Il concordato preventivo ferma un processo penale per reati tributari? È la domanda che si pone l’imprenditore che, dopo aver depositato una domanda di concordato o aver ottenuto l’omologazione con una transazione fiscale, riceve un avviso di conclusione delle indagini o un decreto di citazione a giudizio per omesso versamento di IVA o di ritenute. La risposta breve è che il concordato, da solo, non sospende né estingue il processo penale: non esiste una norma che colleghi automaticamente la pendenza della procedura concorsuale al blocco del giudizio. La risposta completa, però, è molto più articolata, perché il concordato può incidere sul processo per vie diverse: escludere la responsabilità quando il tribunale ha vietato il pagamento prima della scadenza, aprire la strada alla causa di non punibilità per integrale pagamento, sostenere la tesi della crisi non imputabile introdotta dal D.Lgs. 87/2024, oppure alleggerire la pena attraverso le attenuanti.

Non esiste una risposta valida per tutti, ed è proprio questo il punto: la stessa procedura concorsuale può essere decisiva in un fascicolo e irrilevante in un altro, a seconda delle date, degli importi e di cosa ha deciso il tribunale civile.

Lo Studio Monardo affronta questa materia perché si colloca esattamente all’incrocio tra tre competenze certificate dell’Avv. Giuseppe Angelo Monardo. La transazione fiscale e il debito tributario richiedono lo staff multidisciplinare nazionale in diritto bancario e tributario che l’Avvocato coordina; la procedura di concordato e la gestione della crisi chiamano in causa la sua qualifica di Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021; la difesa penale che spesso arriva fino all’ultimo grado di giudizio poggia sulla sua abilitazione di avvocato cassazionista, che consente di seguire la stessa linea difensiva dal primo grado alla Suprema Corte.

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Il punto di partenza comune: due procedimenti che viaggiano su binari separati

Per soppesare le strade disponibili occorre fissare alcune coordinate, comuni a tutte le opzioni.

Il reato si consuma a una data fissa

I reati di omesso versamento previsti dal D.Lgs. 74/2000 sono due, ed entrambi hanno una struttura simile:

• art. 10-bis – omesso versamento di ritenute dovute o certificate, con soglia di punibilità di 150.000 euro per periodo d’imposta;
• art. 10-ter – omesso versamento dell’IVA dovuta in base alla dichiarazione annuale, con soglia di 250.000 euro per periodo d’imposta.

Dopo la riforma del D.Lgs. 87/2024, entrambi sono puniti con la reclusione da sei mesi a due anni e si consumano alla scadenza del termine previsto dalla norma (il 31 dicembre dell’anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, secondo la ricostruzione dei commentatori della riforma). Si tratta di reati istantanei: ciò che conta è la situazione esistente a quella data. Tutto quello che accade dopo – il deposito della domanda di concordato, l’ammissione, l’omologazione – non cancella un reato già perfezionato, ma può pesare sulla punibilità o sulla pena.

Questo profilo è stato chiarito dalla Cassazione già con la sentenza n. 3541 del 2016, secondo cui l’ammissione al concordato intervenuta dopo la scadenza del termine di versamento non elimina il reato, proprio perché il fatto si era già consumato.

Il concordato preventivo nel Codice della crisi

Dal 15 luglio 2022 il concordato preventivo è disciplinato dal Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza (D.Lgs. 14/2019), più volte corretto, da ultimo con il D.Lgs. 136/2024. La procedura si apre con un ricorso al tribunale, che può essere anche “con riserva” (la vecchia domanda prenotativa o “in bianco”), seguito dal deposito della proposta e del piano. Il debitore può proporre il pagamento parziale dei crediti tributari attraverso il trattamento dei crediti fiscali e contributivi (la cosiddetta transazione fiscale), previsto dall’art. 88 CCII.

Il Codice definisce la crisi (art. 2, comma 1, lett. a) come lo stato di squilibrio economico-finanziario che rende probabile l’insolvenza e che si manifesta con l’inadeguatezza dei flussi di cassa prospettici a far fronte alle obbligazioni dei dodici mesi successivi. Questa definizione, come vedremo, è stata richiamata espressamente dal legislatore penale-tributario del 2024.

Dal deposito della domanda vale il principio di parità di trattamento tra i creditori: i debiti anteriori non dovrebbero essere pagati al di fuori del piano, salvo le autorizzazioni previste dalla legge. È qui che nasce il conflitto con il diritto penale: l’imprenditore che ha chiesto il concordato e non versa l’IVA o le ritenute scadute dopo la domanda sta rispettando la legge concorsuale o sta commettendo un reato?

Il processo penale non conosce una sospensione “concorsuale”

Il codice di procedura penale e il D.Lgs. 74/2000 non prevedono che il processo penale si fermi in attesa dell’esito del concordato. Il giudice penale valuta autonomamente i fatti. L’unica sospensione espressamente collegata al debito tributario è quella prevista per il pagamento rateale, oggi rafforzata dal D.Lgs. 87/2024 nell’art. 13 e nell’art. 13-bis, comma 1-bis. Se e come questa sospensione possa agganciarsi ai pagamenti scaglionati previsti da un piano concordatario è, come si dirà, un punto ancora da consolidare in giurisprudenza.

Le norme del D.Lgs. 74/2000 che contano

Con questo quadro alla mano si possono confrontare le strade concretamente percorribili.

Prima strada: far valere il concordato come causa di giustificazione (art. 51 c.p.)

In cosa consiste

La prima opzione sostiene che l’imprenditore non ha versato perché una norma o un ordine del giudice gli impedivano di pagare. L’art. 51 del codice penale esclude la punibilità di chi agisce nell’adempimento di un dovere imposto da una norma o da un ordine legittimo dell’autorità. Se, prima della scadenza del termine penale, il tribunale fallimentare ha vietato al debitore di pagare i crediti anteriori, il mancato versamento non è una scelta, ma un comportamento doveroso.

La giurisprudenza della Terza Sezione penale ha però circoscritto molto questo argomento. Con la sentenza n. 13092, udienza del 5 dicembre 2019, la Corte ha affermato che la semplice presentazione della domanda di concordato, così come l’ammissione o perfino l’omologazione, non impediscono di per sé il pagamento del debito tributario sorto prima ma scadente dopo la domanda. La causa di giustificazione può operare solo se, prima della scadenza del versamento, il tribunale civile ha emesso un provvedimento che vieta (o non autorizza) il pagamento dei crediti anteriori. Il principio vale anche per il concordato con riserva, come ribadito dalla sentenza n. 13628 del 20 febbraio 2020.

Su questa linea si colloca anche la sentenza n. 9248 del 2022, che subordina l’operatività dell’art. 51 c.p. a un divieto o a un mancato assenso del tribunale, e la sentenza n. 39696 dell’8 giugno 2018, che ha esteso la medesima logica all’omesso versamento dell’IVA in pendenza di concordato.

Più di recente, la Cassazione penale con la sentenza n. 1237 del 2025 (Terza Sezione) è stata letta dai primi commentatori come conferma che la procedura di concordato può “scriminare” l’omesso versamento di ritenute: il dato va però maneggiato con cautela, perché la portata esatta del principio dipende dalla sequenza temporale del caso deciso.

Quando ha senso

1. Domanda depositata prima della scadenza penale e provvedimento del tribunale che, a sua volta prima della scadenza, vieta i pagamenti dei crediti anteriori o nega l’autorizzazione a pagare il Fisco.
2. Istanza di autorizzazione al pagamento dell’IVA o delle ritenute presentata dal debitore e respinta dal tribunale prima del termine.
3. Concordato con riserva in cui il decreto del tribunale contenga indicazioni espresse sul divieto di pagamento dei debiti pregressi.

Come si esegue in sintesi

Si ricostruisce la cronologia documentale: data della domanda, data e contenuto dei provvedimenti del tribunale, data di scadenza del termine penale. Si acquisiscono i decreti e le eventuali istanze di autorizzazione. Si eccepisce la causa di giustificazione già nella fase delle indagini (memorie al pubblico ministero) o all’udienza, chiedendo l’archiviazione o il proscioglimento.

Vantaggi

Il vantaggio principale è che si tratta di una causa di esclusione della responsabilità che non richiede alcun pagamento: se riconosciuta, il fatto non è reato e non serve estinguere il debito integralmente. Inoltre la prova è prevalentemente documentale e può essere spesa sin dalle prime fasi.

Rischi e svantaggi

Il rovescio della medaglia è la sua ristrettezza applicativa. Se il tribunale non ha emesso alcun provvedimento di divieto, o lo ha emesso dopo la scadenza, l’argomento cade. Se la domanda di concordato è stata depositata dopo la scadenza, il reato è già consumato e l’art. 51 c.p. non può operare. A fronte di una cronologia sfavorevole, insistere su questa sola linea espone l’imputato al rischio di una condanna senza aver costruito strade alternative.

Il profilo ideale di questa opzione è l’imprenditore che ha chiesto il concordato prima della scadenza del termine penale e può esibire un provvedimento del tribunale, anteriore a quella data, che gli ha vietato o non autorizzato il pagamento del debito fiscale pregresso.

Seconda strada: concordato omologato e integrale pagamento come causa di non punibilità (art. 13 D.Lgs. 74/2000)

In cosa consiste

L’art. 13, comma 1, del D.Lgs. 74/2000 stabilisce che i reati di omesso versamento (artt. 10-bis, 10-ter e 10-quater, comma 1) non sono punibili se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, i debiti tributari, comprese sanzioni e interessi, sono stati estinti mediante integrale pagamento degli importi dovuti, anche a seguito delle speciali procedure conciliative e di adesione all’accertamento previste dalle norme tributarie, nonché del ravvedimento operoso.

La domanda decisiva è se la transazione fiscale omologata nel concordato possa essere considerata una di queste “speciali procedure conciliative”, in modo che il pagamento integrale dell’importo concordato – anche se inferiore al debito originario – faccia scattare la non punibilità.

La Cassazione, con la sentenza n. 40217 del 2018, aveva già inquadrato la transazione fiscale (allora art. 182-ter della legge fallimentare) tra le speciali procedure conciliative cui rinvia l’art. 13. Con la sentenza n. 1043 del 2025, la Sezione penale ha affrontato un caso di omologazione forzosa (il cosiddetto cram down, che consente al tribunale di omologare anche contro il voto contrario dell’Erario), e il principio ricavato dai commentatori è che l’omologazione, anche se intervenuta dopo la consumazione del reato e perfino contro l’opposizione dell’Agenzia, può integrare la causa di non punibilità a condizione che segua l’integrale pagamento dell’importo omologato prima dell’apertura del dibattimento. Il pagamento parziale non basta.

Quando ha senso

1. Concordato già omologato con transazione fiscale e pagamento del debito tributario previsto dal piano in tempi compatibili con l’udienza dibattimentale.
2. Piano che prevede il pagamento del Fisco in un’unica soluzione o in tempi brevi dopo l’omologa, con risorse effettivamente disponibili (finanza esterna, cessione di asset).
3. Procedimento penale ancora nella fase delle indagini o dell’udienza predibattimentale, con margine temporale sufficiente.

Come si esegue in sintesi

Si monitora il calendario del concordato in parallelo a quello del processo penale. Si documenta l’omologazione, il contenuto della transazione fiscale e ogni pagamento eseguito. Se il pagamento è in corso, si valuta la richiesta del termine previsto dall’art. 13, comma 3, che consente di completare il pagamento rateale con sospensione della prescrizione. Prima dell’apertura del dibattimento si deposita la prova dell’estinzione integrale dell’importo dovuto secondo il piano.

Vantaggi

Il vantaggio è netto: si ottiene una causa di non punibilità pagando quanto stabilito nel concordato, non necessariamente l’intero debito originario. Si tratta della strada che meglio armonizza la logica della crisi d’impresa con quella penale, ed è sostenuta da un orientamento della Corte di legittimità.

Rischi e svantaggi

Va soppesato, anzitutto, il fattore tempo: i piani concordatari prevedono spesso pagamenti diluiti negli anni, mentre l’art. 13 richiede l’integrale pagamento entro un momento processuale preciso. Se l’apertura del dibattimento arriva prima, la non punibilità non scatta. In secondo luogo, l’equiparazione della transazione fiscale alle procedure conciliative non è espressamente scritta nella legge: si fonda su un’interpretazione giurisprudenziale che, pur autorevole, non ha (allo stato delle fonti consultate) il crisma di una pronuncia delle Sezioni Unite. Infine, l’omologazione può essere impugnata e la sua stabilità non è garantita fino al passaggio in giudicato.

Il profilo ideale di questa opzione è l’impresa che ha ottenuto l’omologazione con transazione fiscale e può pagare integralmente l’importo tributario concordato prima che il giudice penale dichiari aperto il dibattimento.

Terza strada: la crisi non imputabile e la rateizzazione dopo il D.Lgs. 87/2024

In cosa consiste

La riforma dei reati tributari attuata con il D.Lgs. 87/2024 ha introdotto due strumenti che dialogano con la crisi d’impresa anche al di fuori della logica del pagamento integrale.

Il primo è il nuovo art. 13, comma 3-bis: i reati di cui agli artt. 10-bis e 10-ter non sono punibili se il fatto dipende da cause non imputabili all’autore sopravvenute. Il giudice tiene conto, in particolare, della crisi di liquidità non transitoria dovuta all’inesigibilità dei crediti per accertata insolvenza dei debitori, del mancato pagamento di crediti certi ed esigibili da parte delle pubbliche amministrazioni e dell’impossibilità di adottare misure idonee a superare la crisi. Lo stesso articolo, al comma 3-ter, impone di valutare ai fini della particolare tenuità del fatto (art. 131-bis c.p.) anche la situazione di crisi definita dall’art. 2, comma 1, lett. a), CCII.

Il secondo è la sospensione del processo per rateizzazione: l’art. 13-bis, comma 1-bis, prevede che, se il debito è in corso di estinzione mediante rateizzazione e l’imputato lo comunica al giudice, il processo è sospeso dalla ricezione della comunicazione, di regola per un anno con possibile proroga, con sospensione anche della prescrizione. In parallelo, i nuovi commi degli artt. 10-bis e 10-ter stabiliscono che il fatto non è punibile se il debito è in rateazione, salvo decadenza dal beneficio con debito residuo superiore a 50.000 euro (ritenute) o 75.000 euro (IVA).

In questa terza strada il concordato non è la causa diretta dell’esito favorevole, ma diventa la prova documentale più robusta della crisi: attestazioni, relazioni del commissario, piano, elenco dei crediti insoluti.

Quando ha senso

1. Crisi provocata dall’insolvenza di clienti o della pubblica amministrazione, documentabile con decreti ingiuntivi, insinuazioni al passivo, fatture non pagate in misura non fisiologica.
2. Debito fiscale già rateizzato con l’Agenzia prima o durante la procedura, con rate pagate regolarmente.
3. Superamento della soglia contenuto e situazione di crisi attestata nel concordato, utile ai fini della particolare tenuità.

Come si esegue in sintesi

Si raccolgono i documenti contabili e concorsuali che dimostrano l’origine non imputabile della crisi e le iniziative assunte per superarla. Se esiste un piano di rateazione, si comunica al giudice penale l’adesione e lo stato dei pagamenti per ottenere la sospensione. Si chiede, in via subordinata, l’applicazione dell’art. 131-bis c.p. alla luce dei criteri del comma 3-ter.

Vantaggi

La riforma ha positivizzato ciò che prima era rimesso alla discrezionalità della giurisprudenza. La Cassazione, ancor prima del 2024, aveva aperto spiragli: con la sentenza n. 31352 del 5 maggio 2021 ha annullato con rinvio una condanna in un caso di insoluti pari a circa il 43% del fatturato; con la sentenza n. 30532 del 25 luglio 2024, richiamando proprio il nuovo comma 3-bis, ha annullato la condanna dell’amministratore di una società monomandataria che non aveva incassato per vicende giudiziarie, nonostante plurime azioni legali intraprese. La rateizzazione, poi, offre un vantaggio molto concreto: blocca il processo per un periodo determinato e può portare alla non punibilità senza attendere i tempi del concordato.

Rischi e svantaggi

L’elemento dirimente è la prova. La crisi di liquidità generica non basta: la giurisprudenza continua a richiedere che il mancato incasso esorbiti dal normale rischio d’impresa. La sentenza n. 27202 del 19 maggio 2022 ha escluso che il semplice inadempimento dei clienti escluda il dolo, perché l’imprenditore poteva gestire il problema con gli strumenti contabili (lo storno dei ricavi) e accantonare quanto dovuto. Quanto alla sospensione per rateizzazione, resta da chiarire se e in che misura il pagamento dilazionato previsto dal piano concordatario sia equiparabile alla rateizzazione con l’Agenzia: si tratta di un terreno ancora aperto, in cui è prudente non dare per scontata l’applicazione automatica.

Il profilo ideale di questa opzione è l’imprenditore la cui crisi deriva in modo documentabile da cause esterne (clienti insolventi, crediti verso la pubblica amministrazione) oppure che ha in corso una rateazione regolare del debito fiscale.

Una via residuale ma non trascurabile: attenuanti e particolare tenuità

Quando nessuna delle tre strade principali è pienamente percorribile, il concordato conserva comunque un peso. L’art. 13-bis prevede che, fuori dai casi di non punibilità, le pene sono diminuite fino alla metà e non si applicano le pene accessorie se, prima della chiusura del dibattimento di primo grado, il debito tributario è estinto (con sanzioni e interessi). Si tratta di un momento più avanzato rispetto all’apertura del dibattimento richiesta dall’art. 13: il pagamento tardivo ma completo non salva dalla condanna, ma la attenua sensibilmente.

Il comma 2 dello stesso articolo subordina il patteggiamento all’estinzione del debito prima dell’apertura del dibattimento (o al ravvedimento). La Cassazione, con la sentenza n. 9083 del 12 gennaio 2021 (udienza), ha chiarito un aspetto apparentemente paradossale: per gli omessi versamenti, l’estinzione integrale del debito rende il fatto non punibile e quindi non ha senso patteggiare; il patteggiamento resta rilevante per i reati dichiarativi.

Quanto alla particolare tenuità, la sentenza n. 12906 del 13 novembre 2018 aveva già ammesso l’art. 131-bis c.p. per un omesso versamento IVA di poco superiore alla soglia. Oggi il comma 3-ter dell’art. 13 indica espressamente, tra i criteri prevalenti, lo scostamento dalla soglia, il pagamento delle rate, l’entità del debito residuo e la crisi d’impresa: elementi che un fascicolo di concordato può documentare con precisione.

C’è infine il profilo del sequestro preventivo finalizzato alla confisca. L’art. 12-bis, comma 2, esclude la confisca quando il debito è in corso di estinzione mediante rateizzazione e il contribuente è in regola, salvo il concreto pericolo di dispersione della garanzia. Le Sezioni Unite, con la sentenza n. 36959 del 24 giugno 2021, hanno imposto la motivazione del periculum in mora anche per il sequestro finalizzato alla confisca. In passato, la sentenza n. 18034 del 5 febbraio 2019 aveva ammesso la revoca parziale del sequestro in proporzione ai pagamenti documentati.

Il fattore che pesa su tutte le opzioni: i tempi del processo penale

Prima di passare ai numeri, va soppesato un elemento trasversale che spesso viene sottovalutato: le strade descritte si giocano quasi tutte su una data processuale precisa, e quella data dipende dal tipo di rito.

Il rito per gli omessi versamenti

Gli artt. 10-bis e 10-ter prevedono la reclusione fino a due anni. Per reati con questa cornice edittale, il codice di procedura penale prevede di regola la citazione diretta a giudizio da parte del pubblico ministero davanti al tribunale in composizione monocratica, senza udienza preliminare. Con la riforma Cartabia (D.Lgs. 150/2022) è stata introdotta, in questi procedimenti, l’udienza di comparizione predibattimentale (art. 554-bis c.p.p.), nella quale il giudice verifica la sussistenza delle condizioni per proseguire verso il dibattimento.

Il percorso tipico è quindi il seguente:

L’apertura del dibattimento è lo spartiacque: prima di essa il pagamento integrale può cancellare la punibilità, dopo di essa può solo ridurre la pena.

Il termine aggiuntivo dell’art. 13, comma 3

Il legislatore ha previsto un correttivo per chi sta pagando a rate: se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento, il debito tributario è in fase di estinzione mediante rateizzazione, è concesso un termine per il pagamento del debito residuo, durante il quale la prescrizione è sospesa. Il D.Lgs. 87/2024 ha ampliato la durata di questo termine rispetto al testo originario. Per chi è in concordato, il punto delicato è stabilire se i pagamenti scaglionati previsti dal piano omologato possano essere ricondotti alla nozione di “rateizzazione” utilizzata dalla norma penale: le fonti consultate non riportano, allo stato, una pronuncia di legittimità che risolva espressamente la questione, sicché la richiesta va argomentata e non può essere data per scontata.

Il calendario del concordato

A fronte dei tempi penali vanno collocati quelli della procedura concorsuale. Il concordato preventivo nel Codice della crisi passa, in estrema sintesi, per:

• il ricorso, eventualmente con riserva, con concessione di un termine per il deposito di proposta e piano;
• il decreto di apertura, con nomina del giudice delegato e del commissario giudiziale;
• la votazione dei creditori, tra cui l’Agenzia delle Entrate e gli enti previdenziali per i crediti oggetto di trattamento;
• l’omologazione, che può intervenire anche in mancanza di adesione dell’amministrazione finanziaria quando ricorrono i presupposti previsti dal Codice per la cosiddetta omologazione forzosa;
• l’esecuzione del piano, che può estendersi per diversi anni.

La sovrapposizione tra i due calendari è quasi sempre imperfetta. In molti casi l’avviso di conclusione delle indagini arriva mentre la procedura è ancora nella fase della votazione; in altri, l’omologazione è già intervenuta ma i pagamenti al Fisco sono programmati in un arco temporale che oltrepassa la probabile data dell’apertura del dibattimento. È proprio in questa asimmetria che si decide quale strada sia percorribile.

La transazione fiscale: cosa conta per il giudice penale

La disciplina del trattamento dei crediti tributari nel concordato (art. 88 CCII) consente di proporre all’amministrazione finanziaria un pagamento parziale o dilazionato, a condizione che il trattamento proposto non sia deteriore rispetto all’alternativa liquidatoria, secondo l’attestazione di un professionista indipendente. Per l’IVA e le ritenute operate e non versate, la disciplina concorsuale contiene regole specifiche sul trattamento minimo, che il piano deve rispettare.

Ai fini penali interessano soprattutto tre aspetti:

1. l’importo effettivamente dovuto all’Erario secondo il piano omologato, perché è questo l’importo che, secondo l’orientamento richiamato, va pagato per intero per invocare l’art. 13;
2. i tempi di pagamento previsti dal piano, da confrontare con la data probabile dell’apertura del dibattimento;
3. la documentazione prodotta nella procedura (relazione del commissario, attestazione, piano), che costituisce materiale probatorio rilevante anche ai fini della crisi non imputabile o della tenuità.

Il rovescio della medaglia è che la stessa documentazione può essere letta dal pubblico ministero in chiave accusatoria: se dalla relazione emerge, per esempio, che l’impresa ha continuato a pagare regolarmente fornitori e dipendenti scegliendo di non versare l’IVA, l’argomento della crisi non imputabile si indebolisce. Il fascicolo concordatario è un’arma a doppio taglio e va esaminato prima di essere prodotto.

Chi risponde penalmente

Un ultimo profilo comune a tutte le opzioni riguarda il soggetto imputato. Nei reati di omesso versamento risponde il legale rappresentante in carica al momento della scadenza del termine penale. Se tra la scadenza e il processo l’amministrazione è cambiata – fenomeno frequente nelle imprese in crisi – occorre verificare con attenzione chi fosse in carica alla data rilevante e quali poteri avesse in concreto, anche alla luce dei provvedimenti del tribunale concorsuale che possono aver limitato gli atti di straordinaria amministrazione. Lo stesso amministratore può trovarsi in una posizione molto diversa a seconda che la domanda di concordato sia stata depositata prima o dopo il suo ingresso in carica, e a seconda che abbia o meno chiesto al tribunale l’autorizzazione a pagare.

Le altre procedure di regolazione della crisi

Il ragionamento svolto per il concordato preventivo può riguardare, con i dovuti adattamenti, anche altri strumenti del Codice della crisi che prevedono il trattamento dei crediti tributari, come gli accordi di ristrutturazione dei debiti con transazione fiscale. Anche la composizione negoziata della crisi, introdotta dal D.L. 118/2021 e ora disciplinata dal CCII, può incidere sul piano probatorio, documentando gli sforzi compiuti dall’imprenditore per superare la crisi: un elemento che il nuovo art. 13, comma 3-bis, considera espressamente quando richiama l’impossibilità di adottare misure idonee a fronteggiarla. Le fonti consultate, tuttavia, non riportano pronunce di legittimità specifiche su questi strumenti in rapporto agli omessi versamenti, sicché ogni estensione va valutata con cautela.

Le strade messe a confronto sugli stessi numeri

Per valutare le opzioni senza astrazioni, conviene applicarle agli stessi dati di partenza. Le ipotesi che seguono sono esercizi dimostrativi, costruiti con importi e date plausibili: non riproducono casi reali e servono solo a mostrare come cambia l’esito al variare della sequenza temporale.

Simulazione A – Omesso versamento IVA e concordato depositato prima della scadenza

Dati di partenza comuni: società di distribuzione con IVA risultante dalla dichiarazione annuale non versata per 287.430 €; termine penale di versamento (ipotesi) fissato al 31 dicembre; ricorso per concordato con riserva depositato il 3 ottobre dello stesso anno; omologazione con transazione fiscale l’anno successivo, con pagamento del 46% del debito IVA (132.218 €) in 24 mesi.

• Prima strada (art. 51 c.p.): se il decreto del tribunale del 21 ottobre ha espressamente escluso il pagamento dei debiti anteriori e, all’inizio di dicembre, il tribunale ha respinto un’istanza di autorizzazione al pagamento dell’IVA, la difesa può sostenere che il mancato versamento al 31 dicembre era doveroso. Se invece il decreto si limita a fissare i termini per il piano, senza alcun divieto né diniego, l’argomento perde forza in base all’orientamento della sentenza n. 13092/2019.
• Seconda strada (art. 13, comma 1): il reato si è consumato il 31 dicembre. Il piano prevede il pagamento di 132.218 € in 24 mesi. Se il dibattimento viene fissato dopo l’ultimo pagamento, e l’imputato documenta l’integrale estinzione dell’importo omologato, si può invocare la causa di non punibilità secondo l’impostazione della sentenza n. 1043/2025. Se il dibattimento si apre al quattordicesimo mese, con 77.127 € versati, il pagamento è parziale e la non punibilità non scatta; si può solo chiedere il termine dell’art. 13, comma 3, se ne ricorrono i presupposti.
• Terza strada (art. 13, comma 3-bis): se il 38% del fatturato dell’anno risulta insoluto per l’insolvenza accertata di due clienti principali (con insinuazioni al passivo documentate), la crisi può essere qualificata come non imputabile; il fascicolo concordatario fornisce relazioni e attestazioni utili.

Simulazione B – Omesse ritenute e domanda di concordato tardiva

Dati di partenza comuni: impresa edile con ritenute certificate non versate per 163.940 €; domanda di concordato depositata a marzo dell’anno successivo alla scadenza penale; omologazione a novembre con pagamento integrale dei crediti privilegiati, incluse le ritenute, entro 9 mesi.

• Prima strada: non percorribile. La domanda è successiva alla consumazione del reato e nessun provvedimento del tribunale poteva vietare un pagamento già scaduto (cfr. sentenza n. 3541/2016).
• Seconda strada: è la via più solida. Il piano prevede il pagamento integrale del debito per ritenute entro 9 mesi dall’omologa. Se il processo penale è ancora nella fase delle indagini o dell’udienza predibattimentale al momento dell’ultimo pagamento, la prova dell’estinzione integrale – comprensiva di sanzioni e interessi, salvo quanto definito nel piano – consente di invocare l’art. 13, comma 1.
• Terza strada: utilizzabile in via subordinata se la crisi deriva da crediti non pagati da una pubblica amministrazione (ipotesi: 214.600 € di stati di avanzamento lavori non liquidati da un ente pubblico), circostanza che il comma 3-bis menziona espressamente.

Simulazione C – Debito sopra soglia ma vicino al limite, con rateazione

Dati di partenza comuni: IVA non versata per 263.870 € (scostamento dalla soglia di 13.870 €, circa il 5,5%); rateazione con l’Agenzia avviata prima dell’esercizio dell’azione penale e regolarmente pagata; concordato in fase di deposito del piano.

• Prima strada: irrilevante se non ci sono provvedimenti di divieto anteriori alla scadenza.
• Seconda strada: applicabile solo se il debito viene estinto integralmente prima dell’apertura del dibattimento; l’art. 13, comma 3, può offrire tempo aggiuntivo.
• Terza strada: è qui che la riforma del 2024 mostra il suo peso. La rateazione regolare consente di chiedere la sospensione del processo ai sensi dell’art. 13-bis, comma 1-bis; in caso di decadenza, la punibilità resta condizionata a un debito residuo superiore a 75.000 €. In subordine, lo scostamento ridotto dalla soglia e la crisi attestata nel concordato rendono plausibile una richiesta di particolare tenuità ex art. 131-bis c.p., nella linea già tracciata dalla sentenza n. 12906/2018 e oggi codificata dal comma 3-ter.

Le tre simulazioni dimostrano che la stessa impresa, con lo stesso debito, può trovarsi davanti a esiti opposti in funzione di una sola variabile: la data.

Il confronto in sintesi

La tabella che segue mette in fila le principali differenze. I costi indicati sono solo quelli eventualmente legati agli atti giudiziari e alla procedura; non riguardano in alcun modo la consulenza professionale. Il processo penale, di regola, non prevede un contributo unificato a carico dell’imputato; nel concordato, il ricorso è soggetto al contributo unificato previsto per le procedure concorsuali secondo il testo unico sulle spese di giustizia.

Il rovescio della medaglia di ogni opzione è diverso, e proprio per questo le tre strade non si escludono: spesso si combinano in via principale e subordinata.

Come orientare la scelta

Non esiste un ordine gerarchico tra le opzioni: esiste la situazione concreta, da leggere alla luce di alcuni criteri che, nella pratica, si rivelano decisivi.

Primo criterio: la data del deposito della domanda rispetto alla scadenza penale. Se la domanda è anteriore alla scadenza, la prima strada merita di essere esplorata in modo approfondito; se è successiva, la prima strada è generalmente preclusa e l’attenzione si sposta sulla seconda e sulla terza.

Secondo criterio: l’esistenza di un provvedimento del tribunale che vieti o non autorizzi il pagamento. È l’elemento dirimente dell’art. 51 c.p. In sua assenza, la mera pendenza della procedura non è stata ritenuta sufficiente dalla giurisprudenza consolidata della Terza Sezione.

Terzo criterio: il rapporto tra il calendario del piano e quello del processo. Se il piano prevede il pagamento integrale del debito tributario concordato prima della presumibile apertura del dibattimento, la seconda strada presenta un vantaggio notevole. Se i pagamenti sono diluiti oltre quel momento, il beneficio si riduce all’attenuante dell’art. 13-bis (che richiede l’estinzione entro la chiusura del dibattimento di primo grado).

Quarto criterio: l’origine della crisi. Una crisi provocata da insolvenze di terzi o da crediti verso la pubblica amministrazione, documentata e non fisiologica, dà corpo alla terza strada. Una crisi riconducibile a scelte gestionali, come l’aver privilegiato fornitori e dipendenti rispetto all’Erario, rende invece più difficile superare il vaglio del giudice, in linea con la sentenza n. 27202/2022.

Quinto criterio: l’esistenza di una rateazione con l’Agenzia. Se esiste, la sospensione del processo è uno strumento concreto e immediato; se manca, va valutato se attivarla, tenendo presente che resta da verificare in giurisprudenza il rapporto tra rateazione fiscale e pagamenti previsti dal piano concordatario.

A fronte di questi criteri, la scelta non è mai un atto unico: è una strategia che si costruisce in parallelo nei due procedimenti, civile e penale, e che va adeguata man mano che le date si consolidano.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo, cassazionista ed Esperto Negoziatore della crisi d’impresa, coordina uno staff multidisciplinare in diritto bancario e tributario: è la combinazione che consente di leggere insieme il piano concordatario e il fascicolo penale.

Le domande di chi deve decidere

Posso cambiare strada a processo iniziato?

In larga misura sì, perché le tre strade operano su piani diversi. La causa di giustificazione dell’art. 51 c.p. può essere eccepita in ogni fase; la non punibilità dell’art. 13, comma 1, richiede che il pagamento integrale sia documentato prima dell’apertura del dibattimento; la crisi non imputabile si prova nel corso del giudizio. Ciò che non si può recuperare è il tempo: superata l’apertura del dibattimento, la seconda strada si trasforma nella sola attenuante.

Se il concordato viene dichiarato inammissibile o revocato, cosa succede al processo penale?

Il processo penale prosegue senza i benefici legati all’omologazione. Restano utilizzabili gli argomenti fondati sull’art. 51 c.p. (se esisteva un provvedimento di divieto) e sulla crisi non imputabile. Inoltre, la cessazione della procedura può esporre ad altre contestazioni, anche di natura concorsuale, che vanno valutate con attenzione.

La transazione fiscale con pagamento parziale equivale al pagamento del debito?

Ai fini dell’art. 13, comma 1, l’orientamento commentato considera rilevante l’integrale pagamento dell’importo stabilito nella procedura conciliativa, e la transazione fiscale è stata inquadrata in questa categoria dalla sentenza n. 40217/2018 e dalla successiva n. 1043/2025. È però un punto interpretativo, non espressamente scritto nella norma: va soppesato caso per caso e non può essere dato per acquisito.

Il giudice penale deve aspettare la decisione del tribunale civile?

No. Non esiste una sospensione obbligatoria del processo penale in attesa dell’omologazione. L’unica sospensione espressamente prevista dalla legge è quella collegata alla rateizzazione, ai sensi dell’art. 13-bis, comma 1-bis. Nella pratica, la difesa può chiedere rinvii motivati, ma il giudice non è vincolato a concederli.

Il sequestro dei beni viene revocato con l’omologazione?

Non automaticamente. L’art. 12-bis, comma 2, esclude la confisca quando il debito è in corso di estinzione rateale e i pagamenti sono regolari, ma il sequestro resta possibile in caso di concreto pericolo di dispersione della garanzia. La revoca, anche parziale, va chiesta con un’istanza documentata.

Le pronunce che orientano la scelta

Ogni riferimento è indicato con gli estremi reperiti nelle fonti consultate; il principio è riformulato in parole proprie. Alcune pronunce sono anteriori al 2023 ma restano il punto di riferimento della giurisprudenza in materia.

Pronunce sulla prima strada (art. 51 c.p. e concordato)

1. Cass. pen., Sez. III, n. 13092, udienza 5 dicembre 2019 – Domanda, ammissione e omologazione del concordato non impediscono in sé il pagamento del debito tributario che scade dopo la domanda; la causa di giustificazione opera solo se, prima della scadenza, il tribunale ha vietato il pagamento dei crediti anteriori. Rilevanza: è il riferimento cardine per misurare il peso dei provvedimenti del tribunale civile.
2. Cass. pen., Sez. III, n. 13628 del 20 febbraio 2020 – Estende i medesimi principi al concordato con riserva. Rilevanza: riguarda la fase prenotativa, in cui molte imprese si trovano alla scadenza penale.
3. Cass. pen., Sez. III, n. 39696 dell’8 giugno 2018 – Applica la logica dell’adempimento di un dovere all’omesso versamento IVA in pendenza di concordato. Rilevanza: conferma che il ragionamento vale per l’art. 10-ter, non solo per le ritenute.
4. Cass. pen., n. 9248 del 2022 – La copertura dell’art. 51 c.p. presuppone un divieto o un mancato assenso del tribunale al pagamento. Rilevanza: sottolinea il ruolo decisivo dell’istanza di autorizzazione.
5. Cass. pen., n. 3541 del 2016 – L’ammissione al concordato successiva alla scadenza non elimina un reato già consumato. Rilevanza: fissa il limite cronologico della prima strada.
6. Cass. pen., Sez. III, n. 1237 del 2025 – Commentata come conferma della possibile efficacia scriminante della procedura concordataria per l’omesso versamento di ritenute. Rilevanza: segnala la perdurante attualità del tema, da leggere alla luce della cronologia del caso concreto.

Pronunce sulla seconda strada (art. 13, comma 1)

7. Cass. pen., n. 40217 del 2018 – Inquadra la transazione fiscale tra le speciali procedure conciliative richiamate dall’art. 13. Rilevanza: è il fondamento per considerare il pagamento dell’importo concordato idoneo alla non punibilità.
8. Cass. pen., n. 1043 del 2025 – In un caso di omologazione forzosa, ritenuta idonea a integrare la causa di non punibilità se seguita dall’integrale pagamento dell’importo omologato prima del dibattimento. Rilevanza: estende il ragionamento al cram down contro il voto dell’Erario.
9. Cass. pen., Sez. III, n. 9083, udienza 12 gennaio 2021 – Per gli omessi versamenti l’estinzione integrale del debito rende il fatto non punibile, escludendo la logica del patteggiamento. Rilevanza: chiarisce il rapporto tra art. 13 e art. 13-bis, comma 2.

Pronunce sulla terza strada (crisi, tenuità, sequestro)

10. Cass. pen., n. 30532 del 25 luglio 2024 – Annulla con rinvio la condanna dell’amministratore di una società monomandataria per mancato incasso dovuto a vicende giudiziarie, richiamando il nuovo art. 13, comma 3-bis. Rilevanza: prima applicazione significativa della riforma del 2024.
11. Cass. pen., Sez. III, n. 31352 del 5 maggio 2021 – Il mancato incasso esclude il dolo solo se gli insoluti superano la misura fisiologica; annullamento per insoluti intorno al 43% del fatturato. Rilevanza: offre un parametro quantitativo per la crisi non imputabile.
12. Cass. pen., Sez. III, n. 27202 del 19 maggio 2022 – L’inadempimento dei clienti rientra nel rischio d’impresa e non esclude il dolo, potendo l’imprenditore stornare i ricavi. Rilevanza: indica il limite della difesa fondata sulla crisi.
13. Cass. pen., Sez. III, n. 12906 del 13 novembre 2018 – Ammette la particolare tenuità per un omesso versamento IVA di poco superiore alla soglia. Rilevanza: anticipa i criteri oggi scritti nell’art. 13, comma 3-ter.
14. Cass. pen., Sez. Un., n. 36959 del 24 giugno 2021 – Il sequestro finalizzato alla confisca richiede la motivazione del periculum in mora. Rilevanza: strumento per contestare sequestri disposti in pendenza di concordato.
15. Cass. pen., Sez. III, n. 18034 del 5 febbraio 2019 – Ammette la revoca parziale del sequestro in proporzione ai pagamenti rateali documentati. Rilevanza: utile quando il piano concordatario prevede pagamenti progressivi.

Cosa può fare lo Studio Monardo

Quando concordato e processo penale tributario procedono in parallelo, lo Studio lavora su entrambi i fronti con strumenti precisi.

1. Ricostruiamo la cronologia completa, confrontando data della domanda, decreti del tribunale, istanze di autorizzazione e scadenze penali, per stabilire se la prima strada è percorribile.
2. Esaminiamo i provvedimenti del tribunale concorsuale per verificare se contengono divieti o dinieghi di pagamento utilizzabili ai sensi dell’art. 51 c.p.
3. Valutiamo quale delle opzioni regge davanti al giudice nel tuo caso specifico, costruendo la linea principale e quelle subordinate.
4. Coordiniamo il calendario del piano con quello del processo, verificando se l’integrale pagamento dell’importo omologato può arrivare prima dell’apertura del dibattimento.
5. Analizziamo la transazione fiscale con i commercialisti dello staff, quantificando quanto va effettivamente versato per invocare l’art. 13.
6. Raccogliamo e ordiniamo la prova della crisi non imputabile: insoluti, insinuazioni al passivo, crediti verso la pubblica amministrazione, relazioni e attestazioni del concordato.
7. Predisponiamo la comunicazione al giudice della rateazione in corso e l’istanza di sospensione del processo ai sensi dell’art. 13-bis, comma 1-bis.
8. Redigiamo le istanze di revoca, anche parziale, del sequestro preventivo, documentando pagamenti e stato della procedura.
9. Prepariamo in via subordinata le richieste di attenuante e di particolare tenuità, sulla base dei criteri dell’art. 13, comma 3-ter.
10. Seguiamo il procedimento in ogni grado, fino al ricorso per Cassazione, mantenendo la stessa linea difensiva.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC (Organismo di Composizione della Crisi); Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021.

In una materia come questa, la leva più importante è la continuità di strategia fino in Cassazione: la scelta tra le tre strade fatta oggi, in fase di indagini, va difesa domani in appello e davanti alla Suprema Corte senza cambiare mani e senza cambiare linea. L’abilitazione al patrocinio davanti alle giurisdizioni superiori consente di impostare la difesa sin dall’inizio pensando anche all’ultimo grado. Allo stesso tempo, la qualifica di Esperto Negoziatore della crisi d’impresa permette di leggere il piano concordatario con gli occhi di chi conosce le procedure di composizione della crisi.

Lo staff dello Studio riunisce avvocati e commercialisti che lavorano insieme sullo stesso fascicolo: i primi sul versante penale e concorsuale, i secondi sulla quantificazione del debito, sulla transazione fiscale e sulla documentazione contabile della crisi. Ci impegniamo ad analizzare, verificare e costruire la strategia: l’esito dipende dalle valutazioni del giudice.

In chiusura

Il concordato preventivo non ferma automaticamente il processo penale per omesso versamento di IVA o ritenute, ma può cambiarne radicalmente l’esito: come causa di giustificazione se il tribunale ha vietato il pagamento prima della scadenza, come presupposto della non punibilità se l’importo omologato viene pagato per intero prima del dibattimento, come prova della crisi non imputabile valorizzata dal D.Lgs. 87/2024, o come base per attenuanti e tenuità. La scelta della strada dipende dal caso concreto, e sbagliarla costa tempo e diritti: alcune opportunità si chiudono definitivamente all’apertura del dibattimento.

Lo Studio Monardo è attrezzato proprio per questo incrocio tra crisi d’impresa e diritto penale tributario: l’Avv. Monardo è Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021, coordina uno staff multidisciplinare nazionale in diritto bancario e tributario che lavora sulla transazione fiscale, ed è avvocato cassazionista, in grado di sostenere la stessa linea difensiva fino all’ultimo grado.

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