Introduzione

La globalizzazione dei mercati e la mobilità del capitale hanno moltiplicato le occasioni in cui un contribuente residente in Italia può detenere un conto corrente o un investimento all’estero. La legge tributaria italiana, tuttavia, impone obblighi di trasparenza molto rigidi: chiunque risieda fiscalmente nel territorio dello Stato e possieda investimenti o attività finanziarie all’estero che possono produrre redditi imponibili è tenuto a dichiararli nel quadro RW della dichiarazione dei redditi.

Anche chi non ne è formalmente intestatario ma ne è titolare effettivo, ad esempio attraverso società fiduciaria o trust, deve indicare tali attività. L’obbligo non vale soltanto per conti e depositi bancari ma anche per titoli, assicurazioni, partecipazioni societarie, metalli preziosi e persino per le cripto‑valute, se suscettibili di generare redditi . L’inosservanza di questo obbligo comporta pesanti sanzioni amministrative: in base all’art. 5 del decreto‑legge 167/1990 l’omessa indicazione dei conti esteri è punita con una sanzione dal 3 % al 15 % dell’ammontare non dichiarato, che sale dal 6 % al 30 % se l’attività è detenuta in uno Stato a fiscalità privilegiata . Se il contribuente regolarizza spontaneamente la violazione entro 90 giorni può beneficiare di una sanzione fissa di 258 euro .

Dal 1º luglio 2020, a seguito del decreto‑legge “Crescita” n. 34/2019, convertito in legge 28 giugno 2019 n. 58, la procedura di accertamento relativa ai conti esteri è stata rafforzata introducendo l’obbligo per l’Amministrazione finanziaria di inoltrare al contribuente un invito al contraddittorio prima di emettere l’avviso di accertamento. Tale obbligo, disciplinato dall’art. 5‑ter del d.lgs. 218/1997 (oggi abrogato) e poi recepito dall’art. 6‑bis dello Statuto dei diritti del contribuente, era stato chiarito dalla circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 17/E del 22 giugno 2020, la quale spiegava che l’invito è propedeutico al controllo e che l’atto di accertamento emesso senza tale confronto può essere annullato se il contribuente dimostra che la violazione ha impedito un diverso esito . La stessa circolare ribadiva che l’obbligo di contraddittorio comporta l’estensione di 120 giorni dei termini di decadenza per la notifica degli avvisi di accertamento .

Nel contesto della riforma fiscale 2023‑2024, il d.lgs. 219/2023 e il d.lgs. 13/2024 hanno ridisegnato l’istituto del contraddittorio preventivo. L’art. 6‑bis dello Statuto del contribuente, come modificato nel dicembre 2023, stabilisce oggi il principio generale secondo cui tutti gli atti autonomamente impugnabili devono essere preceduti da un contraddittorio informato ed effettivo; il contribuente deve avere almeno 60 giorni per esporre le proprie ragioni e la violazione comporta l’annullamento dell’atto . Restano esclusi gli atti automatizzati, quelli sostanzialmente automatizzati, gli atti di pronta liquidazione e i controlli formali individuati con decreto MEF . Un successivo decreto ministeriale del 24 aprile 2024 ha precisato che, per gli atti emessi entro il 30 aprile 2024, il principio del contraddittorio non trova applicazione e ha elencato in modo puntuale gli atti esclusi, quali avvisi di liquidazione, controlli automatizzati e cartelle di pagamento .

L’introduzione del contraddittorio generalizzato mira a conformare l’ordinamento italiano ai principi europei di buona amministrazione e tutela dei diritti fondamentali. Le corti nazionali hanno più volte ribadito che il diritto del contribuente ad essere ascoltato costituisce elemento essenziale del procedimento tributario. La Corte di Cassazione, con sentenza n. 28077/2024, ha chiarito che l’omessa compilazione del quadro RW non è una mera violazione formale e che le sanzioni (dal 5 al 25 % dell’importo non dichiarato) sono legittime perché funzionali al monitoraggio fiscale . La stessa sentenza ricorda che la tutela del contraddittorio non dipende solo dall’esistenza di un tributo armonizzato ma dai diritti garantiti dallo Statuto; il contribuente deve essere messo in condizione di presentare documentazione e memorie . In un’altra decisione (ordinanza n. 2667/2025) la Cassazione ha ribadito che la presunzione di evasione prevista dall’art. 12, comma 2, del d.l. 78/2009 – che raddoppia le sanzioni per gli investimenti in paesi black list non dichiarati – è una norma sostanziale e non può essere applicata retroattivamente ; i termini di decadenza raddoppiati, invece, hanno natura procedurale e si applicano anche ai periodi precedenti .

Questo articolo – aggiornato al 12 giugno 2026 – fornisce un quadro completo e pratico su come comportarsi nel caso in cui si riceva un invito al contraddittorio per conto estero non dichiarato. Partendo dalle fonti normative e dalla giurisprudenza più recente, viene illustrata passo per passo la procedura che la Agenzia delle Entrate deve seguire, i diritti e le scadenze del contribuente, le strategie difensive e gli strumenti alternativi per definire la posizione. Il taglio è professionale ma divulgativo: l’obiettivo è permettere a imprenditori, professionisti e privati di comprendere quali azioni intraprendere subito e quali errori evitare.

L’autore dell’articolo e il suo team:

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC; Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021.

Nel corso dell’articolo verrà spiegato come lo studio legale può analizzare gli atti notificati, predisporre ricorsi, ottenere sospensioni, negoziare con l’ente impositore, predisporre piani di rientro sostenibili o gestire procedure di definizione agevolata. Se hai ricevuto un invito al contraddittorio o temi di essere coinvolto in un accertamento relativo a conti esteri, contattare immediatamente un professionista specializzato è fondamentale.

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Contesto normativo e giurisprudenziale

1. Monitoraggio fiscale e obbligo di dichiarare conti esteri

Il primo passo per comprendere la portata dell’invito al contraddittorio è analizzare il quadro normativo che disciplina il monitoraggio fiscale. L’art. 4 del decreto‑legge 28 giugno 1990 n. 167, convertito nella legge 3 agosto 1990 n. 227, stabilisce che le persone fisiche residenti in Italia devono indicare in dichiarazione i conti correnti e gli investimenti detenuti all’estero, nonché le altre attività finanziarie suscettibili di produrre redditi di fonte estera . L’obbligo riguarda sia l’intestazione formale sia la titolarità effettiva: è tenuto ad indicare il quadro RW anche chi controlla indirettamente un conto attraverso società o trust. Inoltre, la norma precisa che l’obbligo non si applica quando il valore massimo del conto corrente estero non supera complessivamente 15 000 euro nel corso dell’anno e che sono esclusi gli investimenti affidati in gestione a intermediari finanziari residenti . Il Direttore dell’Agenzia delle Entrate individua con provvedimento le modalità di compilazione della dichiarazione e il cambio da applicare per convertire le valute estere .

Il monitoraggio fiscale ha una finalità di controllo e deterrenza nei confronti di fenomeni di evasione e trasferimento illecito di capitali. La Corte di Cassazione, nella sentenza n. 28077/2024, ha chiarito che la violazione dell’obbligo di compilare il quadro RW non è una mera irregolarità formale ma impedisce all’Amministrazione di esercitare il proprio potere di controllo; di conseguenza, la sanzione del 5 – 25 % dell’importo non dichiarato non è sproporzionata . La stessa pronuncia richiama la giurisprudenza della Corte di giustizia dell’Unione europea che, nel giudicare i meccanismi di monitoraggio fiscale, riconosce l’autonomia degli Stati membri nell’imporre sanzioni purché proporzionate e rispettose delle libertà fondamentali.

2. Sanzioni e presunzioni per attività finanziarie estere

L’art. 5 del d.l. 167/1990 prevede sanzioni amministrative severe in caso di violazione dell’obbligo di indicazione delle attività estere. Chi non indica nel quadro RW investimenti o attività finanziarie all’estero è punito con una sanzione dal 3 % al 15 % del totale non dichiarato; la sanzione raddoppia (6 % – 30 %) se le somme sono detenute in Stati o territori a regime fiscale privilegiato (black list) . Se il contribuente presenta la dichiarazione entro 90 giorni dalla scadenza e regolarizza la violazione, la sanzione è sostituita da una cifra fissa di 258 euro . La disposizione consente inoltre la definizione agevolata attraverso il cosiddetto “ravvedimento operoso”: la sanzione può essere ridotta fino a un decimo se la regolarizzazione avviene entro il termine per presentare la dichiarazione relativa all’anno successivo.

Alle sanzioni amministrative si aggiunge il meccanismo presuntivo introdotto dall’art. 12, comma 2, del decreto‑legge 1º luglio 2009 n. 78. Tale norma dispone che, “in deroga ad ogni disposizione di legge”, gli investimenti e le attività finanziarie detenuti in Stati o territori a fiscalità privilegiata e non dichiarati sono presunti costituiti, salvo prova contraria, con redditi sottratti a imposizione; le relative sanzioni previste dal d.lgs. 471/1997 sono raddoppiate . La presunzione è particolarmente afflittiva perché ribalta l’onere della prova sul contribuente: se questi non dimostra la provenienza lecita dei fondi l’Amministrazione può recuperare a tassazione i redditi presunti e irrogare sanzioni doppie. Con l’ordinanza n. 2667/2025 la Cassazione ha chiarito che questa presunzione è di natura sostanziale e, in quanto tale, non può operare retroattivamente; è applicabile solo ai periodi d’imposta successivi alla sua entrata in vigore (1º luglio 2009) . I successivi commi 2‑bis e 2‑ter, che raddoppiano i termini di accertamento e di irrogazione delle sanzioni, hanno invece natura procedurale e si applicano retroattivamente seguendo il principio tempus regit actum .

La giurisprudenza ha più volte sottolineato che, anche laddove la presunzione speciale non sia applicabile (ad esempio perché riferita a periodi precedenti al 2009), la detenzione di capitali all’estero non dichiarati costituisce comunque un indizio grave e preciso di evasione. L’ordinanza n. 6409/2025 della Cassazione ha evidenziato che la detenzione di cespiti in Paesi a fiscalità privilegiata può costituire una presunzione semplice, utilizzabile dall’Amministrazione per ricostruire il reddito del contribuente; spetta tuttavia all’Agenzia delle Entrate attivare un contraddittorio con il contribuente affinché questi possa fornire la prova contraria .

3. Il principio del contraddittorio e lo Statuto del contribuente

Lo Statuto dei diritti del contribuente (legge 27 luglio 2000 n. 212) rappresenta la legge fondamentale che disciplina i rapporti tra Fisco e contribuente. L’art. 6‑bis, introdotto dal d.lgs. 219/2023 e applicabile dal 30 aprile 2024, prevede che tutti gli atti impositivi autonomamente impugnabili devono essere preceduti da un contraddittorio informato ed effettivo; l’Amministrazione è tenuta a comunicare al contribuente lo schema di atto impositivo almeno 60 giorni prima della sua notifica, mettendo a disposizione la documentazione utilizzata e indicando i motivi della pretesa . Il contribuente ha il diritto di formulare osservazioni e produrre documenti; l’ufficio deve valutarli e motivare in modo specifico la decisione finale. In caso di mancato rispetto di queste garanzie, l’atto è annullabile . Il comma 2 dell’art. 6‑bis elenca gli atti esclusi dal contraddittorio: si tratta dei controlli automatizzati (art. 36‑bis del d.p.r. 600/1973 e art. 54‑bis del d.p.r. 633/1972), degli atti di pronta liquidazione, di quelli di controllo formale (art. 36‑ter del d.p.r. 600/1973) e dei casi di fondato pericolo per la riscossione individuati da successivo decreto . Una delle principali novità della riforma è l’uniformità del contraddittorio per tutte le imposte, superando la distinzione tra tributi armonizzati e non armonizzati. La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 24823/2015 (Sezioni Unite), aveva infatti affermato che l’obbligo di contraddittorio derivava esclusivamente da norme di diritto dell’Unione europea per i tributi armonizzati (come l’IVA); per le altre imposte l’obbligo sussisteva solo se espressamente previsto. La nuova disciplina, invece, impone il contraddittorio generalizzato, salvo eccezioni.

Tale innovazione si integra con l’abrogazione dell’art. 5‑ter del d.lgs. 218/1997 ad opera del d.lgs. 13/2024. Questa norma – introdotta nel 2019 – prevedeva l’obbligo per l’Ufficio di inviare un invito al contraddittorio prima di emettere avvisi di accertamento non preceduti da processo verbale di constatazione; l’invito indicava le ragioni della pretesa, il termine per aderire alla proposta e la possibilità di definire la controversia. Con l’entrata in vigore del nuovo art. 6‑bis, che disciplina il contraddittorio preventivo in modo generale, l’art. 5‑ter è stato abrogato e sostituito da un nuovo art. 5‑quater relativo all’adesione ai verbali di constatazione . Il d.lgs. 13/2024, inoltre, ha modificato diversi articoli del d.lgs. 218/1997 per coordinare la nuova procedura di accertamento con adesione: lo schema di atto trasmesso ai sensi dell’art. 6‑bis deve includere l’invito a presentare istanza di accertamento con adesione in alternativa alle osservazioni ; l’Ufficio deve indicare le ragioni della pretesa; e il contribuente può proporre istanza di adesione entro 30 giorni dalla comunicazione dello schema .

4. Rilevanza del contraddittorio nelle decisioni giurisprudenziali recenti

La giurisprudenza più recente evidenzia l’importanza del contraddittorio preventivo. Oltre alle sentenze già menzionate, va ricordata l’ordinanza della Cassazione n. 2286/2025 che si è occupata di un caso di detrazione di imposte estere e deduceva la violazione del contraddittorio in un accertamento IRPEF. In quella decisione la Corte ha ribadito che il diritto al contraddittorio endoprocedimentale è previsto espressamente per i tributi armonizzati ma non può essere esteso ai tributi non armonizzati se non vi è una previsione normativa; la Corte ha richiamato la pronuncia delle Sezioni Unite n. 24823/2015 e le successive ordinanze n. 11560/2018 e n. 27421/2018 . Tuttavia, la stessa ordinanza ha ricordato che, con la riforma dello Statuto, l’obbligo di contraddittorio è stato generalizzato per tutti gli atti impugnabili e che l’Amministrazione deve comunque garantire al contribuente la possibilità di replicare e produrre documenti .

Un’altra decisione significativa in tema di conti esteri è la sentenza n. 9445/2025 (Cass., sez. V), relativa all’omessa indicazione di un trust estero nel quadro RW. La Corte ha confermato che all’investitore effettivo dei beni del trust, anche se non formalmente intestatario, si imputano i redditi e che le sanzioni per omessa indicazione sono dovute. Nel ricorso il contribuente lamentava la mancata attivazione del contraddittorio preventivo e contestava l’applicazione della presunzione di evasione; la Corte, analizzando il d.l. 167/1990 e l’interpretazione dell’art. 12 del d.l. 78/2009, ha respinto il motivo ritenendo inammissibile la doglianza perché l’avviso di accertamento era stato emesso e perché non erano stati forniti elementi per dimostrare l’origine non reddituale delle somme . Questa decisione conferma che la mera contestazione del mancato contraddittorio non è sufficiente: è necessario allegare concretamente le ragioni che il contribuente avrebbe potuto far valere se fosse stato sentito.

5. Conclusioni sul quadro normativo

Il panorama normativo e giurisprudenziale dimostra che l’invito al contraddittorio non è un atto banale ma una garanzia essenziale nel procedimento tributario. Per i conti esteri non dichiarati la legge prevede un’imposizione e un sistema di sanzioni particolarmente severo; il mancato rispetto del contraddittorio può determinare l’annullamento dell’avviso di accertamento purché il contribuente dimostri che la partecipazione al confronto avrebbe potuto portare a un risultato diverso. È quindi fondamentale comprendere come si svolge la procedura e quali diritti e obblighi scaturiscono dall’invito. Nel paragrafo successivo verrà illustrata la procedura passo‑passo e saranno forniti suggerimenti pratici per agire tempestivamente e in modo efficace.

Procedura passo‑passo dopo la notifica dell’invito al contraddittorio

1. Ricezione dell’invito e verifica preliminare

L’invito al contraddittorio è notificato dall’Agenzia delle Entrate al domicilio fiscale del contribuente mediante raccomandata con ricevuta di ritorno o tramite posta elettronica certificata (PEC). Dal 2024, per gli atti soggetti a contraddittorio generalizzato, l’Ufficio deve trasmettere un “schema di atto” contenente:

• l’identificazione del contribuente e i dati del procedimento;
• l’indicazione delle informazioni e delle prove raccolte (dati provenienti da scambi automatici con l’estero, rapporti bancari, comunicazioni obbligatorie);
• i motivi di fatto e di diritto che giustificano la pretesa;
• l’ammontare delle maggiori imposte, sanzioni e interessi proposti;
• l’invito a presentare osservazioni o, in alternativa, l’istanza di accertamento con adesione .

Al momento della notifica è fondamentale verificare alcuni elementi preliminari:

1. La tempestività dell’atto: occorre controllare la data di ricezione e la data dell’eventuale scadenza del termine di decadenza per l’accertamento. Per i redditi prodotti nel 2021 il termine ordinario è il 31 dicembre 2026 (quinto anno successivo), che può essere prorogato di 120 giorni in caso di contraddittorio preventivo .
2. L’identità del soggetto invitato: l’invito deve essere indirizzato al soggetto obbligato alla compilazione del quadro RW, cioè al titolare effettivo o al beneficiario dei redditi. In caso di conti cointestati occorre che ciascun cointestatario riceva l’invito; se l’Agenzia dovesse notificare l’invito a un soggetto non obbligato è possibile eccepire l’invalidità.
3. La completezza del contenuto: se lo schema di atto non indica gli elementi di fatto e di diritto su cui si basa la pretesa, il contraddittorio non può essere considerato effettivo. È buona prassi richiedere copia del fascicolo istruttorio e dei documenti acquisiti, invocando l’accesso agli atti ai sensi della legge 241/1990.

2. Analisi dell’invito e raccolta della documentazione

Una volta ricevuto l’invito, il contribuente deve analizzare scrupolosamente le contestazioni. Di solito l’invito per conti esteri non dichiarati si fonda su informazioni trasmesse dal Paese estero attraverso lo scambio automatico di informazioni (Common Reporting Standard) o su segnalazioni dell’Unità di informazione finanziaria. L’Agenzia confronta i saldi dei conti esteri con quanto indicato in dichiarazione e calcola la base imponibile presunta.

Per predisporre una difesa efficace occorre raccogliere la documentazione che dimostri la provenienza lecita delle somme e, se possibile, che le stesse sono già state tassate o non sono imponibili in Italia. Tra i documenti da preparare rientrano:

• estratti conto bancari completi per l’intero periodo contestato;
• certificazioni fiscali rilasciate dalla banca estera (ad esempio attestazioni degli interessi e delle ritenute subite);
• prova dei versamenti di imposte estere e relative dichiarazioni fiscali;
• documentazione che dimostri che i fondi derivano da risparmi accumulati prima del trasferimento all’estero o da eredità, donazioni o cessioni di beni già tassati;
• eventuali attestazioni del professionista o del consulente estero che segue il conto.

È opportuno, inoltre, ricostruire la storia del rapporto bancario: quando è stato aperto, quali movimentazioni sono state effettuate e per quali finalità. Questo permetterà di spiegare all’Ufficio eventuali operazioni anomale, come bonifici verso conti italiani, trasferimenti tra diverse banche estere o prelevamenti rilevanti. In alcuni casi può essere utile ottenere una perizia contabile che ricostruisca i flussi finanziari ed evidenzi le somme imponibili.

3. Termini e scadenze

Il contraddittorio generalizzato prevede tempi ben definiti. Dal momento della notifica dello schema di atto, il contribuente dispone di 60 giorni per presentare osservazioni o per chiedere l’accertamento con adesione. Il termine di 60 giorni può essere prorogato se ricorrono cause di forza maggiore (ad esempio malattie o impedimenti gravi) oppure se l’Amministrazione accoglie una richiesta motivata di proroga. La presentazione dell’istanza di accertamento con adesione sospende i termini per impugnare l’atto per 30 giorni .

Se il contribuente non risponde all’invito, l’Ufficio può emettere l’avviso di accertamento; tuttavia, la mancata risposta non costituisce acquiescenza né preclude la possibilità di impugnare l’avviso. È però importante notare che la mancata partecipazione al contraddittorio può essere valutata dal giudice come elemento a sfavore del contribuente e, soprattutto, impedisce al contribuente di far valere in giudizio elementi che avrebbe potuto presentare in quella sede. La Cassazione ha affermato che il contribuente che contesta l’atto lamentando la violazione del contraddittorio deve anche indicare le difese che avrebbe potuto far valere durante il procedimento .

4. Risposta all’invito e svolgimento del contraddittorio

La risposta all’invito può assumere diverse forme:

1. Presentazione di osservazioni e documenti: il contribuente può trasmettere una memoria scritta in cui espone le proprie argomentazioni, allegando la documentazione. È consigliabile strutturare la memoria distinguendo tra le diverse contestazioni e facendo riferimento alle norme applicabili (art. 4 d.l. 167/1990, art. 12 d.l. 78/2009, convenzioni contro le doppie imposizioni, etc.). Se la questione riguarda l’esistenza di un trust o di una fiduciaria, occorre dimostrare chi sia il reale beneficiario dei redditi.
2. Richiesta di incontro: oltre alla memoria scritta, il contribuente (o il professionista delegato) può chiedere un incontro con il funzionario responsabile per discutere le contestazioni. Questo incontro, che costituisce la fase centrale del contraddittorio, permette di chiarire dubbi, fornire spiegazioni e, se del caso, presentare ulteriore documentazione.
3. Istanza di accertamento con adesione: ai sensi degli artt. 2 e 6 del d.lgs. 218/1997, il contribuente può chiedere di definire il contenzioso in via consensuale. L’istanza può essere presentata entro 30 giorni dalla ricezione dello schema di atto o entro 15 giorni dalla notifica dell’avviso di accertamento che sia stato preceduto dallo schema . L’adesione consente di ridurre a un terzo le sanzioni (o alla metà per i verbali di constatazione), rateizzare le somme dovute e chiudere la lite con l’effetto di precludere ulteriori accertamenti per i medesimi periodi.

Durante il contraddittorio l’Amministrazione deve esaminare le osservazioni e rispondere puntualmente. Se accoglie le argomentazioni del contribuente, può emettere un atto di definizione con importi ridotti o archiviare l’accertamento. Se invece conferma la pretesa, dovrà motivare l’atto di accertamento in modo specifico, indicando perché le osservazioni non sono state considerate sufficienti.

5. Emissione dell’avviso di accertamento

Dopo la scadenza del termine di 60 giorni, o dopo l’esito del contraddittorio, l’Agenzia può emettere l’avviso di accertamento. L’atto deve riportare:

• la descrizione delle contestazioni e delle prove;
• le osservazioni formulate dal contribuente e le ragioni del loro rigetto;
• l’ammontare delle imposte accertate, delle sanzioni e degli interessi;
• l’indicazione delle modalità e dei termini per il pagamento o per la presentazione del ricorso;
• l’invito a definire la controversia mediante adesione (se non già attivata) .

L’avviso va notificato entro il termine di decadenza, tenendo conto dell’eventuale proroga di 120 giorni prevista in presenza del contraddittorio . Se l’accertamento riguarda investimenti in Paesi black list, l’Ufficio può avvalersi della presunzione di cui all’art. 12 d.l. 78/2009 e raddoppiare le sanzioni, ma è necessario che indichi chiaramente gli elementi da cui risulta la presenza di un investimento in tali territori e la natura privilegiata del regime fiscale.

6. Facoltà del contribuente dopo l’avviso: pagamento, adesione, impugnazione

Una volta ricevuto l’avviso di accertamento, il contribuente può:

• Pagare integralmente entro 60 giorni, usufruendo della riduzione delle sanzioni a un terzo (o un sesto per le violazioni relative al quadro RW) e chiudere la lite.
• Presentare istanza di accertamento con adesione entro il termine previsto (15 giorni in caso di atto preceduto dal contraddittorio). L’istanza sospende i termini per presentare il ricorso e consente di rateizzare le somme. Il d.lgs. 13/2024 consente di presentare l’istanza anche in difetto dell’invito a comparire .
• Impugnare l’atto davanti alla Corte di giustizia tributaria di primo grado entro 60 giorni dalla notifica. La contestazione può riguardare sia il merito (inesistenza del presupposto impositivo, errata quantificazione delle somme, prova della provenienza lecita dei fondi) sia vizi formali (mancanza di contraddittorio effettivo, motivazione insufficiente, notifica tardiva).

L’assistenza di un professionista esperto è determinante per valutare la strategia più opportuna: una difesa tempestiva e documentata può portare alla totale o parziale annullamento dell’accertamento, alla riduzione delle sanzioni o alla definizione consensuale.

Difese e strategie legali

1. Dimostrare la provenienza lecita delle somme

La principale linea difensiva nei confronti di un invito al contraddittorio per conto estero non dichiarato consiste nel dimostrare che le somme depositate sono frutto di redditi già assoggettati a imposta o comunque non imponibili in Italia. Poiché l’art. 12 del d.l. 78/2009 presume che le attività detenute in Paesi a fiscalità privilegiata derivino da redditi sottratti a tassazione , è indispensabile invertire tale presunzione fornendo prove concrete. Le prove possono consistere in:

• Documentazione bancaria che attesti l’origine dei fondi (bonifici provenienti da conti italiani già dichiarati, incassi di vendite immobiliari, eredità o donazioni con relative dichiarazioni di successione o atti notarili).
• Dichiarazioni dei redditi degli anni precedenti, per dimostrare l’accumulo di risparmi e la capacità finanziaria congrua rispetto alle somme depositate.
• Contratti di lavoro, fatture professionali e documenti che attestino redditi prodotti all’estero e già tassati nello Stato di produzione (eventualmente con certificazione di imposta estera) per usufruire del credito d’imposta previsto dalle convenzioni contro le doppie imposizioni.

Se il conto estero è stato aperto da molti anni e contiene risparmi accumulati prima dell’obbligo di monitoraggio fiscale (introdotto nel 1990), occorre ricostruire la storia della posizione patrimoniale e dimostrare che le somme erano già esistenti e non derivano da redditi sottratti all’imposizione. Anche i bonifici occasionali verso l’Italia devono essere spiegati per evitare che vengano considerati trasferimenti di redditi nascosti.

2. Dimostrare la non imponibilità o l’esclusione dall’obbligo di dichiarazione

In alcuni casi le somme depositate all’estero non devono essere dichiarate o non sono imponibili in Italia. Ad esempio:

• Conti esteri con saldo complessivo non superiore a 15 000 euro: l’art. 4 d.l. 167/1990 esclude dall’obbligo di indicazione i conti correnti e i depositi bancari il cui valore massimo non supera complessivamente 15 000 euro nel corso dell’anno . Se l’invito riguarda un importo di poco superiore a tale soglia, può essere utile dimostrare che l’eccedenza deriva da un errore temporaneo o da un tasso di cambio straordinario.
• Intermediazione di operatori residenti: se gli investimenti esteri sono gestiti tramite un intermediario residente che applica le ritenute alla fonte (ad esempio banche italiane che offrono conti in valuta estera), il contribuente è esonerato dall’indicazione nel quadro RW . Sarà necessario esibire la documentazione che prova l’interposizione dell’intermediario.
• Prodotti assicurativi di puro rischio: le polizze di puro rischio stipulate con compagnie estere non generano redditi imponibili e non rientrano nell’obbligo di monitoraggio.
• Attività situate in Paesi che scambiano informazioni in modo completo: in alcuni casi, se l’imposta estera è definitiva e non è dovuto alcun credito d’imposta in Italia, le somme potrebbero non essere imponibili. È comunque prudente indicarle per evitare contestazioni.

In tutti questi casi la difesa deve essere supportata da documenti ufficiali (contratti, certificazioni, prospetti) e, se necessario, da perizie o attestazioni giurate.

3. Contestare l’illegittimità del procedimento

Oltre al merito, il contribuente può eccepire vizi formali del procedimento. Le eccezioni più frequenti riguardano:

• Mancanza o insufficienza del contraddittorio: se l’Ufficio non ha inviato l’invito o lo schema di atto previsto dall’art. 6‑bis, oppure non ha concesso il termine di 60 giorni, l’avviso di accertamento è annullabile . Tuttavia, come precisato dalla giurisprudenza, il contribuente deve dimostrare quali difese avrebbe potuto far valere .
• Motivazione inadeguata: l’avviso deve contenere l’analisi delle osservazioni del contribuente e le ragioni per cui non sono state accolte. La Cassazione ha ritenuto illegittime le cartelle di pagamento che si limitano a replicare in modo stereotipato i motivi dell’accertamento senza confutare le argomentazioni del contribuente.
• Violazione dei termini di decadenza: l’avviso deve essere notificato entro il 31 dicembre del quinto anno successivo (ottavo anno in caso di presunzione black list) prorogato di 120 giorni . Un ritardo nella notifica rende l’atto nullo.
• Irrilevanza o illiceità delle prove: se l’Amministrazione si basa su documenti non utilizzabili (ad esempio dati bancari acquisiti senza rogatoria internazionale o senza autorizzazione del procuratore), è possibile eccepire l’inutilizzabilità della prova.

4. Ricorso e contenzioso tributario

Se le difese non vengono accolte e l’Agenzia emette l’avviso di accertamento, il contribuente può rivolgersi alla Corte di giustizia tributaria di primo grado. Il ricorso deve contenere l’indicazione delle motivazioni in fatto e in diritto, l’eventuale istanza di sospensione dell’esecutività e l’allegazione dei documenti. La procedura prevede un contraddittorio scritto e una eventuale udienza pubblica; il giudice può confermare, annullare o riformare l’avviso. Anche in questa sede può essere avviata la conciliazione giudiziale che consente di chiudere la lite con riduzione delle sanzioni.

Occorre prestare attenzione alle nuove regole del processo tributario entrate in vigore con il d.lgs. 156/2015 e successive modifiche: è previsto un procedimento telematico, l’obbligo di indicare il codice fiscale delle parti, la possibilità di depositare memorie integrative e la fissazione di una udienza a distanza. Inoltre, con la riforma del contenzioso (d.lgs. 119/2022), il giudizio di Cassazione richiede la certificazione della pregiudizialità e la sinteticità degli atti; avvalersi di un avvocato cassazionista può essere determinante per evitare inammissibilità.

5. Strategie negoziali e strumenti deflativi

Oltre al ricorso giudiziale, l’ordinamento mette a disposizione strumenti deflativi che consentono di ridurre le sanzioni e i costi. Tra i più rilevanti si segnalano:

1. Accertamento con adesione: come già illustrato, permette di definire in via consensuale il debito mediante il pagamento di imposta, interessi e sanzioni ridotte a un terzo (o a un sesto per le violazioni monitoraggio fiscale). Il d.lgs. 13/2024 ha ampliato questa possibilità prevedendo l’adesione anche prima dell’emissione dell’avviso, a seguito della comunicazione dello schema di atto .
2. Adesione al verbale di constatazione: introdotta dal nuovo art. 5‑quater del d.lgs. 218/1997, consente al contribuente di aderire al contenuto integrale del verbale entro 30 giorni dalla sua consegna e ottenere una riduzione della sanzione alla metà .
3. Ravvedimento operoso: consente di correggere spontaneamente la violazione presentando una dichiarazione integrativa e versando una sanzione ridotta a un decimo. È applicabile se l’Amministrazione non ha ancora notificato l’invito.
4. Definizione agevolata e rottamazione delle cartelle: negli ultimi anni sono stati introdotti istituti di pace fiscale (rottamazione‑quater 2023, definizione agevolata liti pendenti, ecc.) che permettono di pagare le sole imposte senza sanzioni e interessi. Al momento dell’aggiornamento (giugno 2026) non è attiva una rottamazione quater quinquies; eventuali nuove misure dovranno essere verificate al momento.
5. Piano di rateazione e sospensione: se il contribuente intende pagare ma non dispone immediatamente delle somme, può chiedere la rateazione della cartella, sospendere le procedure esecutive e, nel frattempo, valutare la definizione.

6. Gestione della crisi da sovraindebitamento e tutela del patrimonio

Un accertamento per conti esteri non dichiarati può aggravare la situazione economica del contribuente, specie se coincide con altre posizioni debitorie. La legge 3/2012 sulla composizione della crisi da sovraindebitamento (oggi confluita nel Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza) offre strumenti per ottenere l’esdebitazione e la ristrutturazione dei debiti. Il piano del consumatore permette a persone fisiche sovraindebitate di proporre un piano di pagamento ai creditori sotto la supervisione di un organismo di composizione della crisi; il concordato minore consente ad imprenditori sotto soglia di ristrutturare i debiti senza fallire. L’Avv. Monardo, quale gestore della crisi, può assistere il contribuente nell’elaborazione del piano, nella predisposizione della documentazione e nella trattativa con l’Agenzia delle Entrate, che è tenuta a partecipare alle procedure di sovraindebitamento. La tempestività è fondamentale: l’istanza deve essere presentata prima che vengano avviate procedure esecutive, ipoteche o pignoramenti.

Strumenti alternativi di soluzione e altre tutele

1. Definizione agevolata delle liti e conciliazione

Oltre all’accertamento con adesione, il contribuente può aderire a definizioni agevolate introdotte nel tempo dal legislatore. Gli esempi più recenti riguardano la definizione delle controversie pendenti (art. 1, commi 186–205, legge 197/2022) e la conciliazione agevolata delle liti in Cassazione (art. 1, commi 206–212, legge 197/2022) che permettono di pagare le imposte con stralcio parziale di sanzioni e interessi. Tali misure sono periodiche e devono essere verificate di volta in volta; la loro applicabilità ai conti esteri dipende dalla tipologia della lite e dal momento di notifica dell’atto.

2. Rottamazione e saldo e stralcio

Negli anni 2017–2024 sono state introdotte diverse “rottamazioni” (definizione agevolata dei carichi iscritti a ruolo) che consentivano di pagare le sole imposte senza sanzioni e interessi di mora. A giugno 2026 non è attiva una rottamazione quinquies; tuttavia, restano possibili le rateazioni ordinarie e l’accesso alla nuova definizione agevolata dei ruoli prevista dalla riforma 2024. È consigliabile verificare con un professionista l’esistenza di eventuali provvedimenti di sanatoria.

3. Composizione negoziata della crisi d’impresa

Il decreto‑legge 24 agosto 2021 n. 118 ha introdotto la composizione negoziata della crisi d’impresa, un percorso volontario destinato alle imprese in difficoltà che consente di negoziare con i creditori assistiti da un esperto. L’Avv. Monardo, che figura tra gli esperti negoziatori, può assistere l’imprenditore che riceve un accertamento per conti esteri nel quadro di una più ampia ristrutturazione aziendale. La procedura permette di sospendere le azioni esecutive e di trovare un accordo con l’Agenzia delle Entrate per la dilazione o lo stralcio parziale del debito.

4. Piani del consumatore e accordi di ristrutturazione

Il Codice della crisi prevede, per i consumatori, la possibilità di presentare un piano del consumatore che, una volta omologato, produce l’effetto di esdebitazione. In presenza di debiti tributari, l’Agenzia delle Entrate è tenuta a votare sul piano; l’intervento di un professionista specializzato è cruciale per predisporre un piano credibile e sostenibile. Gli accordi di ristrutturazione dei debiti (riservati a imprenditori) consentono, invece, di raggiungere un accordo con la maggioranza dei creditori e ottenere l’omologa del tribunale. In tali procedure l’ente impositore può accettare una falcidia del credito o una dilazione significativa.

Errori comuni e consigli pratici

1. Ignorare l’invito o rispondere tardi

Molti contribuenti commettono l’errore di ignorare l’invito al contraddittorio, pensando che si tratti di una semplice richiesta di chiarimenti. In realtà, l’invito segna l’inizio del procedimento e, se non viene gestito, l’Agenzia emetterà l’avviso di accertamento sulla base delle sole proprie valutazioni. La mancata risposta impedisce inoltre di presentare in giudizio elementi che si sarebbero potuti produrre nella fase amministrativa. È quindi essenziale consultare immediatamente un professionista e predisporre una risposta entro 60 giorni.

2. Fornire informazioni incomplete o contraddittorie

Quando si predispone la memoria difensiva è necessario che la documentazione sia completa e coerente. Una risposta superficiale o contraddittoria può essere interpretata come indice di inattendibilità e pregiudicare la difesa. Si consiglia di:

• verificare tutti i dati bancari e assicurarsi che coincidano con i documenti contabili e le dichiarazioni;
• evitare di rilasciare dichiarazioni verbali non supportate da documenti;
• utilizzare, se necessario, un perito contabile o un consulente finanziario per ricostruire le movimentazioni.

3. Trascurare la prova della tassazione estera

Molti contribuenti, soprattutto professionisti che lavorano all’estero, pensano che la tassazione subita nel Paese estero sia sufficiente per evitare l’imposizione in Italia. In realtà, è necessario indicare i redditi nel quadro RM e richiedere il credito d’imposta ai sensi dell’art. 165 del d.p.r. 917/1986. L’omessa indicazione comporta la perdita del credito e l’imposta diventa dovuta in Italia, come ribadito dalla Cassazione n. 2286/2025 . È quindi fondamentale conservare la documentazione delle imposte pagate all’estero e chiedere il credito in dichiarazione.

4. Affidarsi a soluzioni “fai da te”

L’accertamento tributario e il contraddittorio sono procedimenti complessi che richiedono competenze legali e fiscali. Utilizzare modulistica standard o modelli reperiti online può non essere sufficiente e, in alcuni casi, può peggiorare la situazione. È preferibile rivolgersi a uno studio legale specializzato che possa analizzare l’atto, individuare i vizi formali e sostanziali, predisporre una strategia difensiva e negoziare con l’Agenzia. L’avv. Monardo coordina un team di avvocati e commercialisti in grado di offrire assistenza multidisciplinare.

5. Non considerare le conseguenze penali

L’omessa indicazione del quadro RW costituisce un illecito amministrativo; tuttavia, se all’omissione si accompagna la dichiarazione infedele con evasione superiore alle soglie penali o se vengono commessi reati di riciclaggio, possono scattare le responsabilità penali (art. 4 d.lgs. 74/2000). È opportuno valutare con attenzione la fattispecie per evitare di esporsi a contestazioni penali; in caso di dubbi, è consigliabile procedere al ravvedimento e regolarizzare la posizione prima che inizi l’accertamento.

Tabelle riepilogative

Per facilitare la consultazione, di seguito vengono proposte alcune tabelle sintetiche con le principali norme, sanzioni e strumenti difensivi. Le tabelle contengono solo parole chiave, numeri e concetti brevi in conformità alle indicazioni dell’utente.

Tabella 1 – Obblighi e soglie per il quadro RW

Aspetto	Regola principale	Riferimento normativo
Conti correnti esteri	Obbligo di indicazione per persone fisiche residenti; esclusi conti con valore max ≤ 15 000 €	Art. 4 d.l. 167/1990
Beneficiario effettivo	Deve dichiarare anche se non intestatario formale	Art. 4 d.l. 167/1990
Investimenti/attività finanziarie	Obbligo per titoli, polizze, partecipazioni, metalli preziosi, cripto‑valute	Art. 4 d.l. 167/1990
Esclusione per intermediari residenti	Non va compilato il quadro se l’attività è gestita da intermediario residente	Art. 4 d.l. 167/1990
Sanzione ordinaria	3–15 % dell’importo non dichiarato	Art. 5 d.l. 167/1990
Sanzione Paesi black list	6–30 % dell’importo non dichiarato	Art. 5 d.l. 167/1990
Presunzione di reddito	Investimenti non dichiarati in Paesi black list sono presunti redditi non tassati	Art. 12 d.l. 78/2009

Tabella 2 – Tempistiche del contraddittorio

Fase	Durata	Fonte
Comunicazione dello schema di atto	Deve precedere la notifica dell’avviso; contiene motivi e quantificazioni	Art. 6‑bis legge 212/2000
Termine per rispondere	60 giorni dall’ultima notifica	Art. 6‑bis legge 212/2000
Proroga termini di decadenza	+120 giorni per la notifica dell’avviso in presenza di contraddittorio	Circolare 17/E/2020
Istanza di accertamento con adesione	30 giorni dalla comunicazione dello schema (o 15 giorni dopo l’avviso)	Art. 6 d.lgs. 218/1997 mod. d.lgs. 13/2024
Durata sospensione per adesione	30 giorni dalla presentazione dell’istanza	Art. 6 d.lgs. 218/1997

Tabella 3 – Strategie difensive principali

Obiettivo	Azioni	Note
Dimostrare provenienza lecita	Raccolta documenti bancari, atti notarili, dichiarazioni, certificazioni estere	Necessario ribaltare la presunzione
Dimostrare non obbligo	Verifica soglie, intermediazione residente, prodotti esclusi	Sfrutta eccezioni normative
Eccepire vizi procedurali	Mancato contraddittorio effettivo, motivazione carente, decadenza	Atto annullabile se dimostrata la lesione
Definire con adesione	Presentare istanza entro i termini, negoziare riduzione sanzioni	Sanzione ridotta a 1/3 o 1/6
Accedere a strumenti di composizione	Piano del consumatore, accordo di ristrutturazione, composizione negoziata	Necessaria assistenza OCC; esdebitazione possibile

Domande frequenti (FAQ)

1. Che cos’è l’invito al contraddittorio per conti esteri non dichiarati?

L’invito al contraddittorio è una comunicazione con cui l’Agenzia delle Entrate avvisa il contribuente della volontà di procedere a un accertamento su conti o attività finanziarie detenute all’estero. Lo schema di atto indica le ragioni della pretesa, le imposte e le sanzioni stimate e concede al contribuente almeno 60 giorni per presentare osservazioni o richiedere l’accertamento con adesione . La mancata partecipazione può determinare l’emissione dell’avviso di accertamento sulla base delle sole risultanze dell’Ufficio.

2. Quali soggetti devono compilare il quadro RW?

Devono compilare il quadro RW tutte le persone fisiche, gli enti non commerciali e le società semplici residenti in Italia che detengono investimenti o attività finanziarie all’estero suscettibili di produrre redditi. Sono obbligati anche coloro che ne sono titolari effettivi, anche se non formalmente intestatari .

3. Esistono soglie di esenzione per i conti correnti esteri?

Sì. L’art. 4 del d.l. 167/1990 prevede che non debbano essere dichiarati i conti correnti e i depositi bancari il cui valore massimo complessivo non supera 15 000 euro durante l’anno . Tuttavia, è prudente indicare comunque i conti che si avvicinano a tale limite, poiché fluttuazioni di cambio o movimenti temporanei potrebbero far superare la soglia.

4. Quali sono le sanzioni per l’omessa compilazione del quadro RW?

L’omessa indicazione di investimenti o attività finanziarie estere comporta una sanzione amministrativa dal 3 % al 15 % del valore non dichiarato . La sanzione raddoppia (6 % – 30 %) se le attività sono detenute in Paesi a fiscalità privilegiata. Se la regolarizzazione avviene entro 90 giorni si applica una sanzione fissa di 258 euro .

5. Che cosa prevede l’art. 12 del d.l. 78/2009?

L’art. 12, comma 2, del d.l. 78/2009 stabilisce che gli investimenti e le attività finanziarie detenuti in Paesi a fiscalità privilegiata e non dichiarati si presumono costituiti con redditi sottratti a tassazione. In tal caso le sanzioni sono raddoppiate e l’onere della prova è a carico del contribuente . La Cassazione ha stabilito che questa presunzione è di natura sostanziale e non può essere applicata retroattivamente .

6. Quanto tempo ho per rispondere all’invito?

Dal 2024 il contribuente ha 60 giorni dalla notifica dello schema di atto per presentare osservazioni o chiedere l’accertamento con adesione . La presentazione dell’istanza di adesione sospende i termini di impugnazione per 30 giorni .

7. Posso chiedere il contraddittorio se ricevo una cartella di pagamento?

No. Gli atti di riscossione come le cartelle di pagamento e gli avvisi di liquidazione non sono soggetti a contraddittorio preventivo poiché rientrano tra gli atti automatizzati e di pronta liquidazione esclusi dall’art. 6‑bis . Tuttavia, è possibile contestare tali atti in sede di ricorso e, se del caso, proporre l’istanza di sospensione.

8. Cosa accade se non rispondo all’invito?

Se il contribuente non risponde, l’Agenzia delle Entrate può procedere all’emissione dell’avviso di accertamento senza considerare eventuali giustificazioni. La mancata risposta non equivale a riconoscimento del debito, ma impedisce di far valere nel processo elementi che si sarebbero potuti presentare nella fase amministrativa. Inoltre, il giudice potrebbe valutare negativamente l’inerzia del contribuente .

9. È possibile negoziare con l’Agenzia senza ricorrere?

Sì. Grazie all’accertamento con adesione il contribuente può definire consensualmente la controversia, ottenendo la riduzione delle sanzioni e la rateizzazione del debito. Il d.lgs. 13/2024 consente di presentare l’istanza anche in seguito alla comunicazione dello schema di atto .

10. Se ho già pagato le imposte all’estero devo comunque dichiarare i conti?

Sì. Anche se le somme depositate all’estero sono state tassate nel Paese di origine, il contribuente residente in Italia deve indicare i conti e i redditi nel quadro RW e RM e può fruire del credito d’imposta previsto dall’art. 165 del d.p.r. 917/1986. La mancata indicazione comporta la perdita del credito e l’imposizione in Italia, come affermato dalla Cassazione .

11. Un conto cointestato deve essere dichiarato per intero?

Nel quadro RW ciascun cointestatario deve indicare la quota di possesso pro quota (ad esempio il 50 % per due cointestatari). Se uno dei contitolari è residente estero, il residente deve comunque dichiarare la propria quota.

12. L’invito si applica anche alle imposte locali (IMU, TARI)?

Il principio di contraddittorio generalizzato riguarda tutti gli atti impositivi autonomamente impugnabili, comprese alcune imposte locali. Tuttavia, il d.l. 39/2024 e il decreto MEF del 24 aprile 2024 hanno escluso dal contraddittorio gli atti automatizzati di pronta liquidazione, tra cui i tributi locali gestiti dai Comuni . È necessario verificare caso per caso.

13. È possibile sanare la violazione con il ravvedimento operoso dopo aver ricevuto l’invito?

Una volta notificato l’invito al contraddittorio non è più possibile usufruire del ravvedimento operoso ordinario. Tuttavia, è possibile definire la controversia con l’adesione, pagando imposte e sanzioni ridotte. Prima della notifica, la regolarizzazione spontanea è consigliata per ridurre drasticamente le sanzioni.

14. Qual è il ruolo del professionista nell’invito al contraddittorio?

Un professionista esperto analizza l’atto, individua eventuali vizi formali, ricostruisce la storia del conto estero, redige la memoria difensiva, assiste il contribuente nell’incontro con l’Ufficio e negozia con l’Agenzia eventuali soluzioni. Inoltre, può proporre strumenti di composizione della crisi e difendere il contribuente in giudizio. Rivolgersi a un avvocato cassazionista consente di avere una visione completa delle opzioni e di tutelare i diritti in ogni fase.

15. Le violazioni del quadro RW sono perseguibili penalmente?

No, l’omessa compilazione del quadro RW è un illecito amministrativo. Tuttavia, se le somme estere derivano da redditi non dichiarati o se l’occultamento si accompagna ad altri reati (come la dichiarazione fraudolenta o il riciclaggio) può configurarsi la responsabilità penale. È opportuno valutare attentamente la situazione e, se necessario, attivare un ravvedimento.

16. Cosa succede se i fondi sul conto estero derivano da criptovalute?

Le criptovalute sono considerate attività finanziarie estere suscettibili di produrre redditi e vanno indicate nel quadro RW. L’obbligo di monitoraggio si applica anche a portafogli digitali detenuti su piattaforme estere. In caso di cessione di criptovalute con plusvalenza superiore a 2 000 euro annui, il contribuente è tenuto a indicare la plusvalenza nel quadro RT e a versare l’imposta sostitutiva. La mancata indicazione comporta le stesse sanzioni previste per gli altri investimenti esteri.

17. È possibile chiedere la rateazione delle somme dovute?

Sì. Dopo l’emissione della cartella esattoriale si può chiedere la rateazione all’Agenzia delle Entrate‑Riscossione fino a 72 rate (o 120 rate in caso di comprovata situazione di difficoltà). Nel frattempo è possibile proporre ricorso o adesione. Inoltre, le procedure di sovraindebitamento consentono di ristrutturare i debiti tributari.

18. Cosa accade se l’Agenzia non risponde alle osservazioni?

L’ufficio è tenuto a rispondere, motivando l’eventuale rigetto delle osservazioni. In caso contrario l’atto può essere considerato privo di motivazione e quindi annullabile. Sarà il giudice, in sede di ricorso, a valutare se la violazione ha leso il diritto di difesa.

19. Posso regolarizzare i conti esteri con la voluntary disclosure?

La procedura di collaborazione volontaria (voluntary disclosure) prevista dal d.l. 167/1990 è stata chiusa nel 2017. Al momento non è prevista una nuova finestra. La regolarizzazione può avvenire tramite ravvedimento operoso o, se del caso, tramite definizioni agevolate varate dal legislatore.

20. L’invito al contraddittorio è obbligatorio anche per i controlli automatizzati?

No. Il contraddittorio preventivo non si applica agli atti automatizzati, agli atti di controllo formale e agli avvisi di liquidazione di imposte dirette e IVA, come precisato dal d.l. 39/2024 e dal decreto MEF del 24 aprile 2024 . In tali casi l’Agenzia può procedere direttamente alla notifica della cartella.

Simulazioni pratiche e numeriche

Per comprendere concretamente le conseguenze del monitoraggio fiscale e dell’invito al contraddittorio, si propongono due esempi numerici.

Simulazione 1 – Conto estero non dichiarato in Paese white list

Scenario: Mario, residente a Quattromiglia (CS), nel 2022 ha un conto corrente in Francia con saldo medio di 50 000 €. Dimentica di indicarlo nel quadro RW della dichiarazione 2023. Nel 2025 l’Agenzia delle Entrate riceve i dati dal CRS e invia a Mario un invito al contraddittorio.

Contestazione dell’Ufficio: omissione del quadro RW per l’anno d’imposta 2022; sanzione prevista 3 – 15 %.

Difesa: Mario raccoglie gli estratti conto francesi e dimostra che le somme depositate derivano da risparmi tassati in Italia negli anni precedenti. Presenta memoria entro 60 giorni allegando la documentazione. L’Agenzia, valutate le osservazioni, riconosce l’origine lecita delle somme ma applica comunque la sanzione minima (3 %) per l’omissione formale: 50 000 € × 3 % = 1 500 €.

Esito: Mario definisce la controversia con adesione, pagando 1 500 € di sanzione, 0 € di imposte (perché le somme sono già state tassate), oltre a 50 € di interessi. Grazie alla tempestiva partecipazione al contraddittorio evita la presunzione di evasione e riduce al minimo la sanzione.

Simulazione 2 – Conto estero non dichiarato in Paese black list

Scenario: Lucia detiene dal 2010 un conto in Svizzera che nel 2021 ha raggiunto un saldo di 200 000 €. Non ha mai indicato il conto nel quadro RW né dichiarato i redditi. Nel 2025, in seguito allo scambio automatico di informazioni, riceve un invito al contraddittorio. L’Ufficio applica la presunzione dell’art. 12 d.l. 78/2009, ritenendo che il patrimonio derivi da redditi non dichiarati.

Contestazione dell’Ufficio: maggiori imposte IRPEF per 80 000 € (considerando rendimenti presunti), sanzioni raddoppiate (30 % del saldo), interessi.

Difesa: Lucia dimostra che 100 000 € derivano da un’eredità ricevuta nel 2008 (prima dell’introduzione della presunzione) e che ulteriori 50 000 € sono frutto di plusvalenze tassate in Svizzera con ritenuta a titolo definitivo. Fornisce l’atto di successione, le dichiarazioni dei redditi svizzere e la documentazione bancaria. Tuttavia, non riesce a giustificare i restanti 50 000 €.

Calcolo della sanzione:

• Sanzione per l’omessa indicazione: 6–30 % su 50 000 € (importo non giustificato). L’Agenzia applica la sanzione del 15 % (livello medio): 50 000 € × 15 % = 7 500 €.
• Imposta sui redditi presunti: IRPEF 43 % su 50 000 € × presunto rendimento 5 % = 1 250 € di reddito presunto; imposta 537,50 €.
• Raddoppio sanzioni art. 12 d.l. 78/2009: la sanzione viene raddoppiata portandola a 15 000 €.

Esito: Lucia chiede l’adesione e ottiene la riduzione delle sanzioni a un sesto per le violazioni monitoraggio fiscale; paga 2 500 € di sanzioni, 537,50 € di imposta e 150 € di interessi. Avendo dimostrato la provenienza della maggior parte delle somme, evita l’applicazione totale della presunzione e un’imposizione molto più elevata.

Conclusione

L’invito al contraddittorio per conto estero non dichiarato rappresenta un momento cruciale del procedimento tributario. Il legislatore italiano, specie con la riforma fiscale del 2023‑2024, ha rafforzato il diritto di partecipazione del contribuente, estendendo a tutte le imposte l’obbligo di un contraddittorio preventivo informato ed effettivo. I soggetti che detengono attività finanziarie all’estero devono prestare particolare attenzione agli obblighi di monitoraggio fiscale: l’omessa compilazione del quadro RW può comportare sanzioni fino al 30 % dell’importo non dichiarato, presunzioni di evasione e raddoppio dei termini di accertamento. Le corti hanno ribadito che tali violazioni non sono meramente formali e che, al contrario, la presunzione di evasione può operare anche come presunzione semplice .

La procedura introdotta dall’art. 6‑bis dello Statuto del contribuente impone all’Agenzia delle Entrate di illustrare le ragioni della pretesa e concedere al contribuente almeno 60 giorni per produrre osservazioni; l’abrogazione del vecchio art. 5‑ter e l’introduzione del nuovo art. 5‑quater nel d.lgs. 218/1997 hanno integrato l’istituto dell’accertamento con adesione.

Partecipare attivamente al contraddittorio consente di far valere la provenienza lecita delle somme, dimostrare l’assenza di obblighi dichiarativi o eccepire vizi procedurali. La tempestiva raccolta della documentazione e l’assistenza di un professionista sono elementi decisivi: la Cassazione ha chiarito che il contribuente che invoca l’invalidità dell’atto per mancata partecipazione deve anche indicare quali difese avrebbe potuto presentare .

Oltre al contraddittorio e al ricorso, l’ordinamento prevede numerosi strumenti deflativi e procedure di composizione della crisi, come l’accertamento con adesione, l’adesione ai verbali di constatazione, i piani del consumatore e la composizione negoziata della crisi d’impresa.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo e il suo staff multidisciplinare di avvocati e commercialisti offrono assistenza completa: analisi dell’atto, predisposizione di memorie e ricorsi, negoziazione con l’Agenzia per ridurre le sanzioni, predisposizione di piani di rientro e gestione delle procedure di sovraindebitamento.

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