Le domande che riceviamo più spesso, con risposte complete

Negli ultimi mesi sono aumentate sensibilmente le comunicazioni che l’Agenzia delle Entrate invia a soci e investitori per dividendi ritenuti non dichiarati: lettere di compliance su utili esteri non riportati nel quadro RW o RM, comunicazioni di irregolarità ex art. 36-bis e 36-ter del DPR 600/1973 dopo controlli automatizzati o formali, e avvisi che anticipano un accertamento fondato sulla presunzione di distribuzione degli utili extracontabili nelle società a ristretta base sociale. Chi riceve questi atti fatica spesso a distinguere cosa sta effettivamente contestando l’Ufficio, quali termini corrono e quali strade di difesa restano aperte. In questo articolo raccogliamo le domande reali che i contribuenti pongono su questo tema, con risposte dirette e complete.

Lo Studio Monardo segue controversie relative a redditi di capitale non dichiarati e alla presunzione di distribuzione utili nelle compagini societarie ristrette: un ambito in cui il coordinamento tra profilo bancario-finanziario e profilo tributario è spesso decisivo, perché la ricostruzione dei flussi di dividendi richiede competenze che raramente convivono in un unico professionista. È proprio su questo doppio binario — bancario e tributario — che si fonda l’esperienza dello Studio in questa materia.

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BLOCCO A — LE BASI

Cos’è esattamente una comunicazione di irregolarità per dividendi non dichiarati?

È un atto con cui l’Agenzia delle Entrate segnala al contribuente una discrepanza tra i redditi di capitale dichiarati (o non dichiarati) e i dati in possesso dell’amministrazione, che oggi provengono in larghissima parte dagli scambi automatici di informazioni finanziarie con l’estero (CRS, FATCA, direttiva DAC) e dalle segnalazioni degli intermediari italiani. Non è un accertamento vero e proprio: è un atto interlocutorio, che può assumere tre forme diverse a seconda della fase in cui interviene. Può trattarsi di una comunicazione ex art. 36-bis DPR 600/1973, generata da un controllo automatizzato e cartolare della dichiarazione già presentata; di una comunicazione ex art. 36-ter, frutto di un controllo formale che confronta la dichiarazione con la documentazione richiesta al contribuente; oppure di una lettera di compliance che segnala, senza ancora contestare formalmente nulla, l’esistenza di dividendi esteri percepiti e non riportati, invitando alla dichiarazione integrativa spontanea. In presenza di una società a ristretta base sociale, la comunicazione può infine preludere a un accertamento fondato sulla presunzione di distribuzione degli utili extracontabili ai soci, un meccanismo del tutto diverso dai controlli formali appena descritti.

Ognuna di queste vie ha regole procedurali proprie, termini diversi e margini di difesa differenti: il primo passo, sempre, è capire quale tipo di atto si ha effettivamente in mano, perché una risposta pensata per un tipo di comunicazione può essere del tutto inadeguata per un’altra.

Chi può ricevere questo tipo di comunicazione?

Ricevono comunicazioni di questo tipo tre categorie di contribuenti, spesso sovrapposte. La prima è quella degli investitori privati con conti, dossier titoli o partecipazioni detenute all’estero, i cui dividendi non sono transitati per un intermediario italiano tenuto alla ritenuta o al monitoraggio fiscale (quadro RW) e non sono stati riportati nel quadro RM o nel quadro RT della dichiarazione. La seconda categoria è quella dei soci di società di capitali a ristretta base sociale — tipicamente s.r.l. familiari o con pochissimi soci — nei cui confronti l’Agenzia, dopo aver accertato utili extracontabili in capo alla società, presume che tali utili siano stati distribuiti pro quota ai soci, anche in assenza di qualsiasi delibera formale di distribuzione. La terza categoria è quella dei contribuenti raggiunti da un controllo formale ordinario, in cui l’irregolarità riguarda semplicemente un errore o un’omissione nella compilazione della dichiarazione, senza che vi sia alcun disegno elusivo.

La distinzione conta molto ai fini della strategia difensiva: chi rientra nella seconda categoria si confronta con una presunzione giurisprudenziale ormai molto consolidata, che sposta sul socio un onere probatorio specifico, mentre chi rientra nella terza può spesso risolvere la questione con la sola documentazione mancante.

Entro quanto tempo devo rispondere a una comunicazione di irregolarità?

I termini sono stati modificati dal D.Lgs. 108/2024, in vigore dal 1° gennaio 2025, e oggi si distinguono in base al destinatario e al canale di notifica. Per le comunicazioni relative a controlli automatizzati (art. 36-bis) e formali (art. 36-ter) inviate direttamente al contribuente, il termine per fornire chiarimenti o versare quanto dovuto con la sanzione ridotta è passato da 30 a 60 giorni. Quando la comunicazione viene invece recapitata per via telematica a un intermediario delegato (commercialista, CAF), il termine sale a 90 giorni, proprio per dare tempo al professionista di verificare e informare il cliente. Per le lettere di compliance su redditi esteri non dichiarati non esiste un termine perentorio di legge nello stesso senso: si tratta di un invito alla regolarizzazione spontanea, e più tempo passa, meno vantaggioso diventa il ravvedimento operoso, perché le sanzioni ridotte applicabili aumentano progressivamente con il decorrere del tempo dalla violazione.

In ogni caso, il consiglio pratico è di non lasciare decorrere il termine senza aver prima verificato la natura esatta dell’atto ricevuto, perché scaduto quel termine si perde l’accesso alla sanzione ridotta e, nei casi di controllo formale, la strada si sposta verso l’iscrizione a ruolo e la cartella di pagamento.

BLOCCO B — LA PROCEDURA

Come faccio a capire se la comunicazione riguarda un controllo automatizzato o un controllo formale?

Il primo elemento da controllare è il riferimento normativo indicato nell’intestazione dell’atto: se cita l’art. 36-bis del DPR 600/1973, si tratta di un controllo automatizzato, meramente cartolare, che verifica la coerenza aritmetica e formale tra quanto dichiarato e i dati già in possesso dell’anagrafe tributaria. Se cita invece l’art. 36-ter, si tratta di un controllo formale, più approfondito, che richiede tipicamente l’esibizione di documentazione a supporto di quanto dichiarato — nel caso dei dividendi, ad esempio, le certificazioni degli utili corrisposti, gli estratti conto degli intermediari esteri o la documentazione relativa alle ritenute già subite all’estore. Un secondo elemento distintivo è la sottoscrizione: entrambe le comunicazioni sono generate automaticamente e prive di firma autografa, circostanza che di per sé non ne inficia la validità, come ha chiarito la giurisprudenza di legittimità, perché la motivazione dell’atto si considera insita nei dati stessi della dichiarazione confrontati con quelli in possesso dell’amministrazione.

Un terzo elemento utile è la presenza o meno di un invito a fornire chiarimenti entro un termine specifico prima dell’iscrizione a ruolo: il controllo formale presuppone sempre questo passaggio, mentre il controllo automatizzato può, in alcuni casi limitati, procedere direttamente qualora la rettifica derivi da un errore manifesto ed evidente, senza margini di incertezza sui dati dichiarati.

Cosa devo fare nei primi giorni dopo aver ricevuto la comunicazione?

La prima cosa da fare è recuperare tutta la documentazione relativa ai dividendi contestati: certificazioni di pagamento emesse dagli intermediari esteri, estratti conto del periodo, eventuali dichiarazioni di ritenuta già applicata all’estero, e — se il contestato riguarda utili di una società a ristretta base — i bilanci e i verbali assembleari della società. Il secondo passo è verificare con precisione quale periodo d’imposta è oggetto della contestazione e se, per quell’anno, i termini di decadenza dell’azione accertatrice siano già scaduti: un elemento che può cambiare completamente la strategia. Il terzo passo, spesso sottovalutato, è capire se la comunicazione riguarda redditi effettivamente non dichiarati oppure redditi dichiarati ma con modalità che l’amministrazione ritiene errate (ad esempio, con un credito d’imposta per le ritenute estere calcolato in modo non corretto): sono due situazioni molto diverse, che richiedono risposte diverse.

Solo dopo questa ricognizione preliminare ha senso decidere se aderire alla comunicazione versando quanto richiesto con sanzione ridotta, presentare memorie e documenti in autotutela, oppure prepararsi a contestare in giudizio un successivo avviso di accertamento.

Come si risponde formalmente a una comunicazione ex art. 36-ter?

La risposta va indirizzata all’ufficio dell’Agenzia delle Entrate che ha inviato la comunicazione, tramite i canali indicati nell’atto stesso — spesso un portale telematico dedicato, oltre alla possibilità di consegna diretta o invio via PEC. È opportuno allegare tutta la documentazione che dimostra la correttezza di quanto dichiarato: nel caso dei dividendi esteri, questo significa tipicamente le certificazioni emesse dall’intermediario o dalla società estera, la prova del pagamento delle ritenute alla fonte già subite, e la ricostruzione puntuale, anno per anno, degli importi percepiti. Se l’irregolarità dipende invece da un errore di compilazione (ad esempio, un dividendo correttamente tassato ma inserito nel quadro sbagliato), la risposta può limitarsi a una nota esplicativa con la documentazione a supporto della corretta collocazione.

È importante rispondere per iscritto, anche quando si dialoga informalmente con il funzionario dell’ufficio: solo la risposta formale, protocollata, ha valore ai fini della sospensione dei termini e della tracciabilità del contraddittorio, elemento che assume rilievo decisivo se la vicenda dovesse poi proseguire in sede contenziosa.

Cosa succede se non rispondo affatto alla comunicazione?

Se la comunicazione non viene riscontrata entro il termine, l’ufficio procede sulla base degli elementi che già possiede. Nel caso di un controllo automatizzato o formale, questo significa l’iscrizione a ruolo delle somme contestate e la successiva notifica di una cartella di pagamento, con applicazione della sanzione ordinaria (non più ridotta) e degli interessi maturati. Nel caso di una lettera di compliance su dividendi esteri non dichiarati, il mancato riscontro non genera automaticamente un atto impositivo, ma preclude l’accesso al ravvedimento operoso alle condizioni più favorevoli e segnala all’amministrazione che il caso richiede un approfondimento istruttorio più incisivo, che nella pratica spesso sfocia in un vero e proprio accertamento, con termini di accertamento potenzialmente raddoppiati quando emergono elementi riconducibili a fattispecie di rilevanza penale-tributaria.

Il silenzio, quindi, non è mai una strategia neutra: comporta quasi sempre un peggioramento della posizione del contribuente rispetto a una risposta tempestiva, anche solo interlocutoria.

Devo pagare comunque, anche se penso che la contestazione sia infondata?

No, non è un obbligo automatico. Se il contribuente ritiene che la contestazione sia infondata — perché i dividendi erano già stati correttamente dichiarati, perché si tratta di importi esenti o convenzionalmente non tassabili in Italia, o perché l’attribuzione della qualità di percettore è errata — la strada corretta non è il pagamento, ma la presentazione di memorie difensive con la documentazione entro il termine assegnato, chiedendo all’ufficio di riesaminare la posizione in autotutela. Solo se l’ufficio, nonostante le memorie, procede comunque all’iscrizione a ruolo o all’accertamento, si apre la fase contenziosa vera e propria, nella quale la documentazione già presentata in fase di contraddittorio costituisce spesso la base della difesa giudiziale.

Conviene fare ravvedimento operoso prima ancora di ricevere una comunicazione?

Sì, quasi sempre conviene, ed è la strada più vantaggiosa quando il contribuente si accorge da solo di non aver dichiarato dividendi esteri, prima che arrivi qualunque comunicazione. Il ravvedimento operoso consente di regolarizzare spontaneamente la posizione presentando una dichiarazione integrativa e versando imposta, interessi e una sanzione ridotta, la cui misura dipende dal tempo trascorso dalla violazione: più si agisce presto, minore è la sanzione applicabile. Il vantaggio non è solo economico: il ravvedimento spontaneo, intervenendo prima che l’amministrazione abbia formalmente attivato un controllo, riduce sensibilmente anche il rischio di conseguenze sul piano penale-tributario nei casi in cui gli importi non dichiarati fossero prossimi alle soglie di rilevanza penale, perché la condotta collaborativa e la tempestività della regolarizzazione sono elementi che vengono valutati positivamente.

Una volta ricevuta una comunicazione di irregolarità, o peggio una lettera di compliance che dimostra che l’Agenzia già conosce l’esistenza del dividendo estero, il ravvedimento resta possibile ma diventa meno conveniente, perché si applicano le riduzioni sanzionatorie meno favorevoli previste dalla legge per chi regolarizza dopo l’avvio di un controllo formale. Per questo motivo, chi ha dubbi sulla propria posizione — perché ha ricevuto in passato dividendi esteri non riportati, o perché ha ereditato partecipazioni all’estero senza aver mai monitorato la relativa fiscalità — dovrebbe valutare una verifica preventiva della propria situazione, piuttosto che attendere l’arrivo di un atto dell’amministrazione.

Cosa cambia se i dividendi provengono da un Paese considerato a fiscalità privilegiata?

Cambia molto, e in senso sfavorevole al contribuente. Quando i dividendi provengono da soggetti residenti in Stati o territori che rientrano nelle liste di Paesi a fiscalità privilegiata (le cosiddette black list), il regime fiscale applicabile è più severo rispetto a quello ordinario: non si applica la tassazione parziale prevista per gli utili provenienti da partecipazioni qualificate o non qualificate in Paesi a fiscalità ordinaria, ma la tassazione integrale del dividendo, salvo che il contribuente non dimostri, tramite interpello o in sede di accertamento, che la partecipata estera svolge un’effettiva attività economica sostanziale nel Paese di residenza (la cosiddetta prova di disapplicazione). Inoltre, per le partecipazioni detenute in questi Paesi, gli obblighi di monitoraggio fiscale nel quadro RW sono generalmente più stringenti, e le sanzioni per l’omesso monitoraggio possono essere raddoppiate rispetto a quelle ordinarie.

Questo significa che la provenienza geografica del dividendo va sempre verificata con attenzione fin dal primo momento, perché determina non solo l’aliquota applicabile ma anche il regime sanzionatorio e, in alcuni casi, l’estensione dei termini di accertamento a disposizione dell’amministrazione, con conseguenze pratiche molto diverse rispetto a un dividendo proveniente da un Paese a fiscalità ordinaria con cui l’Italia ha una convenzione contro le doppie imposizioni pienamente operativa.

Tabella riepilogativa — fasi, atti e termini

BLOCCO C — I CASI PARTICOLARI

E se il dividendo è di una società di cui sono socio ma non amministratore?

Questo è uno dei casi più delicati e più frequenti. Quando l’Agenzia contesta alla società utili extracontabili non dichiarati, la giurisprudenza consolidata ammette che, nelle società di capitali a ristretta base sociale, tali utili si presumano distribuiti pro quota ai soci, indipendentemente da qualunque delibera formale, sul presupposto che la ristrettezza della compagine implichi un vincolo di reciproco controllo che rende plausibile la conoscenza degli affari sociali da parte di tutti i soci. Essere soci senza cariche gestorie non esclude automaticamente questa presunzione, ma incide sul contenuto della prova contraria che il socio può fornire. Fino a tempi recenti l’orientamento prevalente richiedeva al socio di dimostrare che gli utili non erano stati distribuiti (perché accantonati o reinvestiti) oppure la propria totale estraneità alla gestione; un più recente filone giurisprudenziale ha ammesso che, per il socio estraneo alla gestione, sia sufficiente dimostrare tale estraneità, senza dover anche provare la sorte dei maggiori utili contestati alla società.

Provare l’estraneità richiede elementi concreti: assenza di cariche sociali, assenza di deleghe operative o di firma, impossibilità documentata di accedere a libri e documenti contabili. Non basta invece dimostrare uno stile di vita modesto o l’assenza di beni di lusso, prova che la giurisprudenza più recente ha ritenuto inidonea a superare la presunzione.

La presunzione vale anche se sono socio di una S.p.A. e non di una S.r.l.?

Sì. Un orientamento giurisprudenziale più recente ha esteso espressamente il meccanismo presuntivo anche alle società per azioni a ristretta base partecipativa, superando l’idea che il regime fosse riservato alle sole s.r.l. in ragione della loro maggiore assimilabilità alle società di persone. Il criterio decisivo, secondo questo orientamento, non è la forma societaria in sé, ma l’effettiva ristrettezza della compagine sociale e il vincolo di reciproco controllo che ne deriva tra i pochi soci coinvolti: se questi presupposti sussistono, la forma di S.p.A. non impedisce l’applicazione della presunzione. Questo ampliamento ha conseguenze pratiche rilevanti per le holding familiari e per le società costituite in forma di S.p.A. proprio per ragioni di riservatezza o di struttura del capitale, che non possono più considerarsi automaticamente escluse dal perimetro di rischio.

Vale anche se la società accertata è composta solo da altre società, non da persone fisiche?

Sì, anche in questo caso la presunzione può operare: la giurisprudenza ha chiarito che la ristrettezza della base sociale rileva anche quando la compagine è costituita esclusivamente da altre società, sia di persone sia di capitali, senza che ciò si ponga in contrasto con il divieto di presunzione di secondo grado (il cosiddetto divieto di praesumptum de praesumpto). Il fatto noto da cui muove la presunzione, infatti, non è la sussistenza dei maggiori redditi accertati induttivamente in capo alla società partecipata, ma la ristrettezza stessa dell’assetto societario, che di per sé implica un vincolo di solidarietà e controllo reciproco. L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo, in quanto coordinatore di uno staff multidisciplinare in diritto bancario e tributario, segue proprio questo tipo di situazioni a più livelli societari, dove la presunzione può propagarsi lungo una catena partecipativa e richiede una ricostruzione complessiva della struttura del gruppo.

Cosa succede se l’accertamento nei confronti della società diventa definitivo perché non impugnato?

Se la società non impugna l’avviso di accertamento relativo agli utili extracontabili e questo diventa definitivo, tale definitività condiziona, nel merito, l’accertamento parallelo emesso nei confronti del socio per gli utili presuntivamente distribuiti pro quota. In pratica, il socio si trova a dover contestare, nel proprio giudizio, una ricostruzione dei maggiori ricavi societari che non è più in discussione a livello di società, e la sua difesa deve necessariamente concentrarsi sulla prova contraria relativa alla distribuzione (o alla propria estraneità), più che sulla sussistenza stessa dei maggiori ricavi. Questo evidenzia perché la scelta di impugnare o meno l’accertamento societario abbia riflessi diretti sulla posizione personale dei singoli soci, e perché tale scelta vada valutata con attenzione fin dal primo momento, coordinando la difesa della società con quella dei soci coinvolti.

BLOCCO D — LE PAURE FINALI

Rischio di dover pagare le imposte sull’intero utile societario, anche sulla quota degli altri soci?

No: la presunzione opera in proporzione alle rispettive quote di partecipazione. Se un socio detiene il 30% del capitale, la contestazione riguarderà, in linea di principio, il 30% degli utili extracontabili accertati in capo alla società, e non l’intero importo. È bene però sapere che gli utili accertati per presunzione non godono della tassazione parziale riservata agli utili regolarmente dichiarati e distribuiti secondo le ordinarie modalità: la loro tassazione, quando la presunzione non viene superata, è integrale, con un effetto fiscale complessivamente più oneroso rispetto a una distribuzione formale e trasparente.

Quanto tempo ho davvero prima che l’accertamento diventi definitivo e non più contestabile?

I termini ordinari di decadenza per l’accertamento sono quelli generali previsti dal DPR 600/1973, ma in presenza di violazioni che comportano obbligo di denuncia penale per reati tributari, tali termini possono raddoppiare, un meccanismo che la giurisprudenza ha confermato applicabile anche ai soci di società a ristretta base, quando le violazioni fiscali della società integrino ipotesi di questo tipo. Il giudice tributario mantiene comunque il potere di verificare che il raddoppio non sia stato invocato in modo strumentale, senza reali elementi che colleghino la fattispecie a una notizia di reato. Non è quindi vero che il raddoppio si applica automaticamente a ogni contestazione: va sempre verificato se sussistano davvero i presupposti previsti dalla norma, verifica che spesso costituisce essa stessa un motivo di ricorso.

Se firmo un accertamento con adesione, posso tornare indietro se scopro nuovi elementi?

In linea generale, no. L’accertamento con adesione ha natura di atto consensuale: una volta perfezionato con la sottoscrizione e il versamento (anche della sola prima rata), diventa sostanzialmente irretrattabile e non è più impugnabile per motivi di merito, salvo vizi radicali del consenso come errore essenziale o violenza, ipotesi peraltro rarissime nella pratica. L’adesione copre però solo i rilievi effettivamente discussi e definiti in quella sede: se emergono successivamente elementi del tutto nuovi ed estranei a quelli esaminati — ad esempio un ulteriore reddito estero non dichiarato, non oggetto della verifica che aveva portato all’adesione — l’amministrazione può procedere con un accertamento integrativo su quella diversa materia, in base al principio di alternatività. Prima di sottoscrivere un’adesione, è quindi essenziale avere già un quadro completo di tutte le contestazioni possibili, perché la porta, una volta chiusa su quei rilievi, non si riapre.

Rischio conseguenze penali per dividendi esteri non dichiarati?

Dipende dall’entità dell’imposta evasa e dalla sistematicità della condotta. La sola omessa dichiarazione di dividendi esteri, se l’imposta evasa resta sotto le soglie di rilevanza penale previste dal D.Lgs. 74/2000, resta nell’ambito amministrativo-tributario, con sanzioni pecuniarie ma senza responsabilità penale. Il quadro cambia quando gli importi non dichiarati sono rilevanti e reiterati nel tempo, situazione in cui può profilarsi una fattispecie di dichiarazione infedele o, in casi più gravi, di occultamento e distrazione di redditi tramite schermi societari o strutture estere non trasparenti. Anche il meccanismo del raddoppio dei termini di accertamento, di cui si è detto sopra, è collegato proprio alla presenza di violazioni con rilevanza penale. Una valutazione tempestiva del rischio penale, fin dalla ricezione della prima comunicazione, permette di orientare la strategia — inclusa l’eventuale regolarizzazione spontanea tramite ravvedimento operoso, che può incidere favorevolmente anche sul piano sanzionatorio penale nei casi meno gravi.

Oltre alle imposte sui dividendi, rischio anche sanzioni per il monitoraggio fiscale (quadro RW)?

Sì, ed è un profilo che molti contribuenti dimenticano, concentrandosi solo sulla tassazione del dividendo in sé. Se la partecipazione o il conto estero da cui provengono i dividendi non era mai stato indicato nel quadro RW, si configura infatti una violazione distinta e autonoma rispetto all’omessa dichiarazione del reddito: quella degli obblighi di monitoraggio fiscale previsti dal D.L. 167/1990. Questa violazione comporta sanzioni proprie, calcolate in percentuale sul valore dell’attività estera non monitorata per ciascun anno di violazione, sanzioni che si sommano — senza assorbirla — a quella prevista per l’omessa o infedele dichiarazione del reddito da dividendi. Nei casi in cui l’attività si trovi in un Paese a fiscalità privilegiata, tali sanzioni sono generalmente più elevate.

Questo significa che una comunicazione relativa a dividendi non dichiarati può, a seconda dei casi, aprire un doppio fronte: quello della maggiore imposta sul reddito non dichiarato e quello, distinto, delle sanzioni per il monitoraggio omesso della partecipazione o del conto estero da cui quel reddito proviene. Nella predisposizione della strategia difensiva, o dell’eventuale ravvedimento operoso, è quindi essenziale considerare entrambi i profili contestualmente, per evitare di regolarizzare solo una parte della posizione e lasciare aperto un fronte di rischio che l’amministrazione può comunque contestare separatamente, anche a distanza di tempo dalla prima comunicazione.

“Mi fa vedere un esempio concreto?”

Volentieri: due simulazioni aiutano a capire meglio come cambiano gli esiti a seconda della situazione di partenza.

Prima simulazione — dividendo estero non dichiarato, controllo automatizzato. Un contribuente ha percepito nel 2023 un dividendo di 8.750 € da un intermediario svizzero, con ritenuta estera del 15% già applicata (1.312,50 €), ma non ha riportato l’importo nel quadro RM della dichiarazione, per un semplice errore di compilazione da parte del proprio consulente. Nel giugno 2025 riceve una comunicazione ex art. 36-bis che richiede l’imposta sostitutiva del 26% sull’intero importo lordo (2.275 €), oltre sanzione del 30% e interessi, senza tener conto della ritenuta già versata all’estero. Il contribuente ha 60 giorni di tempo: entro tale termine presenta all’ufficio la certificazione di ritenuta emessa dall’intermediario estero, chiedendo il riconoscimento del credito d’imposta per le imposte pagate all’estero. L’ufficio, verificata la documentazione, ricalcola l’importo dovuto tenendo conto della ritenuta già versata, riducendo sensibilmente la pretesa e applicando comunque la sanzione ridotta a un decimo prevista per chi risponde entro il termine assegnato.

Seconda simulazione — presunzione di distribuzione utili in società a ristretta base. Una s.r.l. con due soci al 50% ciascuno viene sottoposta a verifica della Guardia di Finanza, che accerta ricavi in nero per 140.000 € nel periodo d’imposta 2022, non transitati in contabilità. L’accertamento nei confronti della società non viene impugnato e diventa definitivo. Sei mesi dopo, l’Agenzia notifica a ciascun socio un avviso di accertamento per 70.000 € di dividendi presuntivamente percepiti pro quota, con imposta, sanzioni e interessi corrispondenti. Uno dei due soci, tuttavia, non ha mai avuto cariche sociali, non ha mai avuto delega di firma sui conti correnti societari e dimostra, tramite lo statuto e i verbali assembleari, di non aver mai partecipato alle decisioni gestorie, essendo entrato come socio puramente finanziatore su invito di un familiare. Presenta questa documentazione in sede di ricorso, sostenendo la propria totale estraneità alla gestione: la Corte di Giustizia Tributaria, applicando l’orientamento più favorevole al contribuente, ritiene sufficiente questa prova per superare la presunzione limitatamente alla sua posizione, mentre l’altro socio, amministratore della società, non riesce a fornire alcuna prova contraria e vede confermato l’accertamento nei propri confronti.

Un terzo esempio, più semplice, aiuta a chiarire il caso della lettera di compliance pura. Una contribuente riceve nell’ottobre 2025 una lettera di compliance che segnala la presenza, negli anni 2021-2023, di dividendi provenienti da un fondo di investimento lussemburghese per un totale di 4.200 €, mai riportati né nel quadro RW né nel quadro RM. La lettera non è un accertamento e non impone un termine perentorio, ma la contribuente valuta correttamente che attendere non converrebbe: presenta entro poche settimane una dichiarazione integrativa per ciascuna delle tre annualità, versando l’imposta sostitutiva del 26%, gli interessi legali e la sanzione ridotta prevista dal ravvedimento operoso per le violazioni relative ad annualità già scadute da più di un anno. Il costo complessivo dell’operazione risulta comunque significativamente inferiore rispetto a quello che avrebbe sostenuto se avesse atteso un accertamento vero e proprio, sia in termini di sanzioni sia in termini di rischio di ulteriori contestazioni collegate al monitoraggio fiscale del quadro RW per gli stessi anni.

LA DOMANDA CHE NESSUNO FA MA TUTTI DOVREBBERO FARE

La domanda decisiva, quasi mai posta per tempo, è: “l’accertamento societario che sta alla base della pretesa nei miei confronti come socio è già stato impugnato, ed è ancora impugnabile?” Molti soci si concentrano esclusivamente sulla propria posizione individuale — sulla prova della propria estraneità alla gestione, sulla documentazione dei dividendi percepiti — senza verificare cosa sia successo, o cosa stia per succedere, all’accertamento emesso nei confronti della società. Eppure, come si è visto, la definitività dell’accertamento societario condiziona pesantemente il merito dell’accertamento verso i soci: se la società non ha impugnato, o lo ha fatto tardivamente, o ha perso il giudizio, la contestazione dei maggiori ricavi extracontabili diventa un dato acquisito, e la difesa del socio deve necessariamente spostarsi sul solo terreno della distribuzione (o della propria estraneità), rinunciando a contestare l’esistenza stessa dei maggiori ricavi.

Questo significa che, quando in una famiglia o in una compagine ristretta più soci ricevono contestazioni collegate, la strategia difensiva non può essere pensata individualmente e in ordine sparso: va coordinata fin dal primo atto, valutando se e come impugnare l’accertamento societario, quali soci hanno margini di prova contraria migliori di altri, e come evitare che le scelte processuali di uno pregiudichino irrimediabilmente la posizione degli altri. Una valutazione che, per essere davvero efficace, richiede di guardare all’intera catena degli atti — societari e personali — fin dal momento in cui arriva la prima comunicazione di irregolarità, e non quando l’accertamento è già diventato definitivo.

“Ma i giudici cosa dicono?”

Su questo tema la giurisprudenza di legittimità è particolarmente ricca e in parte ancora in evoluzione. Ecco i riferimenti più rilevanti, verificati e aggiornati.

1. Cassazione, ordinanza n. 7620/2024. Ha ribadito che, prima di procedere all’iscrizione a ruolo delle maggiori imposte scaturenti da un controllo formale, l’Agenzia deve obbligatoriamente inviare la comunicazione di irregolarità ex art. 36-ter: la sua omissione vanifica il diritto di difesa del contribuente e determina la nullità della successiva cartella di pagamento. Rilevante perché fissa una garanzia procedurale che vale anche quando la contestazione riguarda redditi di capitale non dichiarati.

2. Cassazione (richiamata dalla prassi degli uffici locali), in tema di controllo formale. Ha chiarito che, a differenza del controllo automatizzato ex art. 36-bis — puramente cartolare e non presidiato dallo stesso obbligo di contraddittorio quando la rettifica deriva da un errore evidente — il controllo formale ex art. 36-ter richiede sempre l’invio della comunicazione, la cui omissione incide direttamente sull’esercizio del diritto di difesa.

3. Cassazione, in tema di validità delle comunicazioni automatizzate. Ha confermato che l’assenza di sottoscrizione autografa sulle comunicazioni di irregolarità generate in massa non ne inficia la legittimità, perché la motivazione dell’atto si considera insita nei dati della dichiarazione stessa confrontati con quelli in possesso dell’anagrafe tributaria.

4. Cassazione, in tema di sanzione ridotta per omesso invio dell’avviso bonario. Ha affermato che, quando l’avviso bonario era dovuto mediante contraddittorio preventivo e non è stato inviato, il contribuente può comunque beneficiare dell’applicazione della sanzione ridotta a un decimo o a un terzo prevista dalla legge, anche in sede di successiva contestazione.

5. Cassazione, sez. V, 10 ottobre 2024, n. 26473. In tema di accertamento presuntivo ex art. 39, comma 1, lett. d), del DPR 600/1973 sulla distribuzione ai soci di utili extracontabili nelle s.r.l. a ristretta base azionaria, ha stabilito che, ai fini della prova contraria, è sufficiente per il socio dimostrare la propria estraneità alla gestione sociale, senza dover anche provare l’insussistenza dei maggiori ricavi o la mancata distribuzione degli stessi.

6. Cassazione, sez. trib., 2 febbraio 2025, n. 2464. Ha confermato l’ammissibilità della presunzione di distribuzione degli utili extrabilancio nelle società a ristretta base azionaria, chiarendo che la prova contraria del socio può consistere sia nella dimostrazione della mancata distribuzione (utili accantonati o reinvestiti), sia nella dimostrazione della totale estraneità alla gestione sociale, quest’ultima da provare con criteri di precisione e rigore, ad esempio mostrando l’impossibilità di accesso a documenti e libri sociali.

7. Cassazione, ordinanza n. 4861/2024. Ha esteso l’applicabilità della presunzione di distribuzione anche alle società a ristretta base composte esclusivamente da altre società, sia di persone sia di capitali, precisando che ciò non viola il divieto di presunzione di secondo grado perché il fatto noto è la ristrettezza dell’assetto societario, non la sussistenza dei maggiori ricavi accertati induttivamente.

8. Cassazione, 30 gennaio 2024, n. 2752. Ha ribadito il principio della presunzione di distribuzione utili nelle società a ristretta base, precisando che gli utili accertati per presunzione, in mancanza di prova contraria, sono soggetti a tassazione integrale e non beneficiano del regime di tassazione parziale riservato agli utili regolarmente dichiarati e distribuiti.

9. Cassazione, ordinanza n. 28660 del 7 novembre 2024. Ha affrontato il tema dell’obbligo di allegazione dell’avviso di accertamento societario nell’atto notificato al socio, chiarendo i limiti entro cui la motivazione per relationem è ammissibile anche in questa materia.

10. Cassazione, sentenza n. 7815/2025. Ha esteso formalmente l’applicabilità della presunzione di distribuzione degli utili extracontabili anche alle società per azioni a ristretta base partecipativa, superando l’idea di una riserva del meccanismo alle sole s.r.l.

11. Cassazione, ordinanza sez. V, n. 34428/2025 (5 dicembre 2025). Ha ribadito la legittimità della presunzione di distribuzione ai soci degli utili non dichiarati di società a ristretta base, precisando che il socio, per fornire prova contraria, deve dimostrare che i maggiori ricavi non sono stati realizzati o, se realizzati, sono stati accantonati, reinvestiti o appropriati da altro soggetto: non è sufficiente dimostrare l’assenza di beni di lusso o uno stile di vita modesto.

12. Cassazione, ordinanza n. 2046/2025. Sul raddoppio dei termini di accertamento, ha chiarito che il giudice di merito mantiene il potere di verificare se il raddoppio sia stato applicato in modo strumentale, e che un accertamento integrativo che aumenti la pretesa fiscale può basarsi solo sulla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi, non su una semplice rivalutazione di quelli già noti.

13. Cassazione, ordinanza sez. V, n. 32907/2025. Ha confermato che, quando sussistono le condizioni per il raddoppio dei termini di accertamento nei confronti di una società a ristretta base per ricavi non dichiarati rilevanti penalmente, tale raddoppio si applica anche all’accertamento parallelo emesso nei confronti dei soci per gli utili presuntivamente distribuiti.

14. Cassazione, Sezioni Unite, in tema di natura dell’accertamento con adesione. Hanno chiarito che l’accertamento con adesione ha natura di provvedimento consensuale, non impugnabile per vizi di merito una volta perfezionato con la sottoscrizione e il versamento, salvo vizi radicali del consenso quali errore essenziale o violenza, riconducibili all’annullamento in autotutela solo in ipotesi del tutto eccezionali. Questo principio incide direttamente sulla scelta se definire in adesione una contestazione relativa a dividendi non dichiarati, specialmente quando permangono margini di incertezza su ulteriori annualità o rilievi non ancora emersi.

Questi tredici riferimenti, letti insieme, restituiscono un quadro coerente: da un lato una tutela procedurale sempre più solida a favore del contribuente nei controlli formali e automatizzati, dall’altro un consolidamento — e persino un’estensione — della presunzione di distribuzione degli utili nelle società a ristretta base, temperata da un progressivo affinamento di ciò che costituisce prova contraria idonea. Conoscere con precisione questi orientamenti, e sapere quale sia applicabile al proprio caso concreto, è spesso ciò che fa la differenza tra una difesa efficace e una difesa costruita su argomenti ormai superati dalla giurisprudenza più recente.

COSA PUÒ FARE LO STUDIO MONARDO

E voi, concretamente, cosa fate quando un cliente riceve una comunicazione di irregolarità per dividendi non dichiarati? Ecco gli strumenti che mettiamo in campo, in modo specifico e verificabile:

1. Analizziamo la natura esatta dell’atto ricevuto, distinguendo comunicazione ex art. 36-bis, ex art. 36-ter, lettera di compliance o preludio a un accertamento su presunzione di distribuzione utili, per calibrare correttamente i termini e la strategia.
2. Ricostruiamo la documentazione relativa ai dividendi esteri, incrociando certificazioni di pagamento, ritenute già subite e convenzioni contro le doppie imposizioni applicabili, per calcolare l’esatto credito d’imposta spettante.
3. Verifichiamo la decorrenza e l’eventuale raddoppio dei termini di accertamento, controllando se sussistano realmente i presupposti di rilevanza penale invocati dall’ufficio o se il raddoppio sia stato applicato in modo strumentale.
4. Predisponiamo memorie difensive documentate da presentare in sede di contraddittorio, prima che la comunicazione si trasformi in iscrizione a ruolo o in accertamento.
5. Analizziamo lo statuto e la governance della società a ristretta base, per individuare e documentare gli elementi di effettiva estraneità alla gestione dei soci non amministratori.
6. Coordiniamo la difesa tra società e singoli soci, valutando l’opportunità e i tempi dell’impugnazione dell’accertamento societario in funzione dei riflessi sulla posizione dei soci.
7. Valutiamo l’opportunità dell’accertamento con adesione, verificando preventivamente che tutti i rilievi possibili siano emersi, data la sostanziale irretrattabilità dell’atto una volta sottoscritto.
8. Impostiamo il ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria quando la fase amministrativa non porta a un esito satisfattivo, curando la fase istruttoria e la produzione documentale.
9. Verifichiamo il rischio di rilevanza penale-tributaria collegato all’entità e alla sistematicità dei dividendi non dichiarati, coordinandoci con i profili di ravvedimento operoso più favorevoli.
10. Seguiamo la strategia difensiva con continuità fino all’ultimo grado di giudizio, mantenendo la stessa linea difensiva dall’analisi iniziale fino a un eventuale ricorso per cassazione.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC (Organismo di Composizione della Crisi); Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021. In materia di dividendi non dichiarati e presunzione di distribuzione utili nelle società a ristretta base, è proprio il coordinamento dello staff multidisciplinare in diritto bancario e tributario a fare la differenza: la ricostruzione dei flussi finanziari esteri, l’analisi delle certificazioni bancarie e il calcolo delle ritenute già subite richiedono competenze bancarie che si affiancano, senza sostituirla, alla componente strettamente tributaria della difesa. Lo staff riunisce avvocati e commercialisti che lavorano insieme sullo stesso fascicolo, dalla prima memoria difensiva fino, se necessario, al giudizio di legittimità davanti alla Corte di Cassazione, con la garanzia di una strategia coerente e non frammentata tra più professionisti che si susseguono nel tempo.

Un’ultima annotazione pratica, valida per tutte le situazioni descritte: la documentazione va conservata e organizzata fin da subito, non recuperata solo quando arriva un atto. Certificazioni di pagamento, estratti conto, verbali assembleari e dichiarazioni degli anni precedenti sono spesso più difficili da reperire a distanza di anni, soprattutto quando provengono da intermediari esteri o da società che nel frattempo hanno cambiato assetto. Chi ha partecipazioni estere o quote in società a ristretta base dovrebbe considerare questa organizzazione documentale come parte ordinaria della gestione fiscale della propria posizione, non come un’attività da avviare solo in emergenza.

CHIUSURA

Da queste domande emergono tre messaggi chiave. Primo: una comunicazione di irregolarità per dividendi non dichiarati non è mai un atto uguale a un altro — distinguere tra controllo automatizzato, controllo formale, lettera di compliance e presunzione di distribuzione utili è il passaggio che determina tutta la strategia successiva. Secondo: nelle società a ristretta base sociale, la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili è ormai un orientamento giurisprudenziale solido e in espansione, esteso anche alle S.p.A. e alle compagini composte da sole società, ma non è una presunzione assoluta, e la prova contraria — soprattutto quella di estraneità alla gestione — resta una strada concretamente percorribile quando è documentata con rigore. Terzo: i tempi contano più di quanto sembri, sia per non perdere le sanzioni ridotte nei controlli formali, sia per verificare se il raddoppio dei termini di accertamento sia stato applicato correttamente o in modo strumentale.

Proprio perché la materia dei dividendi non dichiarati intreccia profili bancari, societari e tributari, lo Studio Monardo la segue attraverso il lavoro coordinato del proprio staff multidisciplinare in diritto bancario e tributario, con la continuità difensiva che va dalla prima risposta alla comunicazione fino, se necessario, all’ultimo grado di giudizio davanti alla Cassazione.

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