corretta e una parte è contestabile. In tali casi la conciliazione consente di abbattere il rischio, ridurre il costo complessivo della controversia e chiudere la posizione in tempi utili, evitando che la lite diventi una spirale di interessi, spese e aggressioni esecutive.

La regola pratica, dal punto di vista del debitore, è questa: mai reagire d’istinto. Pagare subito senza analisi può essere un errore; non fare nulla è quasi sempre peggio; contestare genericamente “per prendere tempo” è la scelta più costosa. La difesa buona è selettiva, documentata e calibrata: correggere quando c’è davvero un errore proprio, resistere quando la pretesa è infondata, rateizzare quando il debito è giusto ma non sostenibile, e attivare strumenti di risanamento più ampi quando la comunicazione IVA è solo il sintomo di un sovraindebitamento o di una crisi più profonda.

Strumenti alternativi di gestione del debito e della crisi

Non tutte le comunicazioni di irregolarità si risolvono con una contestazione tecnica. Spesso il problema non è se l’IVA sia dovuta, ma come pagarla senza distruggere l’equilibrio finanziario della persona, della famiglia o dell’impresa. In questi casi la prospettiva cambia: la comunicazione non va letta solo come un atto fiscale, ma come il segnale di uno squilibrio patrimoniale più ampio. Ed è qui che entrano in gioco gli strumenti di rateazione, di definizione agevolata dei carichi già affidati alla riscossione e, nei casi più gravi, le procedure del Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza.

Il primo strumento alternativo è, come detto, la rateazione dell’avviso bonario. Serve quando il debito è corretto o comunque si preferisce chiudere la fase amministrativa evitando la trasformazione in ruolo. È uno strumento semplice, meno costoso del contenzioso e spesso molto utile per conservare liquidità. Tuttavia ha un limite: funziona bene solo se il contribuente è in grado di rispettare le scadenze trimestrali, perché la decadenza fa riemergere il debito residuo con conseguenze più gravose. Per questo, prima di scegliere la rateazione, va verificata la sostenibilità del piano con un’analisi di cassa, non “a sensazione”.

Il secondo strumento alternativo riguarda i debiti già usciti dalla fase di avviso bonario ed entrati nella riscossione. Al 18 giugno 2026, secondo le fonti ufficiali dell’Agenzia delle Entrate-Riscossione, è in corso la disciplina della Rottamazione-quater per chi vi abbia aderito, con specifiche scadenze periodiche, ed è stata introdotta dalla legge di bilancio 2026 una nuova Rottamazione-quinquies, riferita ai carichi affidati all’agente della riscossione nel periodo 2000-2023. Però, dal punto di vista difensivo, va fatta una precisazione fondamentale: la Rottamazione-quinquies non è una difesa contro la comunicazione di irregolarità appena notificata, perché opera sui carichi già affidati alla riscossione; inoltre la finestra ordinaria per presentare la richiesta era fissata, secondo la comunicazione ufficiale dell’Agenzia, al 30 aprile 2026, con prima o unica rata al 31 luglio 2026. Dunque, al 18 giugno 2026, la misura esiste e produce effetti per chi vi abbia aderito o per chi rientri in eventuali riaperture legislative future, ma non rappresenta una soluzione universale e immediatamente accessibile per ogni nuovo avviso bonario IVA.

Per il contribuente civile o il piccolo imprenditore in difficoltà strutturale, entrano poi in gioco le procedure da sovraindebitamento e da crisi. Il Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza disciplina la ristrutturazione dei debiti del consumatore, il concordato minore, la liquidazione controllata e l’esdebitazione del debitore incapiente. Questi strumenti non cancellano magicamente la comunicazione di irregolarità, ma consentono di inglobare il debito tributario in un percorso di regolazione complessiva della posizione debitoria, con la mediazione dell’OCC e sotto il controllo del tribunale. Per chi ha più debiti fiscali, bancari, contributivi e commerciali, spesso è questa la vera via d’uscita, perché affrontare singolarmente ogni avviso o cartella porta solo a rinviare il problema.

Per il consumatore, la procedura di ristrutturazione dei debiti è particolarmente rilevante quando l’avviso bonario IVA riguarda un’attività cessata, una pregressa posizione di impresa individuale o un debito professionale ormai impossibile da assorbire con il reddito corrente. Per il piccolo imprenditore o il professionista non fallibile, può essere invece centrale il concordato minore, che consente una proposta ai creditori incompatibile con la mera logica del pagamento integrale immediato. In entrambi i casi, l’intervento tempestivo è decisivo: più si aspetta, più il debito fiscale si carica di accessori e più diventa difficile presentare un piano credibile.

L’esdebitazione del debitore incapiente è lo strumento più forte, ma anche il più delicato. Le fonti del Ministero della Giustizia confermano l’operatività dell’istituto e ne monitorano statisticamente l’uso. Si tratta di una misura pensata per chi non sia in grado di offrire alcuna utilità ai creditori, pur essendo meritevole. Non è quindi il rimedio “automatico” a ogni comunicazione di irregolarità, ma può rappresentare la vera soluzione finale quando il debito IVA è solo una parte di una situazione ormai ingestibile e il contribuente non ha patrimonio né redditi capienti. In questi casi la difesa non si gioca più sul singolo avviso, ma sul diritto a un nuovo inizio economico.

Per le imprese con struttura più complessa, resta il terreno degli accordi di ristrutturazione dei debiti e più in generale dei quadri di regolazione negoziale previsti dal Codice della crisi. La disciplina del Codice richiama espressamente gli accordi omologati di ristrutturazione ai sensi degli articoli 57, 60 e 61, che possono diventare rilevanti quando il debito fiscale è parte di una ristrutturazione più ampia con banche e altri creditori. Anche qui, però, la comunicazione di irregolarità è solo il punto di partenza: ciò che conta è la capacità di incastonarla in una strategia complessiva di continuità o di uscita ordinata dalla crisi.

Sul piano pratico, la scelta fra questi strumenti dipende da tre fattori. Il primo è lo stadio del debito: comunicazione bonaria, cartella, esecuzione, pluralità di debiti. Il secondo è la solvibilità prospettica: il contribuente può pagare a rate, può pagare solo in parte, o non può pagare affatto? Il terzo è la meritevolezza documentabile: servono trasparenza, documenti, bilanci, redditi, situazione familiare, patrimonio, elenco creditori. In un articolo orientato dal punto di vista del debitore questo è forse il messaggio più importante: spesso il problema non si risolve discutendo per mesi se un importo sia giusto o sbagliato di poche migliaia di euro, ma scegliendo in tempo lo strumento giusto per il quadro complessivo.

Tabelle, simulazioni pratiche e domande frequenti

La materia è tecnica, ma per difendersi bene serve anche una mappa rapida. Le tabelle che seguono sintetizzano il quadro operativo essenziale dal lato del contribuente.

Tabella di sintesi degli atti e dei termini

Tabella delle principali difese

Le difese elencate nella tabella sono coerenti con il quadro normativo e giurisprudenziale descritto sopra: dichiarazione integrativa e regolarizzazione spontanea sono ammesse dall’Agenzia; il diritto di detrazione IVA può restare vivo in presenza di requisiti sostanziali; il contraddittorio ex art. 6, comma 5, rileva quando vi siano incertezze su aspetti rilevanti; la tutela giudiziale ordinaria si apre sugli atti impugnabili e può essere accompagnata da cautelare.

Tabella sulle sanzioni e sulla convenienza della definizione

Passiamo ora a alcune simulazioni pratiche, perché il contribuente deve potersi orientare anche in termini economici.

Simulazione semplice di avviso fondato

Ipotizziamo che dalla dichiarazione IVA emerga un debito di 12.000 euro non correttamente versato e che la comunicazione indichi anche interessi per 180 euro. La sanzione ordinaria, in via generale, sarebbe il 25%, cioè 3.000 euro. Se però il contribuente definisce nei termini la comunicazione, la sanzione si riduce a un terzo, cioè, in via tendenziale, a circa 1.000 euro. L’esborso complessivo si collocherebbe quindi intorno a 13.180 euro. In questo scenario, se il debito è corretto e non ci sono contestazioni serie, pagare o rateizzare è quasi sempre più conveniente che lasciare la posizione degenerare in ruolo, perché gli accessori cresceranno e la cartella aprirà un fronte ulteriore di rischio.

Simulazione di errore da F24 non abbinato

Supponiamo invece che l’Agenzia richieda 9.500 euro di IVA, ma il contribuente abbia in realtà pagato 7.000 euro con F24, sebbene con errata indicazione dell’anno di riferimento. Se il difensore dimostra il pagamento, il debito reale potrebbe ridursi a 2.500 euro oltre accessori, con abbattimento proporzionale delle sanzioni. In questo caso pagare integralmente la comunicazione sarebbe un errore difensivo: la strategia corretta è documentare il pagamento, chiedere la rettifica dell’abbinamento e definire, semmai, soltanto il residuo effettivamente dovuto. È una delle situazioni tipiche in cui la difesa tecnica vale molto più di un pagamento affrettato.

Simulazione di debito corretto ma insolvenza finanziaria

Immaginiamo una ditta individuale che riceva una comunicazione per 36.000 euro complessivi e non sia in grado di pagare in unica soluzione. La rateazione dell’avviso bonario fino a 20 rate trimestrali può rendere sostenibile l’esborso, ma solo se l’attività genera flussi costanti. Se invece la comunicazione si inserisce in un quadro di debiti fiscali, bancari e contributivi già non governabili, la rateazione dell’avviso bonario rischia di essere solo un cerotto. In questo caso, il professionista deve valutare subito se il contribuente abbia i requisiti per una procedura di sovraindebitamento o per un’altra forma di regolazione della crisi, evitando che il nuovo piano rateale si sommi a quelli già destinati a saltare.

Simulazione di contenzioso con cautelare

Poniamo che alla comunicazione segua una cartella per 70.000 euro, comprensiva di somme che il contribuente contesta per mancato riconoscimento di un credito IVA sostanzialmente spettante. Se il pagamento comprometterebbe la continuità aziendale o determinerebbe la perdita di affidamenti bancari, il ricorso può essere accompagnato da un’istanza di sospensione. In questa ipotesi, non basta affermare genericamente il danno: servono bilanci, conto economico, situazione finanziaria, esposizione bancaria, scadenze e prova del nesso tra riscossione e pregiudizio grave e irreparabile. La cautela non è automatica, ma se ben costruita può impedire che il contribuente “vinca troppo tardi”, cioè dopo avere già subito il danno.

Veniamo ora alle FAQ pratiche, formulate dal punto di vista di chi ha ricevuto l’atto.

La comunicazione di irregolarità equivale a una cartella?
No. La comunicazione di irregolarità è, di regola, una fase precedente alla riscossione coattiva. Se il contribuente non paga o non ottiene la correzione, normalmente seguirà l’iscrizione a ruolo e la cartella. Proprio per questo la comunicazione è il momento migliore per fermare il problema prima che diventi esecutivo.

Se ricevo la comunicazione devo pagare subito?
Non necessariamente. Prima va verificato se l’importo sia corretto, se esistano F24 già pagati, crediti non riconosciuti, errori di compilazione o margini per una dichiarazione integrativa. Pagare senza controllo può significare riconoscere un debito inesatto.

Quanto tempo ho per reagire?
Per le comunicazioni elaborate dal 1° gennaio 2025, il termine ordinario è di 60 giorni dal ricevimento; se c’è avviso telematico all’intermediario, il termine è di 90 giorni. I termini sono sospesi dal 1° agosto al 4 settembre.

Posso chiedere assistenza senza andare subito in ufficio?
Sì. L’Agenzia gestisce le comunicazioni anche tramite CIVIS e, dal maggio 2026, ammette una seconda richiesta di assistenza per comunicazioni e avvisi telematici. Questo è uno strumento molto utile se il primo riscontro non risolve il problema.

Posso rateizzare l’avviso bonario IVA?
Sì. Le somme richieste con la comunicazione possono essere rateizzate fino a 20 rate trimestrali di pari importo. La prima rata va pagata entro il termine di legge previsto per la definizione della comunicazione.

Se pago una rata in ritardo perdo subito tutto?
Non sempre. Esiste il regime del lieve inadempimento. Per esempio, per la prima rata la decadenza scatta se non si paga entro 67 giorni dal ricevimento della comunicazione, tenendo conto della tolleranza. Ma bisogna fare molta attenzione al calcolo di sanzioni e interessi.

Qual è oggi la sanzione base per omesso o insufficiente versamento?
Per molte violazioni commesse dal 1° settembre 2024, la sanzione ordinaria di riferimento è il 25% dell’importo non versato. Nella comunicazione di irregolarità, la definizione nei termini consente in via generale la riduzione della sanzione a un terzo dell’ordinaria.

L’avviso bonario è impugnabile?
In via ordinaria no, perché non rientra espressamente tra gli atti autonomamente impugnabili elencati dal Testo unico della giustizia tributaria. Tuttavia la Cassazione ammette l’impugnazione degli atti che, nella sostanza, esprimano una pretesa tributaria definita e immediatamente lesiva. È quindi una valutazione tecnica, non una regola automatica.

Meglio impugnare subito la comunicazione o aspettare la cartella?
Dipende. Se la comunicazione ha contenuto sostanzialmente definitivo e crea un interesse attuale alla tutela, l’impugnazione anticipata può avere senso. Nella maggior parte dei casi, però, il lavoro decisivo si gioca in via amministrativa prima del ruolo, e il contenzioso si apre con maggiore nitidezza sulla cartella.

Se l’errore è del commercialista, il Fisco si rivalerà su di lui e basta?
No, non automaticamente. Il contribuente deve comunque gestire la propria posizione verso il Fisco. Però possono esistere specifiche tutele sul piano sanzionatorio e, parallelamente, azioni di responsabilità verso il professionista.

Se ho davvero sbagliato la dichiarazione, posso correggerla?
Spesso sì, tramite dichiarazione integrativa, da coordinare con la comunicazione ricevuta e con il regime sanzionatorio applicabile. La convenienza va studiata, perché non ogni integrativa risolve da sola l’avviso bonario.

L’Agenzia deve sempre invitarmi prima a fornire chiarimenti?
Non sempre. L’invito è necessario, ai sensi dell’art. 6, comma 5, dello Statuto, quando sussistono incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione. Se invece l’ufficio si limita a rilevare un mero errore materiale o un saldo dichiarato ma non versato, l’argomento è, di regola, meno forte.

La mancanza del contraddittorio può annullare l’atto?
Sì, nei casi in cui la legge lo richiede. Oggi lo Statuto chiarisce espressamente che i provvedimenti emessi in violazione dell’art. 6, comma 5, sono annullabili. Ma bisogna dimostrare che ricorressero davvero incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione.

Posso difendermi se l’Agenzia non riconosce un credito IVA sostanzialmente spettante?
Sì. La giurisprudenza di Cassazione valorizza il principio di neutralità IVA e ammette che il contribuente dimostri in giudizio la spettanza sostanziale del diritto alla detrazione o del credito, anche in presenza di alcune irregolarità formali.

Se non faccio nulla che cosa succede?
Normalmente la posizione procede verso l’iscrizione a ruolo e la cartella. Da lì possono seguire fermo, ipoteca, pignoramento e altri effetti tipici della riscossione coattiva. Ignorare la comunicazione è, quasi sempre, la scelta peggiore.

Dopo la cartella posso ancora difendermi?
Sì. La cartella è atto impugnabile e il ricorso va proposto entro 60 giorni dalla notifica. Se ricorrono i presupposti, si può chiedere anche la sospensione cautelare.

La Rottamazione-quinquies mi aiuta contro il bonario appena arrivato?
Di regola no, perché la definizione agevolata opera sui carichi già affidati alla riscossione. Inoltre, la finestra ordinaria di adesione fissata dalla legge di bilancio 2026 risultava ancorata al 30 aprile 2026. Può rilevare solo per debiti già in riscossione e per chi abbia aderito o rientri in future riaperture legislative.

Quando devo pensare a una procedura di sovraindebitamento?
Quando il problema non è più il singolo avviso, ma l’insieme dei debiti fiscali, bancari e personali. In quel caso rateizzare ogni atto può non bastare e conviene valutare strumenti come ristrutturazione dei debiti del consumatore, concordato minore, liquidazione controllata o esdebitazione.

Ha senso tentare la conciliazione se si finisce in giudizio?
Sì, soprattutto quando parte della pretesa è corretta e parte no. Il Testo unico della giustizia tributaria prevede conciliazione fuori udienza, in udienza e proposta conciliativa del giudice.

Qual è l’errore più grave che posso fare?
Aspettare. In materia di comunicazioni IVA la tempestività conta quanto il merito: chi agisce presto può correggere, ridurre, rateizzare o fermare il debito; chi rimanda, spesso si trova direttamente in riscossione coattiva.

Sentenze più aggiornate da tenere presenti

Prima della conclusione è utile raccogliere, in modo ordinato, le pronunce più utili per orientare la difesa del contribuente. Non tutte riguardano esattamente la medesima fattispecie dell’errata indicazione dell’IVA dovuta, ma tutte incidono sul perimetro difensivo degli avvisi bonari, del controllo automatizzato IVA e della successiva riscossione.

Cassazione, Sezione tributaria, ordinanza n. 677 del 10 gennaio 2025
La Corte ha ribadito che l’Amministrazione finanziaria può iscrivere a ruolo, in sede di liquidazione ex art. 36-bis, anche interessi e sanzioni senza necessità di preventiva emissione di avviso di accertamento o avviso bonario, quando il computo derivi direttamente dalla legge. È una pronuncia importante perché indebolisce le difese meramente formali nelle ipotesi di debito dichiarato e non versato.

Cassazione, Sezione tributaria, sentenza n. 5178 del 27 febbraio 2025
La Corte ha riaffermato, in tema di neutralità fiscale, che l’omessa dichiarazione annuale IVA consente l’iscrizione a ruolo dell’imposta detratta mediante procedure automatizzate, ma ha anche confermato che il contribuente conserva la possibilità, in giudizio, di provare la spettanza sostanziale del diritto alla detrazione. È una decisione preziosa per chi contesti il mancato riconoscimento di crediti o eccedenze IVA.

Cassazione, Sezione tributaria, ordinanza n. 1621 del 22 gennaio 2025 e ordinanza n. 1677 del 23 gennaio 2025
Le pronunce, richiamate nella rassegna ufficiale della Corte, insistono sui profili di notificazione e sulla corretta instaurazione del rapporto processuale. Pur non essendo “sentenze da avviso bonario” in senso stretto, hanno impatto concreto nella difesa successiva contro cartelle e atti di riscossione nati da comunicazioni non definite.

Cassazione, Sezione tributaria, rassegna ufficiale 2025 sul principio di neutralità IVA
La rassegna mensile della Corte evidenzia che, in forza del principio di neutralità dell’IVA, pur in presenza di violazioni degli obblighi formali di tenuta, registrazione e conservazione, il diritto alla detrazione permane quando i requisiti sostanziali risultano soddisfatti. È un richiamo essenziale per le difese fondate sulla sostanza economico-fiscale delle operazioni.

Cassazione, orientamento consolidato sul contraddittorio nei controlli automatizzati
Le rassegne ufficiali del Massimario precisano che il controllo automatizzato ex art. 54-bis non richiede in via generale la preventiva comunicazione, salvo che la procedura non si limiti a rilevare meri errori materiali e richieda rettifiche preventive dei dati o sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione. Questo orientamento è la chiave per capire quando il contribuente può utilmente far leva sull’art. 6, comma 5, dello Statuto.

Cassazione, Sezioni Unite, sentenza n. 16293 del 24 luglio 2007
È la pietra miliare in materia di impugnabilità degli atti “atipici”: la Corte afferma che sono impugnabili gli atti che esprimano una pretesa tributaria compiuta, indipendentemente dal nomen formale. Anche se si tratta di un precedente non recentissimo, resta ancora oggi centrale per valutare se un avviso bonario, in concreto, possa essere portato davanti al giudice prima della cartella.

Cassazione, sentenza n. 8928 del 17 aprile 2014 e sentenza n. 6839 dell’11 marzo 2020
Queste pronunce, richiamando il filone inaugurato dalle Sezioni Unite del 2007, confermano che l’interesse a ricorrere sorge quando l’atto contiene una pretesa ben individuata e lesiva. Sono utili soprattutto nei casi in cui la comunicazione sia formulata in modo tale da anticipare, di fatto, gli effetti di un atto impositivo vero e proprio.

Cassazione, ordinanza n. 4526 dell’11 febbraio 2022
La Corte ricorda che l’atto tributario, per la sua natura recettizia, diventa impugnabile solo a seguito di notifica al contribuente. Il principio, apparentemente processuale, torna molto utile nei casi in cui il contribuente debba contestare ricostruzioni dell’ufficio basate su comunicazioni mai correttamente portate a conoscenza del destinatario.

Conclusione

La comunicazione di irregolarità per errata indicazione dell’IVA dovuta non è un dettaglio burocratico e non va trattata come una semplice richiesta di pagamento da archiviare frettolosamente. È, piuttosto, il punto in cui il contribuente deve scegliere quale strada imboccare: correggere, contestare, rateizzare, conciliare, impugnare o, quando il debito è solo la punta dell’iceberg, attivare strumenti più ampi di gestione della crisi. Le norme oggi vigenti offrono più tutele di quanto si creda: termini più ampi, possibilità di assistenza amministrativa, rateazione, tutela cautelare davanti al giudice, contraddittorio nei casi in cui vi siano reali incertezze, valorizzazione della sostanza nel diritto alla detrazione IVA, strumenti di sovraindebitamento e di esdebitazione. Ma tutte queste tutele funzionano solo se il contribuente si muove subito e con metodo.

Il vero valore della difesa legale sta qui: non nel promettere soluzioni miracolose, ma nel costruire una reazione tempestiva e tecnicamente corretta. A seconda dei casi, ciò significa bloccare un’iscrizione a ruolo ingiusta, ridurre un debito eccessivo, evitare la decadenza da una rateazione, sospendere una cartella, prevenire fermi e ipoteche, organizzare un piano sostenibile o inserire la posizione fiscale in una procedura di ristrutturazione o sovraindebitamento. Dove il contribuente vede solo un atto minaccioso, il professionista deve vedere i vizi, le alternative e i tempi utili per agire.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC; Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021.

In una materia come questa, che richiede insieme lettura dell’atto, controllo contabile, strategia processuale e valutazione delle soluzioni di risanamento, un’impostazione multidisciplinare non è un valore accessorio: è spesso la differenza tra una posizione gestita e una posizione subita.

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