Se sei un libero professionista italiano che lavora con clienti stranieri, o che si è trasferito all’estero continuando a emettere fatture, il rischio di ricevere un avviso di accertamento dall’Agenzia delle Entrate è concreto e in costante aumento. Il nodo centrale è uno: l’Agenzia presume che tu sia fiscalmente residente in Italia finché non provi il contrario con documentazione solida e coerente. L’iscrizione all’AIRE, da sola, non basta — e, in alcuni scenari, neppure l’aver pagato le tasse all’estero garantisce immunità dai controlli italiani.

La riforma operata dal D.Lgs. 209/2023, in vigore dal 1° gennaio 2024, ha ridisegnato le regole sulla residenza fiscale delle persone fisiche, introducendo una presunzione relativa superabile con prova contraria. Ma questo cambiamento vale solo per i periodi d’imposta dal 2024 in avanti: per gli anni precedenti continuano ad applicarsi le regole più rigide del vecchio art. 2 TUIR, che la Cassazione aveva interpretato come presunzione assoluta fondata sull’iscrizione anagrafica. Il contenzioso su annualità 2019-2023 è ancora ampiamente aperto e gli uffici fiscali stanno notificando accertamenti su redditi esteri non dichiarati, fatture verso committenti non residenti e posizioni AIRE non adeguatamente documentate.

Lo Studio Monardo — grazie alla figura dell’Avv. Giuseppe Angelo Monardo, avvocato cassazionista con esperienza diretta nel contenzioso tributario in materia di fiscalità internazionale, e al coordinamento di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario — assiste i liberi professionisti nella costruzione di una difesa strutturata dall’avviso di accertamento fino all’eventuale ricorso in Cassazione, garantendo continuità di strategia lungo l’intero arco del procedimento.

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Inquadramento normativo: art. 2 TUIR, AIRE e D.Lgs. 209/2023

Il punto di partenza è l’art. 2 del D.P.R. 917/1986 (TUIR), che definisce i criteri di collegamento per la residenza fiscale delle persone fisiche. Nella formulazione storica, vigente fino al 31 dicembre 2023, una persona fisica era considerata fiscalmente residente in Italia se, per la maggior parte del periodo d’imposta (183 giorni, o 184 negli anni bisestili), si trovava in almeno una di queste condizioni alternative: iscrizione nell’anagrafe della popolazione residente; domicilio nel territorio dello Stato (inteso come sede principale degli affari e interessi ai sensi dell’art. 43 c.c.); residenza nel territorio dello Stato (dimora abituale).

La giurisprudenza della Cassazione — con le sentenze nn. 13803/2001, 10179/2003, 21970/2015 e l’ordinanza n. 16634/2018 — aveva progressivamente rafforzato il criterio anagrafico, trattandolo come presunzione assoluta: chi risultava iscritto nell’anagrafe comunale italiana per più di 183 giorni era fiscalmente residente in Italia indipendentemente da dove vivesse e lavorasse. L’iscrizione all’AIRE e la cancellazione dall’anagrafe comunale erano condizioni necessarie per far cessare la residenza fiscale italiana, ma non sempre sufficienti, perché il Fisco poteva ancora contestare il domicilio italiano (centro degli interessi vitali).

Con la riforma introdotta dal D.Lgs. 27 dicembre 2023, n. 209 (attuativo della Delega Fiscale 2023), in vigore dal 1° gennaio 2024, il legislatore ha: aggiunto la presenza fisica nel territorio come quarto criterio di collegamento; ridefinito il concetto di domicilio fiscale come il luogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari; trasformato l’iscrizione anagrafica da presunzione assoluta a presunzione relativa, superabile con prova contraria.

Va precisato che le nuove regole non hanno portata retroattiva: la Cassazione ha esplicitamente affermato che le modifiche all’art. 2 TUIR si applicano solo a situazioni successive al 1° gennaio 2024. Per le annualità 2023 e precedenti, restano in vigore le vecchie regole più rigide.

L’AIRE — Anagrafe degli Italiani Residenti all’Estero, istituita dalla L. 470/1988 — è il registro in cui devono iscriversi i cittadini italiani che trasferiscono la propria residenza all’estero per oltre 12 mesi. L’art. 6 della L. 470/1988 stabilisce l’obbligo di iscrizione entro 90 giorni dal trasferimento. Dal 2024, la L. 213/2023 ha introdotto una sanzione amministrativa da 200 a 1.000 euro per ogni anno di omissione, fino a un massimo di 5.000 euro complessivi, irrogata dal Comune di ultima residenza.

L’iscrizione AIRE è condizione necessaria ma non sufficiente per la cessazione della residenza fiscale italiana: questo è il principio cardine che ogni freelance deve tenere ben presente.

Sul piano IVA, la disciplina delle fatture estere è regolata dagli artt. 7-septies e 7-ter del D.P.R. 633/1972, con l’obbligo — per i soggetti passivi IVA stabiliti in Italia — di comunicare le operazioni attive e passive verso soggetti non stabiliti nel territorio italiano tramite il Sistema di Interscambio (SdI), secondo le regole introdotte dalla L. 178/2020 (Legge di Bilancio 2021) che ha abolito l’esterometro.

Requisiti e termini: quando scatta il problema

Sul piano normativo, il problema per il freelancer sorge quando si verificano condizioni che mettono in contraddizione la posizione AIRE o la residenza estera con elementi di collegamento ancora presenti in Italia. La disciplina individua criteri specifici e la loro violazione produce effetti diversi a seconda del periodo d’imposta.

Condizioni di applicabilità dell’accertamento

Il Fisco può contestare la posizione di un freelancer iscritto all’AIRE o con clienti esteri in questi casi principali:

1. Mancata iscrizione AIRE con redditi esteri non dichiarati: il contribuente ha lavorato per committenti esteri incassando compensi su conti esteri senza dichiarare nulla, rimanendo iscritto nell’anagrafe comunale italiana. Fino al 2023, il mantenimento dell’iscrizione anagrafica determinava automaticamente la residenza fiscale italiana, senza possibilità di prova contraria, e l’accertamento era pressoché certo.
2. Iscrizione AIRE ma domicilio italiano rimasto: il contribuente si è cancellato dall’anagrafe e iscritto all’AIRE, ma ha mantenuto in Italia la famiglia, l’abitazione principale, conti correnti attivi, partecipazioni societarie, studio professionale. In questo caso, il Fisco contesta il domicilio fiscale italiano ex art. 43 c.c., indipendentemente dall’iscrizione AIRE.
3. Trasferimento in paese a fiscalità privilegiata: per i trasferimenti verso paesi elencati nel D.M. 4 maggio 1999 (aggiornato dal D.M. 20 luglio 2023, che ha rimosso la Svizzera), l’art. 2, comma 2-bis TUIR stabilisce una presunzione di residenza italiana anche per i soggetti iscritti all’AIRE, salvo prova contraria a carico del contribuente.
4. Fatture estere non dichiarate o non comunicate: il freelancer ha emesso fatture verso committenti non residenti senza far transitare i redditi attraverso la dichiarazione italiana (quando ne aveva l’obbligo) oppure senza trasmettere allo SdI le operazioni transfrontaliere.
5. Uscita tardiva o mal gestita dal regime forfettario: il freelancer in regime forfettario si è trasferito all’estero ma non ha correttamente gestito i tempi di cessazione del regime — che, salvo superamento dei 100.000 euro, decorre dall’anno successivo alla perdita del requisito, come chiarito dalla Risposta a interpello n. 149/2025.

Tabella dei termini principali

Il termine di 60 giorni per il ricorso tributario è il più critico: scaduto, l’accertamento diventa definitivo e l’importo viene iscritto a ruolo senza ulteriori possibilità di contestazione.

Sul piano sanzionatorio, la violazione per omessa indicazione di redditi esteri comporta, ai sensi dell’art. 1 D.Lgs. 471/1997 come riformato dal D.Lgs. 87/2024: sanzione del 120% delle imposte dovute (ridotta dal precedente 120-240%) aumentata di un terzo per redditi di fonte estera, portandola di fatto al 160%. In caso di paradisi fiscali si applica il raddoppio dei termini ex art. 12 D.L. 78/2009.

Procedura passo-passo: dall’avviso all’impugnazione

La procedura che segue l’accertamento su fatture estere o posizione AIRE si articola in fasi distinte, ciascuna con proprie regole di competenza e modalità operative.

Fase 1 — Lettere di compliance e questionari

Prima di emettere un avviso di accertamento formale, l’Agenzia delle Entrate invia spesso lettere di compliance (dette anche “lettere di invito alla compliance”) o questionari ai sensi dell’art. 32 D.P.R. 600/73, con cui segnala anomalie rilevate dall’incrocio automatico dei dati: disallineamenti tra fatture emesse verso estero e redditi dichiarati, movimenti su conti esteri non riportati nel Quadro RW, segnalazioni pervenute tramite lo scambio automatico di informazioni (Common Reporting Standard). Il contribuente ha 60 giorni per rispondere. La mancata risposta non equivale a riconoscimento del debito, ma rafforza la posizione del Fisco nella fase successiva.

Fase 2 — Contraddittorio preventivo obbligatorio

Con la riforma introdotta dal D.Lgs. 219/2023 (Statuto del Contribuente), dal 2024 il contraddittorio preventivo è obbligatorio per tutti gli atti impositivi. L’ufficio deve notificare uno schema di provvedimento e attendere 60 giorni le osservazioni del contribuente prima di emettere l’accertamento definitivo. Questa fase è cruciale: le osservazioni depositate in contraddittorio anticipato diventano parte del fascicolo e possono convincere l’ufficio a ridurre o abbandonare la pretesa, o a recepire elementi documentali che il contribuente non aveva ancora fornito.

Fase 3 — Avviso di accertamento

Se il contraddittorio non porta a una soluzione, l’ufficio emette l’avviso di accertamento (ex art. 38 o 39 D.P.R. 600/73 per le persone fisiche). L’atto deve contenere: la motivazione delle maggiori imposte accertate; la quantificazione delle sanzioni e degli interessi; l’indicazione del tributo e del periodo d’imposta. Organo competente: Agenzia delle Entrate — Direzione Provinciale del domicilio fiscale del contribuente. La notifica avviene a mezzo PEC (a chi la possiede) o raccomandata A/R.

Fase 4 — Accertamento con adesione

Entro 60 giorni dalla notifica dell’avviso, il contribuente può presentare istanza di adesione all’accertamento (art. 6 D.Lgs. 218/1997). L’adesione consente, se il contraddittorio ha esito positivo, di: ridurre le sanzioni a 1/3; definire l’importo contestato con accordo; pagare in forma rateale. La presentazione dell’istanza sospende il termine per il ricorso di 90 giorni (portando il totale a 150 giorni dalla notifica). Attenzione: presentare istanza di adesione non significa rinunciare al ricorso — se le trattative falliscono, il contribuente conserva il diritto di impugnare l’atto.

Fase 5 — Ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado

Entro 60 giorni dalla notifica dell’atto (o 150 in caso di adesione presentata e non conclusa), il contribuente deposita il ricorso presso la Corte di Giustizia Tributaria (CGT) di primo grado competente per territorio, ai sensi del D.Lgs. 546/1992 come riformato dal D.Lgs. 130/2022 (Riforma Cartabia tributaria). Il ricorso si deposita telematicamente tramite il Sistema Informativo della Giustizia Tributaria (SIGIT). Il giudice competente è la CGT di primo grado della provincia in cui ha sede l’ufficio che ha emesso l’atto.

Nel ricorso, i motivi più frequenti in materia di AIRE e fatture estere sono: vizio di motivazione dell’atto; erronea ricostruzione della residenza fiscale; omesso o insufficiente contraddittorio; errore sulla determinazione del reddito imponibile; disconoscimento del credito per imposte estere pagas a titolo definitivo; violazione della Convenzione contro le doppie imposizioni applicabile.

Fase 6 — Appello e Cassazione

La sentenza di primo grado è appellabile entro 60 giorni (o 6 mesi dall’eventuale deposito) presso la CGT di secondo grado. Le questioni di legittimità (violazione di legge, vizio di motivazione) sono impugnabili in Cassazione entro 60 giorni dalla notifica della sentenza di appello. La continuità di difesa dall’accertamento amministrativo fino alla Cassazione è un elemento decisivo in questa materia, dove la giurisprudenza di legittimità è in costante evoluzione e la qualità dei motivi di ricorso influenza significativamente l’esito.

Punti dove più spesso si sbaglia

Non rispondere alle lettere di compliance è l’errore più frequente: il silenzio non protegge e accelera l’emissione dell’accertamento formale. Altrettanto critico è non raccogliere in tempo la documentazione a supporto della residenza estera: estratti conto esteri, contratti di locazione, bollette, iscrizioni a registri locali, dichiarazioni dei redditi presentate all’estero sono elementi che devono essere disponibili e organizzati prima che l’Agenzia chieda chiarimenti, non dopo. Confondere la regolarità AIRE con la prova della residenza estera è un terzo errore sistematico: l’iscrizione AIRE è necessaria, ma non basta.

Verifiche sul campo — Esempi di calcolo

Esempio 1 — Freelancer AIRE con clienti tedeschi: accertamento per anni 2021-2022

Un libero professionista si iscrive all’AIRE il 3 agosto 2021 e dichiara trasferimento in Germania. Continua a emettere fatture verso due committenti tedeschi per compensi pari a 41.700 € nel 2021 e a 53.200 € nel 2022. Non presenta dichiarazioni dei redditi in Italia per nessuno dei due anni, ritenendo di essere fiscalmente non residente da agosto 2021. Non compila il Quadro RW.

Criticità: per il 2021, l’iscrizione AIRE avviene il 3 agosto — quindi il contribuente è iscritto nell’anagrafe italiana per più di 183 giorni (almeno fino al 2 agosto = 214 giorni). Con le regole ante-2024, la residenza italiana è automatica per il 2021 nonostante l’iscrizione AIRE tardiva. Per il 2022, la residenza estera è formalmente perfezionata, ma il Fisco può contestare il domicilio (famiglia rimasta in Italia, immobile in proprietà).

Calcolo accertamento 2021 (omessa dichiarazione): reddito accertabile 41.700 €; IRPEF stimata (aliquota media 38%) = 15.846 €; sanzione per omessa dichiarazione 120% = 19.015 €; maggiorazione 1/3 per reddito estero = 25.353 € di sanzione. Totale pretesa Fisco su 2021: circa 41.199 € tra imposte e sanzioni, più interessi legali.

Calcolo 2022 (se il Fisco riesce a dimostrare domicilio italiano): reddito 53.200 €; IRPEF stimata (aliquota 41%) = 21.812 €; sanzione infedele dichiarazione 90% aumentata 1/3 per estero = 26.201 €. Totale stimato: circa 48.013 €, più interessi.

Esempio 2 — Forfettario che si iscrive all’AIRE a metà anno e non gestisce correttamente la transizione

Un graphic designer in regime forfettario con codice ATECO 74.10.21 (coefficiente di redditività 78%) ha ricavi 2024 pari a 67.400 €. Si iscrive all’AIRE il 20 marzo 2024 con trasferimento a Barcellona. I ricavi 2024 includono 38.700 € da committenti spagnoli e 28.700 € da committenti italiani.

Secondo la Risposta a interpello n. 149/2025, la perdita del requisito della residenza italiana rientra nelle cause ostative ma la cessazione del forfettario decorre dall’anno successivo (2025), non dal 2024. Il contribuente mantiene legittimamente il regime agevolato per tutto il 2024 e non è tenuto a modificare le fatture già emesse. Imposta sostitutiva 2024: imponibile forfettario = 67.400 × 78% = 52.572 €; imposta sostitutiva 15% = 7.886 €.

Se il contribuente avesse invece emesso note di credito e rifatturato in ordinario (errore frequente), avrebbe generato: IRPEF in dichiarazione ordinaria su 52.572 € → circa 18.400 €; IVA riapplicata su operazioni 2024 → circa 6.314 €; costi aggiuntivi per contributi. Danno economico dell’errore: oltre 17.000 € rispetto alla gestione corretta.

Casi particolari

Trasferimento in paese black list

Per i trasferimenti verso paesi elencati nel D.M. 4 maggio 1999 (come i Principati di Monaco, Emirati Arabi, Isole Cayman, e altri), l’art. 2, comma 2-bis TUIR prevede che il contribuente iscritto all’AIRE sia comunque presunto residente in Italia, e spetti a lui fornire la prova contraria. La Cassazione, con la sentenza n. 14484 del 23 maggio 2024, ha rigettato il ricorso di un contribuente trasferito a Monaco che aveva fornito prove generiche e non analiticamente strutturate della propria residenza nel Principato. Per questi casi, il fascicolo documentale deve essere particolarmente robusto: certificato di residenza fiscale estera, dichiarazioni dei redditi presentate all’estero, estratti conto bancari esteri, contratti di affitto o acquisto immobile, utenze, iscrizioni sanitarie locali, e documentazione della presenza fisica.

Eccezione rilevante: con il D.M. 20 luglio 2023, la Svizzera è stata rimossa dall’elenco dei paesi a fiscalità privilegiata rilevanti per l’IRPEF, con effetto dal periodo d’imposta 2024. Un italiano trasferito in Svizzera non subisce più la presunzione rafforzata ex art. 2, comma 2-bis TUIR.

Convenzioni contro le doppie imposizioni

Quando l’Italia ha in vigore una Convenzione con il paese di residenza estera del freelancer, questa può prevalere sulla normativa interna italiana, anche sulla presunzione di residenza ex art. 2, comma 2-bis. La Cassazione, con la sentenza n. 35284 del 18 dicembre 2023, ha riconosciuto che i criteri convenzionali possono superare la presunzione interna nel caso di un contribuente trasferito a Dubai (EAU), riconoscendo la residenza estera e il diritto al rimborso delle ritenute subite in Italia. Le Convenzioni con Germania, Svizzera e Panama contengono anche la “split year clause” (clausola di frazionamento dell’anno d’imposta), che consente di attribuire la residenza in modo proporzionale ai giorni trascorsi in ciascuno Stato nell’anno del trasferimento.

Smart working dall’estero

Per i freelancer che lavorano in modalità remota dall’estero per committenti italiani, la Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 20/E del 4 novembre 2024 ha chiarito che la residenza fiscale italiana permane se, per la maggior parte del periodo d’imposta, sussiste uno dei criteri di collegamento previsti dall’art. 2 TUIR riformato (residenza, domicilio, presenza fisica). La presenza fisica in Italia anche solo per 184 giorni — anche non continuativi — determina la residenza fiscale italiana indipendentemente dall’iscrizione AIRE.

Sul piano pratico, l’avv. Monardo segnala che questo è uno degli scenari di maggiore difficoltà difensiva per i liberi professionisti nomadi digitali: la combinazione di residenza anagrafica italiana non ancora cancellata, presenza frequente in Italia per motivi familiari, e fatturazione a clienti europei crea un profilo di rischio elevato che richiede una valutazione preventiva, non reattiva.

Credito per imposte estere

Il contribuente che ha pagato imposte all’estero (a titolo definitivo) può scomputarle dall’IRPEF italiana ai sensi dell’art. 165 TUIR, anche se ha omesso la dichiarazione, purché sussista una Convenzione contro le doppie imposizioni con lo Stato estero — come chiarito dalla Cassazione con l’ordinanza n. 9725 del 14 aprile 2021. Questo è un elemento difensivo rilevante in sede di accertamento: la prova delle imposte pagas all’estero riduce in modo significativo la pretesa netta del Fisco.

Domande frequenti

Ho ricevuto una lettera di compliance su fatture estere. Devo rispondere? Sì. La mancata risposta non è priva di conseguenze: l’Agenzia delle Entrate interpreterà il silenzio come assenza di giustificazioni e procederà con l’accertamento formale, applicando le sanzioni intere. Rispondere entro 60 giorni, fornendo documentazione adeguata, può portare all’archiviazione del procedimento o alla riduzione della pretesa prima che venga emesso un atto impositivo.

Sono iscritto all’AIRE dal 2021: il Fisco può ancora accertarmi per quell’anno? Dipende da quando hai presentato la dichiarazione dei redditi relativa al 2021. Se l’hai presentata, il termine di decadenza è il 31 dicembre 2027 (5 anni dalla presentazione, ossia dall’anno successivo al periodo d’imposta). Se hai omesso la dichiarazione, il termine si estende al 31 dicembre 2029 (7 anni). Per attività in paesi black list, il termine può raddoppiare.

Ho fatturato a clienti esteri ma sono rimasto iscritto in anagrafe. Sono tenuto a dichiarare quei redditi in Italia? Sì, fino al 31 dicembre 2023 (vecchie regole) e tendenzialmente anche dal 2024 se non hai maturato la residenza estera. Se sei fiscalmente residente in Italia, il principio di “worldwide taxation” impone di dichiarare tutti i redditi ovunque prodotti, con possibilità di scomputare le imposte estere già pagate.

Posso sanare ora gli anni pregressi senza aspettare l’accertamento? Sì. Il ravvedimento operoso, disciplinato dall’art. 13 D.Lgs. 472/1997, consente di presentare dichiarazioni integrative e versare le imposte dovute con sanzioni ridotte fino a un minimo di 1/6 del minimo, a seconda del tempo trascorso. Il ravvedimento è ammesso fino a quando l’Agenzia non ha notificato un accertamento o una comunicazione formale di irregolarità. Agire prima è sempre conveniente.

Se vinco il ricorso in primo grado, la questione è chiusa? Non necessariamente. L’Agenzia delle Entrate può appellare la sentenza di primo grado entro 60 giorni dalla notifica o 6 mesi dal deposito. L’appello è frequente nelle questioni di fiscalità internazionale, dove la posta in gioco è spesso rilevante. Occorre essere pronti a proseguire il contenzioso fino alla Cassazione.

Il contraddittorio preventivo è obbligatorio anche per gli accertamenti in corso? Sì, per gli atti notificati dal 2024 in poi. La riforma introdotta dal D.Lgs. 219/2023 ha reso obbligatorio il contraddittorio preventivo con notifica dello schema di atto e attesa di 60 giorni. È uno strumento difensivo prezioso: le osservazioni depositate in questa sede, se adeguatamente argomentate, possono bloccare l’accertamento prima che diventi definitivo.

Il quadro giurisprudenziale

La materia AIRE-residenza fiscale-redditi esteri è tra le più dibattute nella giurisprudenza tributaria di legittimità. Di seguito i riferimenti principali, tutti verificati:

Cass. n. 13803 del 7 novembre 2001 — La mancata cancellazione dall’anagrafe dei residenti è elemento preclusivo di ogni ulteriore accertamento sulla residenza effettiva. Primo fondamento del filone formalista.

Cass. n. 10179 del 2003 — Ribadisce che il trasferimento di residenza all’estero non rileva fino alla cancellazione dall’anagrafe comunale e contestuale iscrizione all’AIRE. Consolida l’orientamento del 2001.

Cass. n. 14434 del 15 giugno 2010 — Afferma la rilevanza della riconoscibilità del domicilio da parte dei terzi: il luogo in cui gli interessi sono esercitati abitualmente deve essere oggettivamente apprezzabile, non solo soggettivamente dichiarato.

Cass. n. 21970 del 2015 — Stabilisce che il dato anagrafico prevale su qualsiasi elemento fattuale contrario addotto dal contribuente. Apice dell’orientamento formalista ante-riforma.

Cass. ord. n. 16634 del 2018 — Conferma che le persone iscritte nell’anagrafe della popolazione residente si considerano in ogni caso residenti in Italia; il trasferimento all’estero non rileva fino alla cancellazione. Ordinanza di riferimento per il periodo 2019-2023.

Cass. ord. n. 1355 del 18 gennaio 2022 — Ribadisce l’orientamento formalista e chiarisce che il contribuente non iscritto all’AIRE si considera soggetto passivo d’imposta in Italia per il solo mantenimento dell’iscrizione anagrafica. Rilevante per le contestazioni sugli anni 2020-2022.

Cass. n. 12395 del 2023 — Chiarisce che i legami economici stabili all’estero possono prevalere sui legami affettivi in Italia, purché il centro degli interessi economici, abitativi e lavorativi sia stabilmente localizzato all’estero e dimostrabile. Prima apertura verso il criterio sostanziale.

Cass. n. 25979 del 2023 — Le presunzioni fiscali sono legittime, ma devono essere supportate da elementi oggettivi che dimostrino la residenza effettiva. Il Fisco non può fondarsi su mere presunzioni non corroborate da riscontri fattuali.

Cass. n. 35284 del 18 dicembre 2023 — I criteri convenzionali della Convenzione Italia-EAU possono superare la presunzione interna di residenza ex art. 2, comma 2-bis TUIR. Riconosce la residenza estera di un contribuente trasferito a Dubai. Sentenza di riferimento per i trasferimenti in paesi con convenzione.

Cass. n. 14484 del 23 maggio 2024 — Il contribuente trasferito nel Principato di Monaco non ha fornito prove adeguate della residenza effettiva: prove generiche non bastano a vincere la presunzione di residenza italiana per i trasferimenti in black list. Conferma il rigore probatorio richiesto.

Cass. n. 19843 del 18 luglio 2024 — Ribadisce che il domicilio ex art. 43 c.c. corrisponde al luogo in cui si concentrano gli interessi economici e patrimoniali gestiti abitualmente e riconoscibili dai terzi. Applicazione del nuovo art. 2 TUIR riformato per i periodi dal 2024.

Cass. ord. n. 9725 del 14 aprile 2021 — Il credito per imposte estere ex art. 165 TUIR spetta anche al contribuente che ha omesso la dichiarazione, se sussiste una Convenzione contro le doppie imposizioni con il paese della fonte. Il principio convenzionale di eliminazione della doppia imposizione prevale sul dettato interno.

Cosa può fare lo Studio Monardo

Se hai ricevuto un avviso di accertamento o una lettera di compliance che coinvolge la tua posizione AIRE, fatture verso committenti esteri, o redditi prodotti all’estero, lo Studio Monardo interviene con strumenti operativi specifici, non generiche consulenze.

1. Analizziamo l’atto impositivo o la lettera di compliance verificando la tempestività della notifica rispetto ai termini di decadenza, la coerenza della motivazione e la correttezza dei calcoli applicati dall’ufficio.
2. Verifichiamo la posizione AIRE e la data di effettiva cancellazione anagrafica confrontandola con i periodi d’imposta contestati, per individuare se il presupposto della residenza fiscale italiana sia effettivamente maturato o se l’atto sia infondato.
3. Costruiamo il fascicolo documentale della residenza estera — raccogliendo e strutturando in modo organico tutti gli elementi probatori rilevanti: contratti di locazione, estratti conto esteri, certificati di residenza fiscale estera, dichiarazioni dei redditi presentate all’estero, bollette, iscrizioni sanitarie, presenze fisiche documentate.
4. Verifichiamo l’applicabilità delle Convenzioni contro le doppie imposizioni vigenti tra l’Italia e lo Stato estero di riferimento, per valutare se i criteri convenzionali possano prevalere sulla presunzione interna e strutturare i motivi di difesa sul conflitto di residenza.
5. Calcoliamo il credito per imposte estere effettivamente spettante e ne curiamo il riconoscimento in sede di accertamento, per ridurre la pretesa netta del Fisco anche nelle ipotesi in cui la residenza italiana venga confermata.
6. Depositiamo le osservazioni in sede di contraddittorio preventivo con argomentazioni giuridiche e documentali puntuali, puntando a bloccare l’accertamento prima che diventi definitivo o a ridurne significativamente la portata.
7. Valutiamo la convenienza dell’accertamento con adesione rispetto al ricorso, calcolando per ogni scenario il costo reale (imposta ridotta + sanzioni 1/3 + rateazione) e mettendolo a confronto con i tempi e i costi del contenzioso.
8. Predisponiamo e depositiamo il ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria con motivi specifici e documentazione di supporto, gestendo l’intero procedimento dal deposito alla camera di consiglio.
9. Curiamo l’eventuale appello e il ricorso in Cassazione con la continuità di strategia che deriva dall’aver seguito il caso fin dall’origine: gli stessi argomenti, sviluppati e approfonditi per ogni grado di giudizio.
10. Assistiamo nella regolarizzazione spontanea tramite ravvedimento operoso per i contribuenti che, prima di ricevere un accertamento formale, intendono sanare anni pregressi con sanzioni ridotte.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC (Organismo di Composizione della Crisi); Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021.

La qualità di avvocato cassazionista è quella che rileva in modo più diretto in questa materia: i ricorsi tributari in Cassazione su questioni di residenza fiscale e redditi esteri richiedono una padronanza tecnica del giudizio di legittimità che non si improvvisa. La Corte di Cassazione è attiva e le sue pronunce stanno disegnando un quadro giurisprudenziale in rapida evoluzione — dal formalismo anagrafico assoluto del 2018 alla presunzione relativa del 2024 — e la capacità di portare questi argomenti al livello della legittimità cambia concretamente le probabilità di un esito favorevole.

Lo staff multidisciplinare — avvocati e commercialisti che lavorano insieme sullo stesso fascicolo — assicura che l’analisi della posizione fiscale, la valutazione delle Convenzioni internazionali e la costruzione del fascicolo documentale siano coordinati in modo coerente dall’inizio del procedimento fino all’eventuale decisione della Suprema Corte.

Conclusione

L’accertamento su un freelancer iscritto all’AIRE o con fatture verso committenti esteri è un procedimento tecnico complesso, che tocca l’intreccio tra normativa interna (art. 2 TUIR, nella duplice versione pre e post 2024), legislazione AIRE, Convenzioni contro le doppie imposizioni e giurisprudenza di legittimità in evoluzione. Non difendersi — o difendersi in modo non strutturato — espone a pretese che possono superare il doppio delle imposte originariamente dovute, con interessi e maggiorazioni per redditi esteri.

La riforma del D.Lgs. 209/2023 ha migliorato il quadro normativo, ma le annualità 2023 e precedenti restano esposte alle regole più rigide. I termini di decadenza stanno scorrendo, ma non si è ancora fuori tempo: agire adesso, prima dell’accertamento formale, è ancora possibile e conveniente.

Lo Studio Monardo, con la figura dell’Avv. Giuseppe Angelo Monardo — avvocato cassazionista con esperienza specifica nel contenzioso tributario internazionale e nel diritto bancario — e lo staff multidisciplinare di avvocati e commercialisti, garantisce un’analisi completa della posizione e una difesa coordinata che segue il caso dall’avviso di accertamento fino alla Cassazione, senza interruzioni di strategia.

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Approfondimento: come l’Agenzia delle Entrate rileva le fatture estere non dichiarate

Comprendere i meccanismi di rilevazione aiuta a costruire una difesa efficace. L’Agenzia delle Entrate dispone oggi di una rete di strumenti informativi che rende molto difficile occultare fatture estere per periodi prolungati.

Scambio automatico di informazioni (CRS e FATCA)

Dal 2017, l’Italia partecipa al Common Reporting Standard (CRS), il sistema multilaterale di scambio automatico di informazioni finanziarie elaborato dall’OCSE. Oltre 100 paesi comunicano annualmente all’Agenzia delle Entrate i dati dei conti bancari e degli investimenti detenuti da contribuenti italiani: saldo, movimenti, interessi, dividendi. Ciò significa che un freelancer che incassa compensi su un conto tedesco, spagnolo o olandese vede quei movimenti segnalati all’Agenzia delle Entrate italiana, che li incrocia con la dichiarazione dei redditi presentata (o non presentata). L’accordo FATCA (Foreign Account Tax Compliance Act) garantisce uno scambio analogo con gli Stati Uniti.

SdI e trasmissione delle operazioni transfrontaliere

Dal 1° luglio 2022 tutti i soggetti passivi IVA stabiliti in Italia devono trasmettere allo SdI le operazioni attive verso soggetti non stabiliti in Italia (con documenti TD28 per acquisti da San Marino, TD17/18/19 per autofatture e integrazioni), superata la soglia dei 5.000 euro per singola operazione. Questo obbligo di comunicazione crea un flusso di dati che l’Agenzia incrocia con le dichiarazioni IVA e IRPEF. Il mancato invio allo SdI delle operazioni transfrontaliere è, di per sé, una violazione formale soggetta a sanzione (da 250 a 2.000 euro per operazione, ridotta a 5% dell’imposta nei casi più gravi).

Indagini finanziarie e accertamento bancario

Ai sensi dell’art. 32 D.P.R. 600/73, l’Agenzia può richiedere agli istituti di credito italiani e esteri (tramite richiesta cooperativa) l’elenco dei movimenti su conti riferibili al contribuente. I versamenti su conti italiani provenienti da bonifici esteri di importo rilevante, non accompagnati da corrispondenti entrate dichiarate, sono un campanello d’allarme che innesca spesso le verifiche. L’utilizzo del conto corrente come canale di incasso di compensi professionali non fatturati o non dichiarati in Italia è uno dei trigger più frequenti di accertamento analitico-induttivo.

Confronto con i dati INPS e casse previdenziali

Per i liberi professionisti iscritti alle casse previdenziali di categoria (Enasarco, Inarcassa, Cassa Forense, ecc.), le comunicazioni obbligatorie dei compensi alle casse vengono incrociate con le dichiarazioni dei redditi. Un disallineamento tra quanto comunicato alla cassa e quanto dichiarato all’Agenzia delle Entrate genera automaticamente una segnalazione.

Lettere di compliance sui redditi esteri: come funzionano

Le lettere di compliance su redditi esteri vengono emesse quando l’Agenzia rileva, tramite i dati CRS o le segnalazioni delle piattaforme digitali, movimenti finanziari compatibili con compensi non dichiarati. La lettera indica il periodo d’imposta, la tipologia di anomalia rilevata e invita il contribuente a fornire chiarimenti o a presentare una dichiarazione integrativa. Nel 2025, l’Agenzia ha pianificato l’invio di almeno 3 milioni di lettere ai contribuenti, con forte attenzione ai redditi da lavoro estero e alle attività finanziarie detenute fuori dall’Italia.

Documentazione necessaria per dimostrare la residenza estera: cosa raccogliere e come organizzarla

La difesa da un accertamento basato sulla contestazione della residenza estera si vince o si perde sulla qualità della documentazione prodotta. La Cassazione, in più pronunce, ha bocciato difese fondate su affermazioni generiche o documentazione lacunosa. Ecco cosa occorre raccogliere, distinto per categoria.

Prova della presenza fisica all’estero

Il primo pilastro è dimostrare la presenza fisica effettiva nel paese di residenza dichiarata per la maggior parte del periodo d’imposta (183 giorni). Sono utili: timbri sul passaporto o registrazioni di viaggio; biglietti aerei con date di andata/ritorno; estratti conto con spese localizzate geograficamente (pagamenti POS, prelievi ATM, acquisti online con indirizzo di consegna estero); registrazioni di accesso a strutture sanitarie o palestre nel paese estero; frequenza di locali commerciali o servizi di abbonamento (trasporti, streaming con indirizzo estero).

Prova del centro degli interessi economici

Conti bancari aperti all’estero (con estratti conto); attività professionale esercitata nel paese estero (contratti di consulenza, fatture emesse con partita IVA estera, iscrizione a ordini professionali locali, ufficio o coworking affittato); partecipazioni societarie o quote in entità estere; iscrizione al servizio sanitario locale; dichiarazione dei redditi presentata nel paese estero; numero di previdenza sociale locale; veicoli immatricolati all’estero.

Prova del centro degli interessi personali e familiari

Contratto di locazione o atto di acquisto immobile all’estero (intestato al contribuente, non a terzi); utenze domestiche (luce, gas, internet) intestate al contribuente; iscrizione alla scuola o università di figli al seguito; partecipazione alla vita sociale e associativa del paese estero; abbonamenti a servizi locali. Se la famiglia è rimasta in Italia, occorre spiegare la configurazione e documentare che il contribuente non trascorre in Italia più di 183 giorni.

Certificazione della residenza fiscale estera

Il certificato di residenza fiscale rilasciato dall’autorità fiscale del paese estero è il documento più diretto. È generalmente ottenibile gratuitamente o con costo modesto presso l’amministrazione finanziaria locale. Deve essere autenticato e, se necessario, apostillato. La sua presentazione in sede di contraddittorio preventivo o di ricorso è un elemento di forte supporto, specialmente nei casi in cui la Convenzione contro le doppie imposizioni è invocabile.

Tempistica della raccolta

Non aspettare di ricevere l’avviso di accertamento per iniziare a raccogliere la documentazione. I documenti di anni pregressi sono spesso difficili da recuperare in tempi brevi: gli estratti conto esteri richiedono settimane, i certificati di residenza fiscale estera possono richiedere mesi. Iniziare subito è la scelta corretta.

Il regime forfettario e l’AIRE: le situazioni più frequenti

Il regime forfettario è il regime fiscale adottato dalla maggioranza dei freelancer italiani, e l’intreccio con l’AIRE genera alcuni degli scenari più frequenti di contenzioso.

Iscrizione AIRE durante l’anno forfettario: cosa cambia

Come chiarito dalla Risposta a interpello n. 149/2025 dell’Agenzia delle Entrate, l’iscrizione all’AIRE nel corso di un anno non comporta la perdita immediata del regime forfettario. La perdita del requisito della residenza fiscale italiana è una causa ostativa ex art. 1, comma 57, lettera b), L. 190/2014, ma il comma 71 della stessa legge stabilisce che il regime cessa di avere applicazione “a partire dall’anno successivo a quello in cui si verifica la causa ostativa”. L’unica eccezione è il superamento dei 100.000 euro di compensi, che determina cessazione immediata con IVA applicabile dall’operazione che supera la soglia.

Sul piano pratico, un freelancer che si iscrive all’AIRE il 15 maggio 2025 può continuare a emettere fatture in regime forfettario (senza IVA, senza ritenuta) per tutto il 2025, e dovrà uscire dal regime forfettario dal 1° gennaio 2026. Non è tenuto a emettere note di credito e rifatturare le operazioni già emesse.

Il rischio della doppia tassazione nel periodo di transizione

Nel 2026 — primo anno di applicazione del regime ordinario — il freelancer uscito dal forfettario dovrà applicare l’IVA, operare le ritenute d’acconto e presentare la dichiarazione IVA. Se contemporaneamente è fiscalmente residente all’estero, dovrà gestire anche la questione della doppia tassazione: il paese estero tassa i redditi di residenza; l’Italia, se il freelancer ha ancora clienti italiani, può rivendicare la tassazione alla fonte. Il coordinamento tra i due sistemi fiscali richiede una valutazione caso per caso sulla base della Convenzione applicabile.

Partita IVA italiana e residenza estera: compatibilità

Il mantenimento di una partita IVA italiana dopo il trasferimento all’estero è possibile ma richiede una gestione attenta. Sul piano IVA, il soggetto non residente che mantiene una posizione IVA italiana è tenuto al rispetto degli obblighi dichiarativi e di versamento. Sul piano delle imposte sui redditi, i compensi percepiti tramite partita IVA italiana da un soggetto non residente sono tassabili in Italia se si tratta di redditi prodotti nel territorio dello Stato, ai sensi dell’art. 23 TUIR. Non automaticamente si verifica doppia imposizione se la Convenzione attribuisce la potestà impositiva esclusiva allo Stato di residenza del prestatore.

Il quadro RW e il monitoraggio fiscale: un obbligo spesso dimenticato

Un aspetto frequentemente trascurato dai freelancer che lavorano con clienti esteri è l’obbligo di compilare il Quadro RW della dichiarazione dei redditi. Questo quadro, richiesto dall’art. 4 del D.L. 167/1990, riguarda il monitoraggio fiscale delle attività e delle disponibilità finanziarie detenute all’estero da parte di soggetti fiscalmente residenti in Italia.

Se sei fiscalmente residente in Italia (anche solo per presunzione), e hai un conto bancario estero, un investimento finanziario estero, o una partecipazione in una società estera, sei obbligato a compilare il Quadro RW indipendentemente dal fatto che tu abbia percepito redditi da quelle attività. L’omissione comporta una sanzione dal 3% al 15% del valore delle attività non dichiarate, che raddoppia in caso di attività detenute in paesi a fiscalità privilegiata. I termini di accertamento per le violazioni del monitoraggio fiscale sono di 5 anni (ordinari), estesi a 10 anni per attività in black list ai sensi dell’art. 12, comma 2, D.L. 78/2009.

Sul piano pratico, la compilazione del Quadro RW non genera automaticamente una tassazione aggiuntiva sui saldi dichiarati: serve al Fisco per sapere cosa il contribuente detiene all’estero, non per tassarlo su quello. L’omissione, tuttavia, è autonomamente sanzionabile e segnala al Fisco l’esistenza di attività estere che potrebbero non essere state correttamente indicate nelle dichiarazioni precedenti.

Per i freelancer che si trovano in una zona grigia — formalmente non ancora iscritti all’AIRE ma di fatto operativi all’estero — la questione del Quadro RW si sovrappone a quella della residenza: se il Fisco ritiene che fossero residenti in Italia, la mancata compilazione del Quadro RW aggiunge un ulteriore profilo sanzionatorio alla contestazione principale.

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