Questa è la raccolta delle domande che riceviamo più spesso su uno dei rilievi più frequenti negli accertamenti alle imprese: la contestazione di un costo dedotto nell’anno “sbagliato”. Le risposte sono complete, ma pensate per essere lette anche una alla volta, in base al dubbio che avete in questo momento.

Il tema ha una base normativa precisa: l’articolo 109 del TUIR stabilisce che costi e ricavi concorrono a formare il reddito d’impresa nell’esercizio di competenza, cioè quello in cui l’operazione economica trova la sua origine sostanziale, a prescindere dal momento dell’incasso o del pagamento. Quando quell’esercizio non coincide con quello in cui il costo è stato materialmente contabilizzato, l’Agenzia delle Entrate può disconoscere la deduzione e recuperare a tassazione l’importo, con sanzioni e interessi. È un rilievo tecnico, spesso legato a dettagli contabili minimi, ma le conseguenze economiche non lo sono affatto.

Il principio di competenza convive, nel nostro ordinamento fiscale, con un correttivo importante: quando un componente di reddito non è ancora certo nell’esistenza o determinabile nell’ammontare, la sua imputazione slitta all’esercizio in cui quella certezza si manifesta. È proprio su questo delicato equilibrio tra “competenza in senso stretto” e “certezza sostanziale” che si concentra gran parte del contenzioso più recente, e che rende questa materia tutt’altro che meccanica: due contribuenti con situazioni all’apparenza simili possono ricevere trattamenti fiscali diversi a seconda di come viene qualificato, nel caso concreto, il momento in cui il costo è divenuto certo. Per questo motivo la difesa in questa materia richiede quasi sempre un lavoro congiunto tra chi ricostruisce i fatti contabili e chi conosce a fondo l’evoluzione della giurisprudenza di legittimità.

Lo Studio Monardo segue questa materia perché la difesa contro un rilievo di competenza fiscale richiede, quasi sempre, di portare la controversia fino agli ultimi gradi di giudizio: la giurisprudenza di Cassazione su questo tema è tutt’altro che uniforme, e distinguere un vero errore di competenza da un legittimo differimento del costo è un lavoro che si vince (o si perde) sulla qualità delle argomentazioni tecniche e sulla conoscenza aggiornata degli orientamenti della Suprema Corte.

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Le basi

Cos’è, in pratica, un costo “non di competenza”?

È un costo che l’impresa ha dedotto in un anno diverso da quello in cui, secondo l’articolo 109 del TUIR, avrebbe dovuto essere imputato. Non è un problema di importo o di documentazione: il costo può essere reale, documentato e inerente all’attività, ma se è stato inserito nell’anno sbagliato, il Fisco può comunque disconoscerlo in quell’annualità. La regola di fondo è semplice da enunciare e complicata da applicare: i componenti di reddito vanno imputati all’esercizio in cui sono sorti i loro elementi costitutivi, salvo che la loro esistenza non sia certa o il loro ammontare non sia determinabile in modo oggettivo, nel qual caso “slittano” all’esercizio in cui certezza e determinabilità si manifestano.

Va distinto, poi, questo profilo da altri due che spesso vengono confusi nella pratica: l’inerenza (il costo deve riferirsi, anche solo potenzialmente, all’attività d’impresa) e la congruità economica (il costo non deve essere manifestamente sproporzionato). Un costo può essere perfettamente inerente e congruo, e nondimeno essere contestato solo per il profilo temporale: è dedotto nell’anno sbagliato. Questa distinzione conta moltissimo in sede difensiva, perché le tre contestazioni richiedono argomenti e prove diverse, e confonderle porta spesso a costruire una difesa che risponde alla domanda sbagliata.

Chi può subire una contestazione di questo tipo?

Qualsiasi soggetto titolare di reddito d’impresa: società di capitali, società di persone, imprese individuali in contabilità ordinaria. Il rilievo compare tipicamente su costi legati a prestazioni di servizi a cavallo tra due esercizi, costi da contenzioso (risarcimenti, indennizzi), commesse pluriennali, contratti di appalto, accantonamenti e costi infragruppo. La ricorrenza del problema in ambiti così diversi è il motivo per cui conviene affrontarlo con metodo, e non caso per caso.

Le imprese più esposte, nella pratica, sono quelle che operano con contratti di durata (appalti, forniture continuative, consulenze pluriennali) o che sono parte di gruppi societari con costi ripartiti tra le diverse controllate. In questi contesti, il momento esatto in cui un costo “matura” ai fini fiscali non coincide quasi mai con una data univoca e facilmente individuabile, ma dipende da elementi contrattuali, da comportamenti concludenti delle parti o da eventi esterni (un collaudo, una sentenza, un accordo transattivo) che vanno ricostruiti con precisione documentale. Anche le aziende che utilizzano fondi rischi o accantonamenti contabili rientrano spesso in questa casistica, perché il passaggio dalla contabilità civilistica a quella fiscale, su questi importi, non è mai automatico.

Entro quando il Fisco può contestare la competenza di un costo?

Entro gli ordinari termini di decadenza dell’accertamento, che decorrono dall’anno di presentazione della dichiarazione in cui il costo è stato dedotto. Il punto delicato è un altro: la contestazione può arrivare anche a distanza di anni, quando ormai i termini per correggere spontaneamente l’errore (con una dichiarazione integrativa “a favore”) sono scaduti da tempo. È in questi casi che la difesa diventa più complessa, perché occorre far valere il diritto al recupero dell’imposta versata due volte con strumenti diversi dalla semplice correzione in autonomia.

Un aspetto che sorprende molti imprenditori è che il termine di decadenza dell’accertamento decorre dall’anno di dichiarazione contestato, non dall’anno in cui, secondo il Fisco, il costo avrebbe dovuto essere dedotto correttamente. Questo significa che l’Agenzia può, in teoria, contestare la competenza di un costo relativo a un esercizio molto risalente, purché quell’esercizio sia ancora nei termini di accertabilità al momento del controllo. È un meccanismo che può creare situazioni paradossali: il Fisco recupera l’imposta sull’anno “sbagliato” mentre l’anno “giusto” è già decaduto e non più accertabile né, in alcuni casi, più emendabile dal contribuente con un’integrativa a favore. È esattamente in questi scenari che diventa determinante conoscere gli strumenti alternativi — dalla rappresentazione all’Amministrazione dell’esistenza del costo non dedotto, fino all’istanza di rimborso — che la prassi e la giurisprudenza hanno riconosciuto per evitare che il contribuente resti definitivamente danneggiato da una duplicazione d’imposta.

Ci sono regole diverse a seconda del tipo di operazione?

Sì, e conoscerle è spesso il primo passo per capire se un rilievo è fondato. L’articolo 109 del TUIR fissa criteri distinti a seconda della natura dell’operazione: per la cessione di beni mobili, il costo si considera sostenuto alla data della consegna o della spedizione, salvo che il contratto preveda diversamente e il contribuente riesca a documentarlo; per la cessione di immobili e aziende, rileva la data di stipula dell’atto, se successiva; per le prestazioni di servizi, invece, il momento rilevante è quello dell’ultimazione della prestazione, non quello della fatturazione o del pagamento. Sono regole apparentemente semplici, ma che nella pratica generano un contenzioso enorme, perché il “momento di ultimazione” di un servizio, a differenza della consegna di un bene fisico, spesso non risulta da un documento univoco e richiede una ricostruzione basata su più elementi (corrispondenza, accettazione del committente, verbali).

La procedura

Come si svolge, in concreto, un accertamento di questo tipo?

Di norma parte da un controllo (verifica generale, controllo mirato, questionario) durante il quale i verificatori incrociano le date di fatturazione, i contratti, la documentazione di consegna o di ultimazione della prestazione con l’anno in cui il costo compare in dichiarazione. Se emerge una discrepanza, viene redatto un processo verbale di constatazione (PVC) sul quale il contribuente può presentare osservazioni entro 60 giorni prima che l’ufficio emetta l’avviso di accertamento vero e proprio.

Nella pratica, l’elemento che più spesso fa scattare il rilievo è un semplice confronto tra la data della fattura (o del pagamento) e altri elementi documentali che indicano un momento diverso di “maturazione” economica del costo: il verbale di collaudo di un’opera, la corrispondenza che attesta l’accettazione di una fornitura, la data di deposito di una sentenza. I verificatori tendono a privilegiare il dato più oggettivo e verificabile a distanza di anni, ed è per questo che la difesa vince o perde soprattutto sulla qualità della documentazione raccolta al momento dell’operazione, non su quella ricostruita ex post durante il controllo. Un fascicolo contrattuale completo, conservato con ordine, è spesso più efficace di qualunque argomentazione giuridica elaborata successivamente.

Cosa succede se non reagisco subito al PVC o all’accertamento?

L’atto diventa definitivo se non impugnato nei termini, e in quel momento la contestazione di competenza smette di essere una questione tecnica discutibile e diventa un debito tributario esigibile, con sanzioni e interessi che continuano a maturare. Reagire per tempo, invece, apre diverse strade: osservazioni al PVC, accertamento con adesione, ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado.

Vale la pena sottolineare che ciascuna di queste strade produce effetti diversi anche sul fronte del recupero della doppia imposizione: aderire all’accertamento, ad esempio, non preclude di per sé il diritto a far valere il costo nell’anno di corretta competenza, ma richiede di predisporre parallelamente gli atti necessari per quel recupero, perché l’adesione chiude solo la partita relativa all’anno oggetto di contestazione, non quella relativa all’anno in cui il costo avrebbe dovuto essere dedotto. Impostare entrambe le fasi fin dall’inizio, invece di affrontarle in sequenza, è spesso la differenza tra un recupero rapido dell’imposta versata in eccesso e un secondo contenzioso a distanza di anni.

Qual è il termine per proporre ricorso?

Il termine ordinario è di 60 giorni dalla notifica dell’avviso di accertamento, salvo la sospensione di 90 giorni in caso di presentazione di istanza di accertamento con adesione. Ricordiamo che l’unica sospensione feriale dei termini processuali riconosciuta dalla legge copre il periodo dal 1° al 31 agosto: non esistono sospensioni più ampie, e fare affidamento su termini diversi da quelli reali è uno degli errori più pericolosi in questa materia.

È bene tenere presente che questi termini decorrono in modo autonomo rispetto a quelli che riguardano il recupero della doppia imposizione: il termine per impugnare l’accertamento non si allunga né si sospende in attesa che venga chiarita la posizione sull’anno di corretta competenza. Le due questioni — la difesa dall’accertamento e il recupero dell’imposta pagata in eccesso — vanno quindi gestite in parallelo, con calendari distinti, ed è un errore frequente concentrarsi solo sulla prima e trascurare la seconda finché non è troppo tardi per intervenire.

Se il Fisco ha ragione sulla competenza, sono automaticamente perduto?

No. Anche quando la contestazione formale è fondata, la legge riconosce al contribuente il diritto di evitare la doppia imposizione: se un costo viene ripreso a tassazione in un anno perché dedotto fuori competenza, il contribuente ha diritto a far valere quello stesso costo nell’anno corretto, recuperando l’imposta pagata in eccesso. Il “come” farlo dipende dai termini ancora aperti, ed è uno dei punti su cui si gioca davvero la partita.

Se i termini per presentare una dichiarazione integrativa a favore relativa all’anno di corretta competenza sono ancora aperti, la strada più semplice è quella: si indica il costo, correttamente, in quell’anno, riducendo l’imponibile e recuperando così l’imposta. Se invece quei termini sono scaduti — situazione tutt’altro che rara, specialmente quando l’accertamento arriva a distanza di anni — restano due strumenti alternativi: rappresentare all’Amministrazione l’esistenza del costo non dedotto nei periodi ancora accertabili, oppure presentare un’istanza di rimborso della maggiore imposta versata, da proporre entro il termine di decadenza previsto per questo tipo di richieste. In entrambi i casi, la richiesta va supportata dalla prova che si tratta esattamente dello stesso costo oggetto di ripresa a tassazione, e non di un costo diverso: un collegamento che va documentato con precisione, perché è proprio su questo nesso che si concentrano le eventuali contestazioni dell’ufficio in sede di verifica della richiesta.

Questa tabella va letta tenendo presente che le due colonne di sinistra — l’accertamento e il suo contenzioso — e l’ultima riga relativa al recupero della doppia imposizione seguono calendari indipendenti: è frequente che un’impresa si trovi, nello stesso periodo, a dover gestire contemporaneamente il ricorso contro l’avviso di accertamento e l’istanza di rimborso o l’integrativa relativa all’anno di corretta competenza. Pianificare entrambe le fasi fin dall’inizio, anziché rincorrerle una alla volta, riduce sensibilmente il rischio di perdere una finestra temporale per semplice sovrapposizione di scadenze.

Il problema riguarda solo le imposte dirette o anche l’IVA?

Riguarda in prevalenza le imposte dirette (Ires, Irpef) e l’Irap, perché il principio di competenza dell’articolo 109 del TUIR è specifico della determinazione del reddito d’impresa. Ai fini IVA, invece, il criterio di riferimento è generalmente quello dell’esigibilità dell’imposta, che segue proprie regole (in linea di massima legate al momento di effettuazione dell’operazione). Questo significa che, in molti casi, un rilievo sulla competenza di un costo produce un recupero di Ires e Irap, senza toccare l’IVA già detratta — ma non è sempre così: quando l’errore riguarda anche la data di emissione della fattura, o l’operazione stessa viene riqualificata, il rilievo può estendersi anche al fronte IVA, con un aumento significativo dell’importo complessivamente contestato. Verificare fin da subito su quali tributi incide realmente la contestazione è un passaggio che spesso cambia la valutazione economica dell’intera vertenza.

I casi particolari

E se il costo deriva da una sentenza non ancora passata in giudicato?

Qui la giurisprudenza più recente ha introdotto un elemento di flessibilità importante. La Cassazione ha infatti distinto nettamente la provvisoria esecutività di una sentenza di primo grado dalla certezza del costo ai fini fiscali: un costo derivante da una condanna può restare non deducibile finché non acquisisce una fisionomia realmente definitiva, anche se la sentenza è già esecutiva. È un principio che protegge il contribuente prudente, che aspetta la certezza sostanziale prima di dedurre, ma che richiede di saper documentare con precisione il momento in cui quella certezza si è manifestata.

Questo orientamento è particolarmente significativo perché si discosta, almeno in parte, da un diverso filone giurisprudenziale secondo cui, sul fronte dei ricavi da contenzioso, la competenza si individua già al momento del deposito della sentenza d’appello, in quanto è lì che il provento diventa certo. La convivenza di questi due principi — uno sui costi, l’altro sui ricavi da giudizio — richiede, caso per caso, un’attenta qualificazione della fattispecie concreta: non è detto che le stesse regole si applichino in modo identico a un costo da risarcimento e a un ricavo da indennizzo, ed è proprio in questa differenza di trattamento che si annida buona parte del margine difensivo disponibile.

E se ho dedotto il costo troppo tardi, e non troppo presto?

Il principio non cambia: anche l’imputazione tardiva è una violazione della competenza, ma in questo caso specifico il pregiudizio per l’Erario tende a essere minore o assente, perché l’imposta è stata comunque versata, solo in un anno diverso. Questo elemento — l’assenza di danno erariale — non elimina la violazione formale, ma incide sensibilmente sul quadro sanzionatorio.

Facciamo un esempio pratico: se un’impresa deduce nel 2024 un costo che sarebbe stato di competenza del 2023, l’anno 2023 risulta gravato da un’imposta più alta di quella dovuta, mentre il 2024 risulta gravato da un’imposta più bassa. Nel complesso, l’Erario non ha subito alcun danno economico, ha semplicemente incassato la stessa imposta un anno più tardi. È proprio questa la situazione per cui la riforma sanzionatoria prevede un trattamento specifico, distinguendola nettamente dal caso in cui l’imputazione anticipata o posticipata di un componente di reddito produce, invece, un reale vantaggio fiscale per il contribuente.

Vale lo stesso principio anche per i ricavi, non solo per i costi?

Sì, e anzi la casistica sui ricavi imputati nell’anno sbagliato è altrettanto frequente, specialmente nei contenziosi giudiziari: la Cassazione ha chiarito che una sopravvenienza attiva derivante da una causa va imputata all’esercizio in cui la pretesa diventa certa e oggettivamente determinabile — tipicamente quello del deposito della sentenza d’appello — salvo che l’efficacia esecutiva sia sospesa. L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo, in qualità di cassazionista, segue questo tipo di contenzioso proprio nella fase in cui la qualificazione giuridica del momento di “certezza” fiscale diventa decisiva davanti ai giudici di legittimità.

Un aspetto interessante è che il rilievo sui ricavi ha spesso un impatto economico più immediato di quello sui costi, perché l’Agenzia tende a contestare l’omessa tassazione di un provento nell’anno in cui, a suo dire, sarebbe diventato certo — con recupero di imposta, sanzioni e interessi calcolati proprio su quell’anno. Anche qui vale il medesimo principio del divieto di doppia imposizione: se il ricavo è già stato tassato, sia pure in un anno diverso, il contribuente ha diritto a evitare che la stessa somma venga tassata due volte, ma il meccanismo di recupero può essere più complesso quando il ricavo, nell’anno in cui è stato effettivamente dichiarato, non risulti più agevolmente riconducibile all’operazione contestata.

E se il costo riguarda una consulenza o un servizio infragruppo?

Qui il problema di competenza si intreccia quasi sempre con quello dell’inerenza e della prova. La giurisprudenza più recente richiede che il contribuente dimostri non solo quando il costo è divenuto certo, ma anche gli specifici elementi fattuali che collegano la spesa a operazioni realmente eseguite: non basta un contratto che preveda un importo forfettario ripartito su più anni, né la sola assenza di personale interno idoneo a svolgere il medesimo servizio.

In questi casi la difesa richiede una ricostruzione analitica: quali servizi sono stati concretamente resi, in quale periodo, con quale documentazione di supporto (report, corrispondenza, verbali di riunione, deliverable). È un lavoro che coinvolge tanto l’aspetto giuridico quanto quello contabile, perché la semplice esistenza di un contratto di servizi infragruppo — per quanto formalmente corretto — non è mai sufficiente da sola a giustificare né l’inerenza né la competenza del costo, se manca la prova concreta e puntuale delle prestazioni effettivamente rese in quell’esercizio.

Le paure finali

Rischio di dover pagare due volte la stessa imposta?

È il timore più diffuso, e la buona notizia è che l’ordinamento lo esclude espressamente. Il divieto di doppia imposizione, sancito dall’articolo 163 del TUIR, ha portata generale e prevale anche quando la situazione nasce da un errore del contribuente stesso. Se avete già pagato l’imposta sul recupero del costo nell’anno sbagliato, avete diritto a far valere lo stesso costo nell’anno giusto, con dichiarazione integrativa o istanza di rimborso a seconda dei termini ancora aperti.

Va detto con chiarezza, però, che questo diritto non opera in automatico: va fatto valere attivamente, con l’istanza o l’atto giusto, entro i termini corretti. L’Amministrazione non ricalcola d’ufficio l’imposta dell’anno di corretta competenza solo perché ha contestato l’anno sbagliato: è il contribuente a dover attivarsi, ed è qui che il fattore tempo diventa decisivo. Più a lungo si attende prima di verificare la propria posizione, minori diventano le strade disponibili per il recupero: la dichiarazione integrativa a favore ha una finestra temporale precisa, e una volta chiusa restano solo strumenti più complessi e, in alcuni casi, meno certi nell’esito.

Quanto rischio in termini di sanzioni?

La riforma del sistema sanzionatorio tributario, in vigore per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024, prevede un trattamento specifico e più mite per gli errori di competenza fiscale: quando la violazione riguarda esclusivamente l’imputazione temporale di un componente di reddito, la sanzione ordinaria per dichiarazione infedele viene ridotta di un terzo. Se poi non c’è stato alcun danno per l’Erario — tipicamente quando un ricavo è stato dichiarato in anticipo rispetto al dovuto — la sanzione diventa fissa e di importo contenuto, invece che proporzionale all’imposta. Restano comunque dovuti gli interessi.

Per le violazioni commesse prima del 1° settembre 2024 continuano ad applicarsi le regole previgenti, generalmente più severe: uno dei primi elementi da verificare, in ogni caso concreto, è proprio la data in cui la violazione si considera commessa, perché questo determina quale regime sanzionatorio si applica e, di conseguenza, quale sia la reale entità del rischio. È inoltre possibile, in presenza dei presupposti, ricorrere al ravvedimento operoso per sanare spontaneamente l’errore prima che venga contestato, beneficiando di riduzioni della sanzione tanto più significative quanto più rapidamente si interviene rispetto al momento in cui l’errore è stato commesso.

Posso perdere tutto se ho commesso più errori di competenza negli anni?

Non automaticamente, ma il rischio economico cresce se gli errori si sommano su più annualità e più tributi. La riforma delle sanzioni ha introdotto un meccanismo di cumulo giuridico esteso, che in certi casi consente di applicare un’unica sanzione (quella più grave, aumentata) invece di sommare tutte le violazioni: un aspetto tecnico che vale sempre la pena verificare prima di decidere come impostare la difesa o un’eventuale definizione agevolata.

Il cumulo giuridico, quando applicabile, può ridurre in modo significativo l’onere sanzionatorio complessivo rispetto alla somma aritmetica delle singole violazioni, ma la sua applicazione dipende da condizioni precise: le violazioni devono riguardare, di norma, lo stesso tributo e lo stesso periodo d’imposta, e la disciplina distingue il trattamento a seconda che ci si trovi in sede di accertamento o di ravvedimento operoso. Verificare in anticipo se il proprio caso rientra in queste condizioni fa parte del lavoro difensivo, perché incide direttamente sull’entità della somma che, in caso di esito sfavorevole del contenzioso, l’impresa si troverebbe a dover versare.

Vale davvero la pena arrivare fino in Cassazione per una questione di “date”?

Sì, e i numeri lo confermano: gran parte delle pronunce più rilevanti su questa materia degli ultimi anni nasce proprio da controversie che sembravano, all’inizio, semplici dispute sull’anno “giusto” di imputazione. Dietro l’apparente tecnicismo si nascondono spesso importi significativi e principi di diritto che, una volta affermati dalla Suprema Corte, orientano tutti i contenziosi successivi.

“Mi fa vedere un esempio concreto?”

Ecco due simulazioni numeriche, costruite come semplici esercizi dimostrativi per capire la meccanica del problema — non sono casi reali seguiti dallo studio.

Simulazione 1 — Costo dedotto un anno troppo presto. Un’impresa riceve nel dicembre 2023 una fattura per una consulenza relativa a un progetto che si concluderà solo a marzo 2024, quando il committente accetterà formalmente il lavoro. L’impresa deduce l’intero costo di 41.700 € nel bilancio 2023. In sede di verifica, l’Agenzia contesta che la prestazione non era ancora “ultimata” al 31.12.2023, e quindi il costo non era certo né determinabile in quell’esercizio: competenza corretta, 2024. L’ufficio riprende a tassazione l’importo per il 2023, con una maggiore Ires di circa 10.000 € più sanzioni e interessi. L’impresa, però, non aveva ancora dedotto nulla per il 2024 relativo a quella stessa prestazione: può quindi presentare una dichiarazione integrativa a favore per il 2024 (se i termini sono ancora aperti) e recuperare l’imposta versata due volte sullo stesso costo. Se invece i termini per l’integrativa relativa al 2024 fossero già decorsi al momento della definizione dell’accertamento, l’impresa dovrebbe valutare la strada dell’istanza di rimborso, dimostrando con la medesima documentazione contrattuale che si tratta esattamente dello stesso costo oggetto della ripresa a tassazione per il 2023.

Simulazione 2 — Costo legato a un contenzioso, dedotto sulla base di una sentenza non definitiva. Una società subisce una condanna al risarcimento di 128.500 € con sentenza di primo grado depositata il 14 giugno 2022, dichiarata provvisoriamente esecutiva. La società versa l’importo e lo deduce nel bilancio 2022. La sentenza viene poi riformata in appello nel 2024, riducendo il risarcimento a 74.200 €. Il Fisco, in accertamento, sostiene che il costo non era “certo” nel 2022 proprio perché la sentenza era ancora impugnabile, e ne contesta la deduzione in quell’anno. Applicando il principio più recente della Cassazione sulla distinzione tra esecutività provvisoria e certezza fiscale, la società può sostenere che il costo sarebbe stato semmai deducibile solo nel 2024, quando la misura è divenuta definitiva — e che nel frattempo ha diritto a recuperare, per differenza, quanto versato in eccesso nel 2022 rispetto all’importo realmente dovuto. In questo caso la differenza tra i due importi (54.300 €) diventa un elemento decisivo: la società dovrà infatti dimostrare non solo che il costo andava dedotto nel 2024, ma anche che l’importo corretto da dedurre in quell’anno è quello ridotto dalla sentenza d’appello, e non quello originariamente versato sulla base della sentenza di primo grado.

Simulazione 3 — Costo per servizi infragruppo contestato per difetto di prova puntuale. Una capogruppo fattura ogni anno alla controllata operativa un importo fisso, pari al 4% del fatturato, per “servizi di coordinamento e assistenza gestionale”. La controllata deduce il costo di 96.000 € nel 2023. In accertamento, l’ufficio contesta che il contratto non individua le prestazioni concretamente rese in quell’anno, né esiste documentazione (report, verbali, corrispondenza) che attesti la loro effettiva esecuzione nel periodo. La controllata, per difendersi, deve ricostruire — con il supporto dello staff multidisciplinare — l’evidenza concreta delle attività svolte nel 2023: solo in questo modo può sostenere sia l’inerenza sia la corretta competenza temporale del costo, superando la contestazione basata sulla sola genericità del contratto.

La domanda che nessuno fa ma tutti dovrebbero fare

Chi deve provare che il costo era davvero “non di competenza”: io o l’Agenzia? È la domanda decisiva, e la risposta non è scontata come sembra. La giurisprudenza distingue nettamente i due lati del rapporto: per i componenti positivi di reddito (i ricavi), l’onere di provare la certezza e la determinabilità oggettiva spetta all’Amministrazione finanziaria che vuole anticiparne la tassazione. Per i componenti negativi (i costi), invece, l’onere è rovesciato: è il contribuente che intende dedurre il costo a dover dimostrare il momento esatto in cui la prestazione si è ultimata o la spesa è divenuta certa e determinabile.

Questa asimmetria significa che, in un contenzioso sulla competenza di un costo, non basta avere ragione “nella sostanza”: bisogna avere, agli atti, la prova documentale precisa del momento in cui il costo è sorto secondo le regole di legge — un verbale di collaudo, una data di consegna, una sentenza definitiva, un accordo scritto che fissa il quantum. Chi si presenta al contraddittorio con la sola fattura, senza la documentazione che ne individua con precisione il momento di ultimazione o di certezza, parte già in una posizione difensiva più debole, indipendentemente da quanto sia fondata la propria posizione.

C’è un secondo aspetto, meno noto, legato a questa asimmetria: proprio perché l’onere della prova sui costi grava sul contribuente, la Cassazione ha più volte chiarito che l’accertamento di fatto compiuto dai giudici di merito su questo punto — quando è motivato e non manifestamente illogico — non è riesaminabile in sede di legittimità. In pratica, se nei primi due gradi di giudizio la documentazione prodotta non è stata ritenuta sufficiente a provare il momento di competenza, diventa molto difficile ribaltare quella valutazione in Cassazione, perché il giudizio di legittimità non riesamina i fatti, ma solo l’applicazione del diritto. Questo rende ancora più importante costruire, fin dal primo grado — se non ancora prima, in sede di osservazioni al PVC — un fascicolo probatorio solido, perché è lì che si gioca gran parte della partita, non nei gradi successivi.

“Ma i giudici cosa dicono?”

Ecco i riferimenti giurisprudenziali più rilevanti e aggiornati su questa materia, con il principio di diritto riformulato e la ragione per cui è utile conoscerlo. Vale la pena premettere che si tratta di un filone giurisprudenziale in evoluzione: alcune pronunce recenti, specialmente quelle sui costi da contenzioso, introducono margini di flessibilità che non erano scontati fino a pochi anni fa, mentre su altri fronti — come l’onere della prova a carico del contribuente — l’orientamento resta stabile da tempo.

Cassazione, sez. tributaria, sentenza n. 24485/2025 (4 settembre 2025). In tema di costi da contenzioso, la Corte ha affermato che il requisito della certezza fiscale prevale sulla provvisoria esecutività della sentenza: un costo da risarcimento resta indeducibile finché non acquisisce una fisionomia realmente definitiva, anche se la sentenza di condanna è già esecutiva. È il precedente chiave per chi subisce condanne non ancora passate in giudicato.

Cassazione, sez. tributaria, sentenza n. 11197/2025. Sul fronte dei ricavi da contenzioso, la Corte ha stabilito che una sopravvenienza attiva derivante da una causa va imputata all’esercizio in cui la sentenza d’appello viene depositata, perché è in quel momento che il provento diventa certo, salvo sospensione dell’efficacia esecutiva.

Cassazione, sez. V, ordinanza n. 15632/2025. Ribadisce che l’onere di provare la competenza dell’esercizio in cui un costo è dedotto — e quindi il momento di ultimazione della prestazione — spetta sempre al contribuente, non all’Agenzia.

Cassazione, ordinanza n. 2391/2025. Chiarisce che il principio di correlazione tra costi e ricavi è intrinseco al principio di competenza: prima si individua l’esercizio di competenza dei ricavi, poi si deducono nello stesso anno i costi ad essi collegati, anche se materialmente sostenuti in un esercizio successivo.

Cassazione, ordinanza n. 7421/2024. Per i contratti di appalto, l’esercizio di competenza dei costi non coincide con la semplice ultimazione materiale dei lavori, ma con il momento dell’accettazione dell’opera da parte del committente, anche tacita (per facta concludentia).

Cassazione, sentenza n. 12891/2024. Principio cardine sulla doppia imposizione: il divieto previsto dall’articolo 163 del TUIR prevale anche quando l’origine della doppia tassazione è un errore contabile del contribuente stesso, e non solo un rilievo dell’ufficio.

Cassazione, ordinanza n. 8984/2024. Conferma il rigore probatorio richiesto al contribuente: la deducibilità di un costo esige la prova rigorosa di certezza, inerenza e competenza temporale, non essendo sufficiente la mera correlazione con i ricavi di vendita.

Cassazione, ordinanza n. 2149/2026 (2 febbraio 2026). In tema di accertamenti induttivi, afferma che l’Amministrazione, quando contesta maggiori ricavi, non può ignorare i costi correlati che il contribuente alleghi e dimostri: il reddito va tassato al netto, non sul volume d’affari lordo. Il principio è utile anche indirettamente in materia di competenza, perché ribadisce che la determinazione del reddito d’impresa deve rispettare la reale capacità contributiva, e non può fondarsi su una lettura parziale o meccanica dei soli elementi che favoriscono la pretesa erariale.

Cassazione, sentenza n. 19140/2026. Sul crinale dell’antieconomicità dei costi, chiarisce che una spesa non può essere disconosciuta solo perché appare sproporzionata: serve un parametro oggettivo di anomalia, non una valutazione meramente gestionale. È un principio che si applica spesso in combinato con la contestazione di competenza, quando l’ufficio, oltre a discutere l’anno di imputazione, mette in dubbio anche la ragionevolezza economica dell’intera operazione: la Corte richiede, in questi casi, che la contestazione sia ancorata a dati contabili e di mercato concreti, non a una generica impressione di anomalia.

Cassazione, ordinanza n. 10456/2026 (21 aprile 2026). In tema di costi infragruppo, richiede la prova puntuale degli specifici costi sostenuti in relazione a operazioni realmente eseguite: non bastano contratti forfettari pluriennali né l’assenza di personale interno equivalente.

Cassazione, sentenza n. 1016/2022. Ribadisce che il principio di competenza è inderogabile anche in assenza di danno erariale: una clausola contrattuale (nel caso esaminato, una clausola FOB) non può da sola giustificare uno spostamento della competenza fiscale a un esercizio diverso da quello previsto dalla legge.

Cassazione, ordinanza n. 8068/2020. Esclude la possibilità di compensare direttamente, senza passare dagli strumenti previsti dalla legge, l’imposta non versata nell’anno in cui il costo è stato dedotto per errore con la maggiore imposta dovuta nell’anno di corretta competenza: la doppia imposizione va rimossa con gli strumenti specifici (integrativa, rimborso), non con un’automatica compensazione.

E voi, concretamente, cosa fate?

Di fronte a un rilievo di questo tipo, lo Studio Monardo mette in campo una serie di strumenti concreti:

1. Analizziamo il PVC o l’avviso di accertamento per verificare su quali elementi di fatto l’ufficio fonda la contestazione di competenza (date di fatturazione, contratti, verbali di collaudo, sentenze), individuando i punti deboli della ricostruzione dell’ufficio.
2. Ricostruiamo la documentazione probatoria relativa al momento esatto di ultimazione della prestazione o di certezza del costo, elemento decisivo visto l’onere della prova a carico del contribuente, recuperando anche corrispondenza e documenti interni che l’impresa spesso non considera rilevanti.
3. Verifichiamo se sussiste doppia imposizione e calcoliamo l’imposta recuperabile nell’anno di corretta competenza, quantificando con precisione l’effettivo pregiudizio economico subito dall’impresa.
4. Valutiamo la strada della dichiarazione integrativa a favore, quando i termini sono ancora aperti, per neutralizzare l’effetto economico del rilievo prima ancora che si renda necessario un contenzioso.
5. Predisponiamo l’istanza di rimborso per i casi in cui i termini per l’integrativa siano scaduti, calcolando correttamente il termine di decadenza e documentando il collegamento tra il costo ripreso e quello da recuperare.
6. Costruiamo le osservazioni al PVC entro i 60 giorni previsti, per tentare di correggere il rilievo prima dell’emissione dell’accertamento, quando gli elementi difensivi lo consentono.
7. Valutiamo l’accertamento con adesione, quando la strategia processuale lo consiglia, per ridefinire la pretesa in contraddittorio con l’ufficio, coordinando questa fase con il parallelo recupero della doppia imposizione.
8. Impostiamo il ricorso davanti alla Corte di Giustizia Tributaria, argomentando la corretta imputazione temporale alla luce degli orientamenti più aggiornati della Cassazione, con un impianto probatorio costruito fin dal primo grado in vista di un possibile giudizio di legittimità.
9. Verifichiamo il corretto trattamento sanzionatorio, applicando la riduzione di un terzo prevista per le violazioni di competenza dalla riforma del sistema sanzionatorio e, quando applicabile, il cumulo giuridico tra più violazioni.
10. Seguiamo il contenzioso fino in Cassazione, quando il caso lo richiede, mantenendo la medesima linea difensiva impostata sin dal primo grado, senza soluzione di continuità nella strategia adottata.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC (Organismo di Composizione della Crisi); Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021.

In una materia come quella della competenza fiscale, dove — come dimostrano le pronunce più recenti — gli orientamenti della Cassazione si evolvono e talvolta si discostano dalla prassi consolidata dell’Amministrazione finanziaria, il ruolo di cassazionista consente di impostare la strategia difensiva già dal primo grado tenendo conto di come la questione verrà probabilmente inquadrata in sede di legittimità, evitando di costruire un impianto difensivo che regge in Commissione ma non supera il vaglio finale. A questo si affianca il lavoro dello staff multidisciplinare, composto da avvocati e commercialisti che seguono insieme la ricostruzione contabile e fiscale del caso, così da presentare all’ufficio e ai giudici una prova coerente sotto entrambi i profili, tecnico-contabile e giuridico, con la stessa linea difensiva mantenuta dal primo grado fino all’eventuale giudizio di Cassazione.

Questo coordinamento tra competenze giuridiche e contabili è particolarmente utile proprio nella materia della competenza fiscale, dove — come si è visto nelle domande precedenti — la linea di confine tra un errore formale sanabile e una violazione sostanziale dipende quasi sempre da dettagli tecnico-contabili (una data di consegna, un verbale di collaudo, un accordo transattivo) che vanno letti e qualificati correttamente sul piano giuridico fin dalla prima fase del contraddittorio con l’Amministrazione, e non solo davanti al giudice.

Chiusura

Le tre cose da portarsi a casa da questa intervista: primo, un costo dedotto nell’anno sbagliato non è quasi mai una battaglia persa in partenza, perché l’ordinamento vieta espressamente la doppia imposizione. Secondo, l’onere di provare il momento esatto di competenza di un costo spetta al contribuente, e questo rende la documentazione — non le sole argomentazioni — l’arma decisiva. Terzo, i termini per intervenire (osservazioni al PVC, ricorso, integrativa, rimborso) sono stretti e diversi tra loro: perderli per disattenzione trasforma un rilievo discutibile in un debito definitivo.

A questi tre punti se ne può aggiungere un quarto, meno tecnico ma altrettanto importante: la materia della competenza fiscale è tra quelle in cui la giurisprudenza di Cassazione si muove più rapidamente, e un principio ritenuto consolidato fino a pochi anni fa può essere corretto o precisato da una pronuncia recente, come dimostrano i contrasti tra alcuni degli orientamenti più aggiornati in tema di certezza del costo da contenzioso. Per questo motivo, valutare la propria posizione alla luce della giurisprudenza più recente — e non di quella che si conosceva al momento in cui l’errore è stato commesso — è spesso ciò che fa la differenza tra una difesa efficace e una difesa costruita su basi già superate.

Lo Studio Monardo segue questa materia con l’attenzione che richiede una giurisprudenza in continua evoluzione, e con la possibilità concreta di portare la difesa fino all’ultimo grado di giudizio quando la posta in gioco lo giustifica, grazie al profilo di cassazionista dell’Avvocato e al lavoro coordinato dello staff multidisciplinare in materia bancaria e tributaria.

Chi riceve oggi un PVC o un avviso di accertamento su un costo “non di competenza” ha, quasi sempre, più margini di quanti ne immagini in un primo momento: tra la contestazione formale dell’ufficio e il debito tributario definitivo esiste uno spazio ampio, fatto di documentazione da ricostruire, strumenti di recupero da attivare e, quando serve, gradi di giudizio da percorrere fino in fondo. Il punto è muoversi in tempo, con una strategia che tenga insieme fin dall’inizio l’aspetto contabile e quello giuridico, evitando di scoprire solo a ridosso di una scadenza che una strada di recupero non è più percorribile.

📩 Non lasciate che i termini di reazione scadano prima di aver verificato le vostre possibilità di difesa: tutti i riferimenti per contattare lo studio sono indicati in fondo a questa pagina, scriveteci per una prima valutazione del vostro caso.