Introduzione

Il monitoraggio fiscale delle attività finanziarie estere e degli investimenti detenuti al di fuori dell’Italia rappresenta da anni uno dei temi più delicati per imprenditori, professionisti e risparmiatori.

L’obbligo di riportare tali attività nel quadro RW della dichiarazione dei redditi deriva dal decreto legislativo n. 167/1990 (“Norme in materia di monitoraggio fiscale”). L’omessa o incompleta indicazione di conti correnti, quote di fondi, titoli, assicurazioni o criptovalute detenuti all’estero comporta sanzioni pecuniarie fino al 30 % dell’importo non dichiarato e, dal 2020, l’Agenzia delle Entrate deve invitare il contribuente al contraddittorio prima di emettere l’avviso di accertamento . Questa fase dialogica, se utilizzata correttamente, può evitare l’irrogazione della sanzione o ridurla sensibilmente.

L’importanza dell’argomento deriva da diversi fattori:

• Elevate sanzioni e accertamenti presuntivi. L’omissione del quadro RW non è una semplice irregolarità formale ma una violazione sostanziale che serve a prevenire l’espatrio di capitali. La Corte di Cassazione ha ribadito che la norma presuppone che i beni esteri producano redditi, salvo prova contraria . Ciò significa che, oltre alla sanzione per l’omissione, l’amministrazione può ricostruire il reddito presunto e richiedere imposte e interessi.
• Nuove regole sul contraddittorio preventivo. Dal 1° luglio 2020 il d.lgs. n. 218/1997 prevede l’obbligo per l’Agenzia delle Entrate di inviare un invito a comparire prima di notificare l’accertamento, salvo alcune eccezioni . La disciplina è stata ulteriormente rafforzata dal d.lgs. 219/2023, che ha introdotto l’art. 6‑bis nello Statuto dei diritti del contribuente, imponendo alla pubblica amministrazione un contraddittorio informato ed effettivo con l’obbligo di comunicare lo schema di atto e concedere un termine di almeno 60 giorni per le osservazioni.
• Riforma dell’accertamento (D.Lgs. 13/2024). La riforma dell’accertamento tributario e del concordato preventivo biennale ha ridefinito l’istituto dell’accertamento con adesione. Gli atti emessi dall’amministrazione devono ora essere preceduti, nella maggior parte dei casi, da un contraddittorio preventivo; il contribuente può presentare memoria o chiedere la definizione con adesione. Le regole si sono sovrapposte ai precedenti istituti e rendono complessa la gestione dei termini e delle scadenze.
• Opportunità di difesa e strumenti alternativi. Oltre all’accertamento con adesione esistono altri strumenti deflativi (ravvedimento operoso, tregua fiscale, piani del consumatore e accordi di ristrutturazione del debito) che possono ridurre sanzioni e interessi o consentire la ristrutturazione dell’intero debito. Tuttavia tali strumenti hanno requisiti stringenti e non sempre si applicano al monitoraggio RW .

In questo articolo – aggiornato al 12 giugno 2026 – analizzeremo nel dettaglio gli obblighi di monitoraggio, le norme sul contraddittorio, la procedura da seguire dopo l’invito e le principali difese a disposizione del contribuente. La trattazione ha un taglio professionale e pratico, con esempi, tabelle riepilogative e risposte alle domande più comuni, sempre dal punto di vista del contribuente che riceve un invito per monitoraggio fiscale incompleto. L’obiettivo è fornire una guida operativa per capire cosa fare subito e come preparare una strategia difensiva efficace.

Presentazione dello Studio Legale

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è l’ideatore e coordinatore di questo approfondimento. È avvocato cassazionista e guida un team multidisciplinare di avvocati tributaristi e commercialisti con competenze specifiche in diritto bancario e fiscale. Tra le sue qualifiche spiccano:

• Gestore della crisi da sovraindebitamento (Legge 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia.
• Professionista fiduciario di un Organismo di Composizione della Crisi (OCC) autorizzato dal Ministero, che assiste debitori e consumatori nella predisposizione di piani di rientro e accordi di ristrutturazione.
• Esperto negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021, incarico che gli consente di assistere le imprese nella procedura di composizione negoziata per evitare il fallimento.

L’Avv. Monardo e il suo staff offrono un’assistenza completa che spazia dall’analisi dell’atto e dei documenti forniti dall’amministrazione, alla predisposizione di memorie difensive e ricorsi davanti alla Corte di Giustizia Tributaria, alle trattative con l’Agenzia per definire l’accertamento con adesione, fino alla valutazione di soluzioni alternative (come piani del consumatore, accordi di ristrutturazione o procedure di esdebitazione). Il team è in grado di intervenire con urgenza per sospendere provvedimenti esecutivi (pignoramenti, ipoteche, fermi amministrativi) e salvaguardare il patrimonio del contribuente.

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1.0 Chi è l’Avv. Giuseppe Angelo Monardo?

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC; Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021.

La missione dell’Avv. Monardo è difendere i diritti dei contribuenti e trovare soluzioni efficaci ai problemi fiscali e bancari. La sua filosofia si basa sulla trasparenza, sull’aggiornamento costante e sull’ascolto attento del cliente. Per questo motivo cura personalmente la redazione di articoli divulgativi come quello che state leggendo, allo scopo di informare e sensibilizzare i contribuenti sui loro diritti.

1. Contesto normativo e giurisprudenziale

1.1 Obblighi di monitoraggio fiscale e quadro RW

Il d.lgs. 167/1990 disciplina l’obbligo, per le persone fisiche, le società semplici e le associazioni di professionisti residenti in Italia, di indicare nella dichiarazione annuale dei redditi le attività di natura finanziaria e gli investimenti detenuti all’estero. L’art. 4 prevede che debbano essere dichiarate:

• i conti correnti bancari e postali esteri;
• le partecipazioni in società estere;
• le obbligazioni, titoli, fondi, polizze assicurative, derivati e altre attività di natura finanziaria;
• le criptovalute e gli strumenti digitali assimilati;
• gli immobili situati all’estero (per i quali sono inoltre dovuti l’IVIE e l’IVAFE).

Tale obbligo non ricade solo sui titolari formali, ma anche su chi detiene o può disporre effettivamente delle attività, secondo la giurisprudenza della Cassazione; ad esempio gli amministratori di società con potere di firma su conti esteri sono tenuti a indicare i conti anche se non ne sono proprietari . L’art. 4 prevede alcune esenzioni, come i conti esteri collegati a transazioni effettuate per il tramite di intermediari residenti che inviano le informazioni all’Amministrazione, e i conti bancari con giacenza massima annua inferiore a 15 000 € .

L’inserimento delle attività nel quadro RW non ha finalità di imposizione diretta (non comporta pagamento di imposta), ma serve a monitorare i trasferimenti di valuta da e verso l’estero e a permettere all’Agenzia delle Entrate di verificare l’eventuale evasione di imposte sui redditi esteri. La mancanza di tale segnalazione è pertanto considerata una violazione sostanziale.

1.2 Sanzioni per omissione o irregolarità nel quadro RW

L’art. 5 del d.lgs. 167/1990 stabilisce le sanzioni amministrative per la mancata o incompleta indicazione delle attività estere. Se le violazioni non integrano reati penali, la sanzione va dal 3 % al 15 % del valore degli importi non dichiarati per ciascun anno, che si raddoppia dal 6 % al 30 % se le attività sono localizzate in Paesi a regime fiscale privilegiato . Nel 2024 la Corte di Cassazione ha precisato che l’omissione del quadro RW è una violazione sostanziale e non meramente formale: essa tutela l’interesse pubblico al monitoraggio dei capitali e quindi la sanzione (da 5 % a 25 %) non è sproporzionata né contraria al diritto dell’Unione .

L’art. 6 prevede inoltre una presunzione di fruttuosità delle attività finanziarie estere: se il contribuente non dimostra che le somme depositate non hanno prodotto redditi imponibili, l’Amministrazione può ricostruire il reddito presunto applicando il tasso di interesse ufficiale . Questa presunzione rende ancora più rischioso non fornire adeguate giustificazioni durante il contraddittorio.

1.3 Evoluzione normativa del contraddittorio: dagli anni ’90 al 2026

1.3.1 L’accertamento con adesione e l’invito a comparire (d.lgs. 218/1997)

Il decreto legislativo n. 218/1997 ha introdotto l’istituto dell’accertamento con adesione, un accordo tra il contribuente e l’Amministrazione finanziaria che consente di definire un accertamento pagando imposta, interessi e una sanzione ridotta. L’art. 5 stabilisce che l’ufficio invita il contribuente a comparire indicando i periodi d’imposta, la data e il luogo della convocazione, la quantificazione delle maggiori imposte e delle sanzioni e i motivi degli scostamenti . Se il contribuente accetta l’invito e paga entro 15 giorni, la sanzione è ridotta di 1/3, mentre se è necessario un avviso di accertamento l’adesione consente la riduzione a 1/3 della sanzione irrogata.

L’art. 5‑ter, inserito nel 2020 (d.l. 34/2019 convertito), rende obbligatorio l’invito a comparire prima di notificare l’avviso di accertamento, salvo casi di urgenza e alcune eccezioni (ad esempio le rettifiche parziali dell’art. 41‑bis del d.P.R. 600/1973). L’omissione di tale invito comporta l’invalidità dell’accertamento solo se il contribuente dimostra che avrebbe potuto presentare argomentazioni utili (la cosiddetta “prova di resistenza”) . La giurisprudenza ha chiarito che la violazione del contraddittorio comporta l’annullamento dell’atto solo in presenza di un pregiudizio concreto per il contribuente.

1.3.2 Il principio del contraddittorio nello Statuto del contribuente (art. 6‑bis L. 212/2000)

Con il d.lgs. 219/2023 il legislatore ha introdotto l’art. 6‑bis nello Statuto dei diritti del contribuente (L. 212/2000), attribuendo valore generale al principio del contraddittorio preventivo. La nuova norma impone all’Amministrazione finanziaria di garantire un contraddittorio “informato ed effettivo” per tutti gli atti impositivi e sanzionatori autonomamente impugnabili, salvo esclusioni espressamente previste. In particolare:

1. Comunicazione dello schema di atto. L’Amministrazione deve inviare al contribuente una comunicazione contenente lo schema dell’atto, con l’indicazione della pretesa fiscale e delle ragioni di fatto e di diritto. Deve inoltre mettere a disposizione la documentazione dell’istruttoria.
2. Termine minimo di 60 giorni. Il contribuente ha diritto a un termine non inferiore a 60 giorni per formulare osservazioni e richieste di audizione e può chiedere di esaminare gli atti.
3. Motivazione rafforzata. L’atto finale deve motivare specificamente perché l’Amministrazione ha accolto o respinto le osservazioni presentate dal contribuente.
4. Esclusioni e semplificazioni. Non è richiesto il contraddittorio per gli atti automatizzati (art. 36‑bis d.P.R. 600/1973) o per gli atti di mera liquidazione; il d.l. 39/2024 ha inoltre chiarito che l’obbligo riguarda solo gli atti con funzione impositiva o sanzionatoria e non quelli di mero accertamento sostanzialmente confermativi.

Questa disposizione rafforza il diritto di difesa del contribuente e rappresenta un passo verso un rapporto più paritario con l’Amministrazione. La sua portata è stata oggetto di numerosi interventi giurisprudenziali, soprattutto perché si inserisce in un sistema già regolato dal d.lgs. 218/1997 e dalle norme speciali.

1.3.3 Giurisprudenza recente sul contraddittorio

La Corte di Cassazione ha offerto interpretazioni fondamentali riguardo all’obbligo di contraddittorio:

• Cass., SS.UU., n. 21271/2025. Le Sezioni Unite hanno stabilito che, prima dell’entrata in vigore dell’art. 6‑bis, il contraddittorio endoprocedimentale era obbligatorio solo per i tributi armonizzati dall’Unione Europea, mentre per gli altri tributi occorreva una previsione legislativa specifica; in assenza di contraddittorio l’atto è invalido solo se il contribuente dimostra la concreta possibilità di far valere difese .
• Cass., n. 10872/2025. La Cassazione ha affermato che l’avviso di accertamento deve motivare puntualmente il rigetto delle giustificazioni addotte dal contribuente, altrimenti l’atto è nullo. L’obbligo di motivazione rafforzata costituisce elemento essenziale dell’effettivo contraddittorio .
• Cass., n. 9445/2025. In materia di monitoraggio fiscale ha confermato le sanzioni per omesso quadro RW, ribadendo che la dichiarazione deve essere presentata anche da chi detiene indirettamente le attività e che la sanzione può essere calcolata con riferimento all’intero valore delle attività estere.
• Cass., ord. n. 16517/2022. Ha chiarito che l’omessa dichiarazione di attività estere fa scattare la presunzione di fruttuosità. Spetta al contribuente dimostrare che le somme non hanno prodotto redditi, ad esempio tramite documentazione bancaria .
• Cass., n. 28077/2024. Ha affermato che la violazione dell’obbligo di monitoraggio è sostanziale e che le sanzioni previste non contrastano con il principio di proporzionalità europeo .
• Cass., n. 8481/2026. Ha separato le procedure di accertamento del reddito estero da quelle sanzionatorie relative al quadro RW. La domanda di accertamento con adesione proposta contro il solo atto sanzionatorio non sospende il termine per impugnare l’atto, poiché le sanzioni per monitoraggio fiscale non sono collegate alle imposte dovute.

Queste pronunce evidenziano che il contraddittorio è uno strumento dinamico e fondamentale per la tutela del contribuente. In assenza di un invito adeguato o di motivazione, l’atto di accertamento può essere annullato; tuttavia, il contribuente deve dimostrare il pregiudizio subito.

1.4 Strumenti sanzionatori e procedurali complementari

Oltre al contraddittorio, il contribuente deve considerare altri istituti che possono influire sulla sua posizione:

1. Ravvedimento operoso (art. 13 d.lgs. 472/1997). Questo istituto consente al contribuente di regolarizzare spontaneamente errori e omissioni pagando sanzioni ridotte. L’art. 13 prevede diverse riduzioni a seconda del momento in cui si effettua la regolarizzazione: ad esempio, un decimo del minimo se il pagamento del tributo è effettuato entro 30 giorni, un nono se la regolarizzazione avviene entro 90 giorni, un ottavo se entro il termine di presentazione della dichiarazione, un settimo o un sesto se la regolarizzazione avviene dopo la comunicazione dello schema di atto di cui all’art. 6‑bis . Il pagamento della sanzione ridotta deve essere accompagnato dal versamento del tributo dovuto e degli interessi legali .
2. Accertamento con adesione (d.lgs. 218/1997). Oltre a prevedere l’invito obbligatorio, l’istituto consente al contribuente di raggiungere un accordo con l’ufficio prima che inizi il contenzioso; in cambio ottiene la riduzione delle sanzioni a 1/3. L’accordo può essere richiesto anche su iniziativa del contribuente entro il termine di impugnazione dell’atto e sospende i termini processuali.
3. Tregua fiscale e definizioni agevolate. Gli ultimi anni hanno visto diverse “rottamazioni” delle cartelle, ma nessuna di esse è applicabile alle violazioni del quadro RW. La circolare 2/2023 dell’Agenzia delle Entrate chiarisce che la regolarizzazione delle violazioni formali non si estende agli obblighi di monitoraggio e al pagamento dell’IVIE/IVAFE ; dunque chi ha omesso il quadro RW deve utilizzare gli altri strumenti (ravvedimento, adesione, ricorso).
4. Crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012). Questa legge consente ai debitori non fallibili di ristrutturare i propri debiti attraverso piani del consumatore, accordi di ristrutturazione o liquidazione del patrimonio. L’art. 14‑terdecies introduce l’esdebitazione, cioè la liberazione dai debiti residui dopo la liquidazione o l’omologazione di un piano, purché il debitore abbia agito con diligenza, non abbia fatto ricorso fraudolento al credito e non abbia già ottenuto l’esdebitazione negli ultimi otto anni . Restano esclusi dall’esdebitazione i debiti per mantenimento e quelli derivanti da responsabilità extracontrattuale .

1.5 Statuto del contribuente e principi generali

Lo Statuto dei diritti del contribuente (legge n. 212/2000) costituisce la carta fondamentale dei rapporti tra fisco e contribuente. Oltre all’art. 6‑bis, che codifica il contraddittorio preventivo, lo Statuto contiene altre norme di grande importanza:

• Art. 6 (Informazione del contribuente). Impone all’Amministrazione di garantire al contribuente informazioni complete sulle norme tributarie e sugli adempimenti, nonché di inviare comunicazioni chiare e tempestive relative ai controlli effettuati. La trasparenza è un presupposto essenziale per l’effettivo esercizio del diritto di difesa.
• Art. 7 (Motivazione degli atti). Gli atti dell’Amministrazione devono indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che li determinano. La mancanza di motivazione comporta la nullità dell’atto e impedisce al contribuente di comprendere la pretesa.
• Art. 10 (Tutela dell’affidamento e della buona fede). Stabilisce che i rapporti tra fisco e contribuente si basano sul principio di buona fede. Le disposizioni tributarie non possono imporre obblighi senza un termine adeguato affinché i contribuenti possano adeguarsi; inoltre gli errori indotti da incertezze interpretative non possono essere sanzionati.
• Art. 12 (Diritti del contribuente nei confronti degli accessi e ispezioni). Garantisce che, durante le verifiche, il contribuente possa farsi assistere da un professionista, ricevere il processo verbale di constatazione e presentare osservazioni nei 60 giorni successivi. Queste garanzie anticipano il contraddittorio anche nelle verifiche sul campo.

La conoscenza di questi principi è fondamentale perché molte eccezioni si basano proprio sulla violazione dello Statuto: ad esempio, un avviso di accertamento emesso senza adeguata motivazione o senza informare il contribuente delle ragioni della pretesa può essere annullato.

1.6 Diritto dell’Unione Europea e principi sovranazionali

Il contraddittorio e il diritto di difesa non sono solo principi nazionali, ma trovano fondamento anche nel diritto dell’Unione Europea e nella Convenzione europea dei diritti dell’uomo (CEDU). La Corte di giustizia dell’Unione (CGUE) ha affermato che il diritto dei contribuenti di essere ascoltati prima dell’adozione di un atto lesivo è un principio generale del diritto dell’UE. In varie sentenze (es. cause C‑276/16, “Commissione c. Polonia”; C‑682/15, “Berchtesgaden Land”) la Corte ha ribadito che l’amministrazione deve mettere il contribuente in condizione di far valere utilmente le proprie ragioni. Sebbene tali pronunce riguardino prevalentemente tributi armonizzati (IVA e dazi doganali), l’orientamento influisce anche sui tributi nazionali e ha spinto il legislatore italiano a introdurre il contraddittorio generalizzato.

Anche la Corte europea dei diritti dell’uomo tutela i diritti dei contribuenti attraverso l’art. 6 della CEDU (diritto a un equo processo) e l’art. 1 del Protocollo n. 1 (protezione della proprietà), che impongono proporzionalità delle sanzioni e equo bilanciamento tra interessi pubblici e privati. Queste norme possono essere invocate nei ricorsi per violazione dei diritti fondamentali.

1.7 Cronologia normativa del monitoraggio RW

Per meglio comprendere l’evoluzione del monitoraggio fiscale e del contraddittorio, è utile ripercorrere le tappe principali:

1. 1990 – D.lgs. 167/1990. Introdotto per contrastare l’espatrio illecito di capitali, obbliga i residenti a dichiarare le attività finanziarie estere nel quadro RW. Prevede sanzioni dal 3 % al 15 % o dal 6 % al 30 % in presenza di paradisi fiscali .
2. 1997 – D.lgs. 218/1997. Introduce l’accertamento con adesione e l’invito a comparire (art. 5), con possibilità di ridurre le sanzioni a un terzo .
3. 2011 – Legge n. 148/2011. Rafforza l’obbligo di monitoraggio, estendendo la dichiarazione alle partecipazioni in società estere, polizze vita, derivati e, in seguito, anche alle criptovalute.
4. 2017 – Voluntary disclosure bis. Consente ai contribuenti di regolarizzare capitali esteri non dichiarati con pagamento di imposta, interessi e sanzioni ridotte. Ha rappresentato un precedente importante per molti contribuenti.
5. 2019 – d.l. 34/2019 (c.d. “decreto crescita”). Introduce l’art. 5‑ter nel d.lgs. 218/1997, rendendo obbligatorio l’invito al contraddittorio prima dell’avviso di accertamento per imposte sui redditi e Iva .
6. 2020 – d.l. 73/2020 (“decreto rilancio”). Sospende termini e sospende l’attività accertativa durante la pandemia, con ripresa nel 2021.
7. 2023 – d.lgs. 219/2023. Introduce l’art. 6‑bis nello Statuto del contribuente e generalizza il contraddittorio preventivo con obbligo di comunicare lo schema di atto e concedere 60 giorni.
8. 2024 – d.l. 39/2024 e d.lgs. 13/2024. Adeguano l’art. 6‑bis precisando l’ambito di applicazione (solo per gli atti impositivi e sanzionatori) e riformano la disciplina dell’accertamento con adesione e del concordato preventivo biennale.

Questa cronologia evidenzia come, nell’arco di 36 anni, il legislatore abbia progressivamente irrigidito gli obblighi di monitoraggio, ma al contempo abbia introdotto strumenti di cooperazione e deflazione del contenzioso.

2. Procedura passo‑passo dopo la notifica dell’invito al contraddittorio

Quando l’Agenzia delle Entrate riscontra un’omessa o incompleta compilazione del quadro RW, invia al contribuente un invito al contraddittorio. Questo documento può assumere la forma di una “comunicazione di irregolarità” o di una lettera che preannuncia l’avviso di accertamento. È fondamentale leggere attentamente l’invito e rispettare i tempi indicati, perché la mancata partecipazione equivale a rinuncia alla fase di dialogo.

2.1 Contenuto e notificazione dell’invito

L’invito deve contenere almeno:

1. L’indicazione degli anni d’imposta cui si riferisce l’accertamento e una descrizione delle violazioni contestate (ad esempio, “omessa indicazione di conti correnti esteri nel quadro RW per l’anno 2023”).
2. L’importo delle imposte, degli interessi e delle sanzioni che l’ufficio ritiene dovuti. Nel monitoraggio fiscale, l’importo oggetto di pretesa può essere elevato perché comprende la sanzione percentuale sul valore delle attività e, in caso di presunzione di fruttuosità, anche l’imposta sui redditi presunti.
3. La data, il luogo e l’orario dell’audizione presso l’ufficio o in videoconferenza. Il contribuente può chiedere uno slittamento con motivata istanza (es. impegni professionali, necessità di reperire la documentazione) ma deve farlo tempestivamente.
4. L’indicazione della possibilità di definire con adesione e della riduzione delle sanzioni in caso di pagamento.

Nel rispetto dell’art. 6‑bis, l’Amministrazione dovrebbe allegare lo schema di avviso di accertamento o comunque fornire tutte le informazioni rilevanti (calcoli, normative applicate, documentazione probatoria) affinché il contribuente possa difendersi in modo informato.

2.2 Preparazione della difesa: raccolta documenti e analisi tecnica

Dalla ricezione dell’invito il contribuente ha un lasso di tempo variabile (15 giorni nell’accertamento con adesione; 60 giorni se si applica l’art. 6‑bis) per preparare la difesa. È consigliabile:

1. Verificare la correttezza dei dati contestati. Spesso l’Agenzia ricava le informazioni dalle comunicazioni automatiche degli intermediari esteri (sistema CRS) o dalle segnalazioni di soggetti terzi (es. anagrafe dei conti esteri). Possono esserci errori di codifica o duplicazioni.
2. Raccogliere la documentazione bancaria relativa ai conti esteri (estratti conto, certificazioni degli interessi, contratti). Questa documentazione servirà a provare che i fondi dichiarati non hanno prodotto redditi imponibili (ad esempio perché erano somme di risparmio trasferite e non investite) o a quantificare l’effettiva giacenza.
3. Verificare se sussistono esenzioni: conti con giacenza media annua sotto i 5 000 € (per l’esclusione da IVAFE) o massima sotto i 15 000 € (per l’esenzione dal quadro RW) ; investimenti detenuti tramite intermediari residenti; titolarità indiretta senza potere di disposizione.
4. Valutare la possibilità di un ravvedimento operoso. Se l’atto non è stato ancora emesso e non sono iniziati accessi o verifiche, il contribuente può presentare una dichiarazione integrativa e versare sanzioni ridotte (un nono o un ottavo del minimo secondo l’art. 13 ). Tuttavia in materia di monitoraggio RW la regolarizzazione spontanea è ammessa solo se la violazione non è ancora stata constatata.

2.3 L’audizione e la memoria difensiva

L’audizione consente al contribuente e al professionista incaricato di esporre le proprie ragioni davanti al funzionario responsabile. È un momento cruciale perché consente di chiarire eventuali malintesi e di produrre documenti che potrebbero condurre all’archiviazione della pratica. È utile:

• Presentarsi accompagnati da un avvocato o commercialista esperto, che possa dialogare con l’ufficio in modo tecnico, evidenziando le norme e la giurisprudenza a favore del contribuente.
• Portare una memoria difensiva che illustri, punto per punto, le ragioni per cui l’atto proposto dall’Agenzia è errato o sproporzionato. Ad esempio, dimostrare che le somme estere sono proventi già tassati in Italia, che non hanno prodotto interessi, o che l’obbligo di dichiarazione non sussisteva.
• Richiedere l’accesso agli atti e ai documenti su cui si basa la pretesa dell’ufficio; eventuali irregolarità istruttorie (mancanza di documenti, informazioni parziali) possono costituire motivo di annullamento.

In alternativa o in parallelo, il contribuente può depositare una memoria scritta nei termini concessi dall’ufficio, anche senza partecipare fisicamente all’audizione. La memoria deve essere protocollata e il ricevimento deve essere attestato.

2.4 Esito della fase di contraddittorio

Al termine dell’audizione l’ufficio può:

• Archiviare la pratica se ritiene fondate le ragioni del contribuente o se l’omissione è stata regolarizzata in modo spontaneo.
• Proporre un accordo di accertamento con adesione, quantificando imposte, interessi e sanzioni ridotte. In tal caso viene redatto un verbale e il contribuente deve effettuare il pagamento (in un’unica soluzione o a rate) entro i termini concordati.
• Emettere l’avviso di accertamento, con possibilità di adesione nei 30 giorni successivi (c.d. “adesione al preavviso” ex art. 6, co. 2, d.lgs. 218/1997) o di impugnazione davanti alla Corte di Giustizia Tributaria entro 60 giorni. Se l’accertamento è notificato senza il contraddittorio obbligatorio, il contribuente dovrà eccepire la nullità dell’atto per violazione dell’art. 6‑bis e dimostrare la prova di resistenza.

3. Difese e strategie legali nel monitoraggio fiscale

Affrontare un procedimento di monitoraggio fiscale richiede competenze tecnico‑giuridiche e una valutazione strategica personalizzata. Di seguito le principali difese utilizzabili.

3.1 Contestazione dell’obbligo di dichiarazione

Non sempre le attività estere devono essere dichiarate. È possibile eccepire:

• Inesistenza dell’obbligo per conti con giacenza ridotta: come già ricordato, l’art. 4 del d.lgs. 167/1990 esenta i conti correnti esteri con giacenza massima inferiore a 15 000 € . Se la somma contestata deriva da un movimento temporaneo inferiore a tale soglia, la compilazione del quadro RW non era dovuta.
• Gestione tramite intermediari residenti: l’obbligo non sussiste per le attività estere amministrate da intermediari finanziari italiani che comunicano i dati all’Amministrazione (ad esempio banche italiane che gestiscono fondi esteri). In tal caso la violazione può essere contestata.
• Titolare non residente o mancanza di potere di disposizione: se il contribuente è residente all’estero o non ha la disponibilità delle somme (ad esempio è un mero delegato senza potere di movimentazione), l’obbligo di dichiarazione non ricade su di lui .

3.2 Dimostrazione dell’assenza di redditi (presunzione di fruttuosità)

L’art. 6 del d.lgs. 167/1990 prevede che, in assenza di prova contraria, i capitali esteri siano considerati produttivi di reddito. Per vincere questa presunzione è necessario dimostrare:

• La provenienza delle somme (ad esempio trasferimenti da conti italiani già tassati, eredità, donazioni) tramite documentazione bancaria e contratti.
• L’assenza di frutti (interessi, dividendi) mediante certificazioni dell’istituto bancario estero che attestino l’assenza di rendimenti, oppure presentando l’estratto conto che mostra la semplice giacenza.
• L’eventuale tassazione all’estero e l’esercizio del credito d’imposta per le imposte pagate oltrefrontiera.

La giurisprudenza richiede una prova documentale precisa. Ad esempio, la Cassazione ha ribadito che per vincere la presunzione di fruttuosità il contribuente deve fornire “idonea documentazione” e non mere dichiarazioni . In mancanza di tale prova, l’ufficio può legittimamente ricostruire il reddito presunto.

3.3 Violazione del contraddittorio e motivazione insufficiente

Una delle principali eccezioni da sollevare riguarda la violazione del contraddittorio. L’art. 6‑bis impone la comunicazione dello schema di atto e la possibilità di presentare osservazioni. Se l’ufficio non osserva tali formalità o concede un termine inferiore a 60 giorni senza motivare l’urgenza, l’atto può essere annullato. Tuttavia l’onere della prova grava sul contribuente: occorre dimostrare, tramite la “prova di resistenza”, che se fosse stato ascoltato avrebbe potuto fornire elementi decisivi.

Analogamente, l’avviso di accertamento deve contenere una motivazione rafforzata: la Cassazione ha affermato che l’ufficio deve spiegare le ragioni per cui ha rigettato le osservazioni del contribuente . La mancanza di motivazione comporta nullità.

3.4 Accertamento con adesione: definire il debito con sanzioni ridotte

L’accertamento con adesione può rappresentare una soluzione conveniente quando la violazione è evidente e difficilmente contestabile. Con questo strumento è possibile:

• Ottenere una riduzione delle sanzioni a un terzo di quelle irrogabili in caso di contenzioso.
• Pagare le somme dovute anche ratealmente (fino a otto rate trimestrali per importi superiori a 5 000 €). In caso di mancato pagamento di una rata, l’importo residuo diviene immediatamente esigibile.
• Evitare il contenzioso, con conseguente risparmio di costi legali e tempi di attesa.

Per accedere all’adesione è necessario depositare un’istanza entro il termine di impugnazione dell’atto (in genere 60 giorni) oppure accettare l’accordo proposto in sede di contraddittorio. Con la riforma dell’accertamento (d.lgs. 13/2024), il contribuente può presentare un’istanza di adesione anche dopo aver ricevuto lo schema di atto previsto dall’art. 6‑bis, chiedendo la sospensione del termine per l’impugnazione. Tuttavia, come evidenziato dalla Cassazione nella sentenza n. 8481/2026, l’istanza di adesione relativa solo alle sanzioni per monitoraggio RW non sospende il termine per ricorrere, poiché le sanzioni sono autonome.

3.5 Ravvedimento operoso: regolarizzazione spontanea

Se la violazione non è stata ancora contestata formalmente, il ravvedimento operoso consente di regolarizzare l’omissione compilando una dichiarazione integrativa e versando le sanzioni in misura ridotta. La misura della riduzione dipende dal momento della regolarizzazione: entro 30 giorni dalla violazione la sanzione è ridotta ad un decimo, entro 90 giorni ad un nono, entro il termine di presentazione della dichiarazione ad un ottavo, e successivamente a un settimo o un sesto nei casi previsti . Per il monitoraggio RW, il ravvedimento può essere effettuato anche per le annualità non più accertabili purché non siano ancora decorsi i termini di decadenza.

È importante ricordare che il ravvedimento non è ammesso se l’amministrazione ha già notificato l’atto di accertamento o se sono iniziati accessi o ispezioni .

3.6 Azioni giudiziali e ricorso

Se l’accertamento viene confermato e non si raggiunge un accordo, il contribuente può presentare ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria entro 60 giorni dalla notifica dell’avviso. Nel ricorso si potrà sollevare:

• Violazione di legge, per esempio per aver applicato erroneamente l’art. 5 nel calcolo delle sanzioni o la presunzione di fruttuosità.
• Difetto di motivazione dell’atto.
• Mancato contraddittorio o sua insufficienza.
• Difetto di notificazione o tardiva irrogazione delle sanzioni (decadenza).

Il contenzioso può essere lungo e oneroso; tuttavia in molti casi i giudici tributari accolgono l’eccezione di nullità per difetto di contraddittorio o eccesso di potere se l’atto appare immotivato. Anche la prova documentale portata dal contribuente (ad esempio certificazioni bancarie e trasferimenti tracciati) può indurre il giudice a ritenere infondata la pretesa.

3.7 Soluzioni alternative per la gestione del debito

Quando l’importo richiesto è elevato e il contribuente non riesce a farvi fronte, esistono strumenti per la gestione del debito:

1. Rateazione e sospensione della riscossione. Dopo la notifica dell’atto, se l’imposta viene iscritta a ruolo, il contribuente può chiedere la rateizzazione della cartella esattoriale fino a 72 rate (anche 120 rate in caso di comprovata difficoltà economica) presso Agenzia delle Entrate‑Riscossione. Inoltre può richiedere la sospensione della riscossione presentando un ricorso e un’istanza di sospensione alla Corte di Giustizia Tributaria.
2. Procedure di sovraindebitamento (L. 3/2012). Questa legge consente a persone fisiche, professionisti e piccole imprese di accedere a tre differenti procedimenti: accordo di ristrutturazione dei debiti, piano del consumatore e liquidazione controllata. L’accordo e il piano prevedono la presentazione di un progetto di pagamento parziale dei debiti, con l’ausilio di un OCC; l’omologazione da parte del giudice rende il piano vincolante per tutti i creditori, compresi quelli fiscali. Il debitore può ottenere l’esdebitazione finale se soddisfa requisiti di meritevolezza (diligenza, assenza di condotte fraudolente, nessuna esdebitazione nei precedenti otto anni) . Sono esclusi dall’esdebitazione i debiti per mantenimento e per il risarcimento dei danni extracontrattuali .
3. Concordato preventivo biennale (riforma 2024). La riforma fiscale ha introdotto un istituto che consente di predeterminare il reddito per i prossimi due anni in cambio dell’esenzione da accertamenti. Tuttavia chi aderisce deve essere in regola con gli obblighi di monitoraggio fiscale; un quadro RW non regolarizzato può impedire l’accesso.

4. Strumenti alternativi e definizioni agevolate (panoramica 2026)

Negli ultimi anni il legislatore ha introdotto varie definizioni agevolate per alleggerire il carico fiscale e offrire ai contribuenti in difficoltà la possibilità di chiudere le pendenze. Tuttavia non tutte si applicano alle violazioni del quadro RW.

4.1 Tregua fiscale 2023–2024 e regolarizzazione formale

La Legge di Bilancio 2023 e il d.lgs. n. 198/2022 hanno introdotto una serie di misure di pace fiscale (cosiddetta tregua fiscale), tra cui lo stralcio dei debiti fino a 1 000 € e la regolarizzazione delle violazioni formali. Con riferimento al monitoraggio RW, la circolare 2/2023 dell’Agenzia delle Entrate ha precisato che la regolarizzazione formale non copre le violazioni relative alle comunicazioni di cui all’art. 1 del d.l. 167/1990, né le imposte patrimoniali IVIE/IVAFE . Pertanto l’omessa indicazione delle attività estere non è sanabile con queste misure.

Nel 2024 il Legislatore ha varato la rottamazione-quater delle cartelle (Legge 197/2022) con scadenza 30 giugno 2024; anch’essa non copriva le sanzioni per il quadro RW. Nel 2026 era stata introdotta la rottamazione-quinquies con scadenza 30 aprile 2026, ma al 12 giugno 2026 tale termine è ormai trascorso e non è più possibile aderire. Inoltre anche questa misura non includeva le sanzioni del monitoraggio fiscale, in quanto si riferiva solo ai carichi affidati all’agente della riscossione.

4.2 Accordo di ristrutturazione e piano del consumatore

Come anticipato, la Legge 3/2012 consente di ristrutturare il debito tramite un accordo o un piano del consumatore. La procedura è particolarmente utile per chi ha debiti con più creditori (banche, fornitori, erario). In sintesi:

• Accordo di ristrutturazione dei debiti. È accessibile a tutti i debitori non fallibili (anche professionisti e imprese sotto soglia) e prevede la stipula di un accordo con i creditori che rappresentino almeno il 60 % dei crediti. L’Agenzia delle Entrate può aderire alla proposta se la somma offerta è pari o superiore a quanto otterrebbe in caso di liquidazione. Durante la procedura sono sospese le azioni esecutive.
• Piano del consumatore. Riservato al consumatore (persona fisica che ha contratto debiti per scopi personali), non richiede l’accordo della maggioranza dei creditori ma deve essere omologato dal giudice. Il piano può prevedere il pagamento parziale o dilazionato del debito, nonché l’attribuzione di liquidità derivante da redditi futuri. La presenza di debiti fiscali non preclude l’accesso, ma l’Agenzia delle Entrate può contestare la convenienza della proposta.
• Esdebitazione. Dopo l’esecuzione dell’accordo o del piano, se il debitore ha collaborato lealmente e non ha tenuto condotte fraudolente, il giudice può dichiarare l’esdebitazione, liberando da tutti i debiti residui . Sono esclusi i debiti per alimenti, risarcimenti e sanzioni amministrative pecuniarie derivanti da illeciti non tributari .

Questi strumenti richiedono il supporto di un professionista specializzato e la partecipazione di un Organismo di Composizione della Crisi. L’Avv. Monardo, quale gestore e negoziatore iscritto negli elenchi ministeriali, è in grado di assistere i clienti nella predisposizione di un piano che contempli anche i debiti fiscali derivanti da sanzioni RW.

4.3 Comparazione tra gli strumenti (tabella)

Di seguito una tabella di sintesi tra le principali opzioni disponibili per regolarizzare o definire le violazioni legate al monitoraggio RW. Le tabelle contengono solo informazioni essenziali; eventuali dettagli devono essere approfonditi con un professionista.

Strumento	Descrizione e requisiti principali	Vantaggi	Limiti
Ravvedimento operoso	Autodenuncia entro determinati termini e pagamento di tributo, interessi e sanzioni ridotte (da 1/10 a 1/7 del minimo)	Riduce notevolmente la sanzione; evita accertamenti; semplice da applicare	Non ammesso se l’Agenzia ha già avviato controlli o notificato l’atto; è necessario pagare subito
Accertamento con adesione	Invito a comparire e accordo con riduzione sanzione a 1/3; possibile versamento rateale	Evita il contenzioso; riduce le sanzioni; consente rateizzazioni	Richiede la collaborazione dell’ufficio; in caso di mancato accordo l’accertamento è confermato; l’istanza non sospende i termini per le sanzioni RW
Ricorso in Commissione tributaria	Impugnazione dell’avviso di accertamento entro 60 giorni; consente di far valere vizi di forma e di merito	Può annullare completamente l’atto; sospende la riscossione se il giudice lo dispone	Costi e tempi del contenzioso; rischio di soccombenza
Tregua fiscale/rottamazioni	Strumenti di definizione agevolata previsti dalla legge di bilancio; prevedono lo stralcio di sanzioni e interessi su carichi affidati alla riscossione	Permettono di saldare le cartelle con forte riduzione; rateizzazioni agevolate	Non si applicano alle violazioni RW ; scadenze ormai trascorse (rottamazione-quinquies)
Accordo di ristrutturazione/Piano del consumatore	Procedure di sovraindebitamento che consentono di pagare solo una parte dei debiti con l’omologazione del giudice	Sospendono le azioni esecutive; consentono pagamenti proporzionati alle capacità del debitore; possibile esdebitazione finale	Richiedono requisiti di meritevolezza e la partecipazione dell’OCC; procedimento complesso

5. Errori comuni e consigli pratici

Ricevere un invito al contraddittorio per monitoraggio fiscale incompleto può suscitare ansia e confusione. Di seguito gli errori da evitare e alcuni consigli pratici:

5.1 Errori da evitare

1. Ignorare l’invito. Non presentarsi all’audizione o non inviare alcuna memoria equivale a rinunciare alla difesa e rende più difficile contestare l’atto successivamente.
2. Rimandare la preparazione dei documenti. Il tempo a disposizione è limitato. Occorre attivarsi immediatamente per reperire estratti conto, certificazioni degli intermediari e documenti che provino la provenienza e la natura delle somme.
3. Confondere la comunicazione di irregolarità con l’avviso di accertamento. La prima è un invito al contraddittorio; la seconda è un atto impositivo impugnabile. Agire nei tempi corretti consente di scegliere lo strumento più efficace.
4. Pensare che le sanzioni siano solo formali. Come evidenziato dalla Cassazione, la violazione del quadro RW è sostanziale e mira a prevenire l’evasione . La sanzione non può essere eliminata se non ricorrono specifiche esenzioni o non si prova l’assenza di reddito.
5. Sottovalutare l’importanza del contraddittorio. Una difesa ben argomentata in questa fase può chiudere la contestazione senza arrivare all’avviso di accertamento, oppure ridurre notevolmente la pretesa.

5.2 Consigli pratici

• Affidarsi a professionisti specializzati. Le materie tributarie e bancarie sono complesse; un avvocato cassazionista esperto di monitoraggio fiscale può individuare vizi procedurali e sostanziali, negoziare con l’ufficio e preparare ricorsi efficaci.
• Documentare ogni passaggio. Conservare ricevute, comunicazioni e protocolli di deposito dimostra il rispetto dei termini e può essere utile in giudizio.
• Non fornire informazioni incomplete o contraddittorie. Tutto ciò che viene dichiarato nel contraddittorio può essere usato contro il contribuente. È meglio presentare solo documenti chiari e coerenti.
• Valutare la convenienza delle diverse opzioni. A volte conviene pagare la sanzione ridotta tramite adesione; in altri casi è preferibile il ricorso, soprattutto quando l’ufficio non ha rispettato il contraddittorio o quando l’obbligo di dichiarazione è contestabile.

6. Domande e risposte (FAQ)

Di seguito un elenco di domande frequenti con risposte chiare, pensate per chi riceve un invito al contraddittorio per monitoraggio fiscale incompleto. L’obiettivo è fornire informazioni pratiche e aggiornate.

6.1 Chi è obbligato a compilare il quadro RW?

Sono obbligati i contribuenti residenti in Italia (persone fisiche, società semplici ed enti non commerciali) che detengono o hanno la disponibilità di investimenti o attività finanziarie all’estero, anche se non ne sono i titolari formali . L’obbligo sussiste anche per i soggetti che hanno la delega ad operare su conti esteri.

6.2 Quali attività devono essere dichiarate?

Devono essere dichiarati conti correnti, depositi, titoli, fondi di investimento, polizze assicurative, partecipazioni in società non residenti, criptovalute, immobili all’estero e ogni altra attività di natura finanziaria. Non vanno dichiarati i conti con giacenza massima annua sotto i 15 000 € o le attività gestite tramite intermediari residenti che effettuano la comunicazione.

6.3 Che cosa si rischia se si omette il quadro RW?

L’omissione è punita con una sanzione dal 3 % al 15 % del valore degli importi non dichiarati (raddoppiata per paesi a fiscalità privilegiata) . Inoltre l’amministrazione può presumere che le somme abbiano prodotto redditi imponibili, con conseguente richiesta di imposte e interessi .

6.4 Cosa fare appena si riceve l’invito al contraddittorio?

Occorre leggere attentamente il documento, controllare la data dell’audizione e attivarsi per raccogliere la documentazione bancaria. È consigliabile contattare un professionista per preparare la difesa e decidere se partecipare all’audizione o inviare una memoria scritta.

6.5 Posso chiedere una proroga della data di audizione?

Sì, in genere è possibile chiedere un rinvio motivato, ad esempio per la necessità di reperire documenti o per impegni preesistenti. La richiesta deve essere presentata tempestivamente e l’ufficio può accoglierla o respingerla in base alle ragioni addotte.

6.6 In cosa consiste l’accertamento con adesione?

È un accordo tra contribuente e Agenzia delle Entrate che consente di definire un accertamento pagando l’imposta, gli interessi e una sanzione ridotta a un terzo . Si avvia con un invito a comparire o con un’istanza del contribuente e può prevedere il pagamento in rate. Non sospende automaticamente il termine per impugnare le sanzioni RW.

6.7 È possibile sanare l’omissione con il ravvedimento operoso?

Sì, se la violazione non è stata già contestata. Occorre presentare una dichiarazione integrativa e versare il tributo (o l’IVIE/IVAFE), gli interessi e la sanzione ridotta secondo i termini previsti dall’art. 13 del d.lgs. 472/1997 . Se l’Agenzia ha già notificato l’atto o ha avviato controlli, il ravvedimento non è più possibile.

6.8 Cosa succede se non ci si presenta al contraddittorio?

La mancata partecipazione non impedisce all’Agenzia di emettere l’avviso di accertamento. Inoltre, la successiva contestazione per difetto di contraddittorio sarà più difficile, perché il contribuente dovrà dimostrare che avrebbe potuto fornire elementi utili per modificare l’esito.

6.9 L’invito è sempre obbligatorio?

No. Il d.lgs. 218/1997 prevede alcune eccezioni, ad esempio in caso di avvisi parziali ex art. 41‑bis d.P.R. 600/1973 o se l’ufficio ritiene che sussista un fondato pericolo per la riscossione. Inoltre l’art. 6‑bis esclude gli atti automatizzati o di mera liquidazione. Tuttavia in materia di monitoraggio RW l’invito è quasi sempre richiesto.

6.10 Come posso dimostrare che i capitali esteri non hanno prodotto reddito?

È necessario fornire documenti bancari che attestino l’origine delle somme e l’assenza di interessi o dividendi (ad esempio certificazioni dell’istituto estero, estratti conto, contratti di deposito). In assenza di tali prove la presunzione di fruttuosità opererà in favore del fisco .

6.11 Le sanzioni per il quadro RW si prescrivono?

Le violazioni del monitoraggio si prescrivono con il decorso del termine per l’accertamento, che, per la dichiarazione dei redditi, è ordinariamente di cinque anni (a cui si aggiungono gli anni di sospensione). Per le annualità 2018 e precedenti, in assenza di atti interruttivi, l’amministrazione non può più irrogare le sanzioni.

6.12 È possibile chiedere la rateizzazione delle somme dovute?

Sì. Nella fase di adesione è possibile concordare un pagamento rateale, mentre dopo l’iscrizione a ruolo si può chiedere la rateizzazione alla Agenzia delle Entrate‑Riscossione. Per importi fino a 120 000 € è sufficiente l’autocertificazione della temporanea difficoltà; per importi superiori occorre allegare la documentazione reddituale.

6.13 Le rottamazioni cancellano le sanzioni RW?

No. Le definizioni agevolate (rottamazione-quater e quinquies) riguardano i carichi affidati all’agente della riscossione e consentono di pagare solo l’imposta e gli interessi, ma non includono le sanzioni del monitoraggio fiscale . Inoltre la rottamazione-quinquies è scaduta il 30 aprile 2026.

6.14 Il quadro RW deve essere compilato anche in assenza di redditi prodotti all’estero?

Sì. L’obbligo è di natura dichiarativa e non dipende dall’effettiva produzione di redditi. Anche se il conto estero non produce interessi o se l’investimento è in perdita, la sola detenzione va indicata nel quadro RW . L’eventuale tassazione avverrà solo se il reddito è imponibile.

6.15 Cosa succede se il contribuente è residente all’estero?

Le persone fisiche iscritte all’AIRE e fiscalmente residenti all’estero non sono tenute a compilare il quadro RW salvo che mantengano la residenza fiscale in Italia (es. doppia residenza o fittizi trasferimenti). Occorre valutare caso per caso, soprattutto per chi rientra in Italia o si avvale del regime impatriati.

6.16 Posso richiedere la consulenza dell’Avv. Monardo anche se risiedo in un’altra regione?

Sì. Lo Studio Legale Monardo opera a livello nazionale e può assistere il contribuente tramite videoconferenza, posta elettronica certificata e delegati locali. La multidisciplinarietà del team consente di offrire un servizio personalizzato ovunque ci si trovi.

6.17 Il piano del consumatore permette di cancellare le sanzioni RW?

Il piano del consumatore può includere debiti fiscali, comprese le sanzioni amministrative, ma spetta all’Agenzia delle Entrate valutare la convenienza della proposta. Se il giudice omologa il piano e il contribuente lo esegue integralmente, i crediti residui (incluse le sanzioni RW) possono essere falcidiati; tuttavia restano esclusi i debiti per mantenimento e risarcimento .

6.18 La presunzione di fruttuosità è sempre operante?

Sì, salvo che il contribuente dimostri con prova documentale che i capitali non hanno prodotto redditi . In assenza di prova, l’ufficio applicherà il tasso ufficiale di riferimento per calcolare il reddito presunto.

6.19 Cosa fare se l’Agenzia non accoglie le mie osservazioni?

Se, dopo l’audizione o la memoria, l’ufficio emette comunque l’avviso di accertamento, occorrerà valutare se proporre ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria o aderire all’avviso con pagamento ridotto. La scelta dipende dalla fondatezza delle eccezioni e dall’importo contestato. Un professionista potrà consigliare la strategia più opportuna.

6.20 Quanto costa l’assistenza legale?

I costi variano in base alla complessità del caso e al valore della controversia. Lo Studio Legale Monardo offre un preventivo trasparente e personalizzato. In molti casi è possibile modulare i compensi in base all’esito della pratica o alla possibilità di recuperare le spese dal fisco in caso di vittoria.

7. Simulazioni pratiche

Per comprendere meglio l’impatto delle sanzioni e l’efficacia degli strumenti difensivi, proponiamo alcune simulazioni basate su ipotesi realistiche. Si tratta di esempi semplificati; ogni situazione concreta deve essere esaminata singolarmente.

7.1 Caso A: Omessa dichiarazione di un conto estero con saldo di 50 000 €

Scenario: Mario è residente in Italia e detiene un conto in Svizzera con saldo medio di 50 000 € nel 2023. Non ha compilato il quadro RW e l’Agenzia gli invia un invito al contraddittorio nel 2025.

• Sanzione base. L’art. 5 prevede una sanzione dal 3 % al 15 % del valore. L’ufficio contesta il 6 % (nel medio della forchetta). La sanzione è quindi 3 000 € (6 % di 50 000). Poiché la Svizzera è considerata cooperativa, non si applica il raddoppio.
• Interessi presunti. Il tasso ufficiale di riferimento ipotizzato è 1 %. Applicando la presunzione di fruttuosità (art. 6), l’amministrazione imputa a Mario un reddito presunto di 500 € annui e richiede l’IRPEF corrispondente. Mario può però dimostrare che il conto era infruttifero presentando l’estratto conto e una dichiarazione della banca.
• Contraddittorio. Mario partecipa all’audizione con l’avvocato e dimostra l’assenza di redditi. L’ufficio riduce la pretesa eliminando l’imposta su redditi presunti ma mantiene la sanzione per omessa dichiarazione.
• Adesione. Decidendo di definire l’accertamento con adesione, Mario paga la sanzione ridotta a un terzo: 1 000 €. Se avesse fatto ravvedimento nel 2024 (prima dell’invito), avrebbe pagato un nono della sanzione minima (3 % x 1/9) pari a 166 €, più l’IVAFE.

7.2 Caso B: Conto estero intestato al coniuge non residente

Scenario: Lucia, residente in Italia, ha la delega ad operare sul conto estero del coniuge, residente in Canada e non fiscalmente residente in Italia. Nel 2024 trasferisce 20 000 € sul conto per acquistare un immobile in Canada. L’Agenzia contesta l’omessa dichiarazione.

Difesa: Lucia dimostra che non è la titolare del conto, non ha potere di disposizione autonoma e non percepisce redditi; la delega è limitata a operazioni per conto del coniuge. Invoca l’esenzione dal quadro RW per i non titolari e la non residenza del coniuge . L’Agenzia archivia la contestazione.

7.3 Caso C: Utilizzo del piano del consumatore

Scenario: Antonio è un imprenditore individuale in crisi, con debiti fiscali (compresi 40 000 € di sanzioni RW) e bancari per un totale di 300 000 €. Non riesce a pagare le somme richieste. Con il supporto di un OCC e dello Studio Monardo presenta un piano del consumatore.

• Il piano prevede la vendita di un immobile e il pagamento del 60 % dei debiti in 5 anni; i restanti debiti, comprese le sanzioni RW, vengono falcidiati. L’Agenzia delle Entrate si oppone, ma il giudice ritiene il piano più conveniente della liquidazione e lo omologa.
• Dopo aver eseguito il piano, Antonio ottiene l’esdebitazione e si libera dei debiti residui . Restano esclusi solo eventuali debiti da risarcimento e alimenti .

7.4 Caso D: Violazione pluriennale e adesione tardiva

Scenario: Sofia ha omesso di indicare nel quadro RW un portafoglio titoli estero del valore di 100 000 € per tre anni consecutivi (2020‑2022). Nel 2025 riceve un invito al contraddittorio relativo a tutte le annualità. L’ufficio contesta una sanzione del 10 % per ciascun anno, per un totale di 30 000 €, oltre a presunti redditi da interessi pari a 3 000 € annui.

Calcolo della sanzione: L’aliquota del 10 % è superiore alla media, ma rientra nel range (3‑15 %). L’ufficio quantifica una sanzione complessiva di 30 000 € (10 000 € per ciascun anno) più 9 000 € di IRPEF su redditi presunti (assumendo aliquota del 30 %).

Difesa: Sofia può:

1. Dimostrare che il portafoglio è composto da titoli di Stato esteri a tasso zero, quindi non ha generato redditi; in questo modo potrà eliminare l’imposta su redditi presunti.
2. Eccepire la decadenza per l’anno 2020 se al momento dell’emissione dell’avviso (2025) sono decorsi i cinque anni previsti per l’accertamento. In assenza di atti interruttivi, l’imposta e la sanzione per il 2020 sarebbero prescritte.
3. Valutare l’adesione: accettando la proposta dell’ufficio, la sanzione di 30 000 € verrebbe ridotta a 10 000 € (1/3) e potrebbe essere rateizzata. Se invece si procede con il ricorso e si ottiene l’annullamento di una sola annualità, la sanzione residua potrebbe comunque superare l’importo dell’adesione.

Esito: Nel caso ipotizzato, Sofia decide di aderire, ottenendo la riduzione delle sanzioni e la rateizzazione. Se avesse optato per il ravvedimento operoso prima di ricevere l’invito, avrebbe potuto pagare una sanzione ridotta ad un nono per ciascun anno (circa 3 333 € complessivi), risparmiando notevolmente.

7.5 Caso E: Omissione da parte di società semplice e responsabilità degli amministratori

Scenario: La società semplice Alfa, composta da tre soci, detiene un conto corrente a Londra con saldo di 200 000 €. Nel 2024 nessuno dei soci indica la partecipazione nel quadro RW né la società compila il quadro relativo. Nel 2026 arriva l’invito al contraddittorio sia alla società sia ai soci.

Questione: Chi è responsabile dell’omessa dichiarazione e chi deve pagare la sanzione? In base alla giurisprudenza, la società semplice è trasparente ai fini fiscali; pertanto l’obbligo di dichiarazione grava sui soci proporzionalmente alla loro quota. Tuttavia l’amministratore che gestisce il conto è responsabile a titolo personale se ha omesso di comunicare le informazioni ai soci .

Difesa: La società può dimostrare che l’amministratore aveva istruzioni per dichiarare il conto e che gli altri soci erano ignari. Gli amministratori, a loro volta, possono eccepire che la banca estera è un intermediario che effettua comunicazioni, e che la giacenza massima era sotto la soglia di 15 000 € (se dimostrabile). La situazione evidenzia l’importanza di ripartire correttamente gli obblighi.

Esito: In mancanza di prova dell’esenzione, l’ufficio potrebbe sanzionare i soci in solido e l’amministratore. È opportuno definire con adesione per ridurre le sanzioni e successivamente rivalersi internamente.

8. Conclusioni

Il monitoraggio fiscale delle attività estere rappresenta un presidio fondamentale contro l’evasione, ma per i contribuenti può trasformarsi in un campo minato fatto di sanzioni elevate, presunzioni e procedure complesse. La legislazione italiana si è evoluta per garantire un contraddittorio preventivo e più tutele per il contribuente, ma al tempo stesso ha confermato la severità delle sanzioni per l’omessa compilazione del quadro RW . Le novità introdotte dal d.lgs. 219/2023 e dall’art. 6‑bis dello Statuto del contribuente rafforzano il diritto di essere ascoltati e di ricevere un atto motivato, mentre la riforma del 2024 ha riscritto le regole dell’accertamento con adesione.

Per difendersi efficacemente è essenziale agire tempestivamente: analizzare la contestazione, raccogliere documenti, valutare le esenzioni e partecipare al contraddittorio con il supporto di professionisti qualificati. A volte conviene ricorrere al ravvedimento operoso o all’adesione, altre volte è necessario impugnare l’atto, soprattutto se l’amministrazione non ha rispettato il contraddittorio o ha applicato presunzioni infondate. In presenza di debiti ingenti, gli strumenti di sovraindebitamento offrono una via d’uscita, ma richiedono la guida di un esperto.

Lo Studio Legale dell’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è specializzato in diritto tributario e bancario e vanta competenze trasversali per affrontare queste problematiche. La sua esperienza come cassazionista, gestore della crisi da sovraindebitamento, professionista dell’OCC ed esperto negoziatore della crisi d’impresa gli permette di offrire un’assistenza completa, dalla fase amministrativa a quella giudiziale, fino alla ristrutturazione del debito. Il team multidisciplinare analizza ogni caso in modo approfondito, individua le criticità e costruisce una strategia su misura per ottenere la miglior soluzione possibile.

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Disclaimer: le informazioni contenute in questo articolo hanno finalità divulgative e non sostituiscono la consulenza legale personalizzata.

9. Glossario e sintesi normativa

Per facilitare la lettura dell’articolo e la comprensione dei concetti giuridici, riportiamo di seguito un glossario con i principali termini utilizzati e una sintesi delle norme citate.

9.1 Glossario dei termini principali

Termine	Definizione
Accertamento con adesione	Procedura attraverso la quale il contribuente e l’Agenzia delle Entrate raggiungono un accordo sulla misura delle imposte dovute e delle sanzioni. Il contribuente ottiene la riduzione delle sanzioni a un terzo .
Adesione	Accettazione della proposta dell’ufficio in sede di invito o di avviso di accertamento, con pagamento delle somme dovute.
Audizione	Incontro tra contribuente e funzionario per discutere la contestazione. Fa parte del contraddittorio.
Contraddittorio	Diritto del contribuente di essere ascoltato e di presentare le proprie osservazioni prima che l’amministrazione emetta un atto impositivo o sanzionatorio. È disciplinato dal d.lgs. 218/1997 e dall’art. 6‑bis dello Statuto del contribuente.
Crisi da sovraindebitamento	Stato in cui il debitore non fallibile non è più in grado di soddisfare regolarmente le proprie obbligazioni. La legge 3/2012 offre procedure per la ristrutturazione e l’esdebitazione .
Esdebitazione	Liberazione del debitore residuo dopo l’esecuzione di un piano o di una liquidazione controllata. È concessa a determinate condizioni di meritevolezza e non si applica ai debiti per mantenimento e risarcimento .
IVIE/IVAFE	Imposta sul valore degli immobili esteri (IVIE) e imposta sul valore delle attività finanziarie estere (IVAFE). Sono dovute indipendentemente dal quadro RW e vanno autoliquidate.
Monitoraggio fiscale	Obbligo di comunicare all’amministrazione fiscale italiana le attività finanziarie e gli investimenti detenuti all’estero. Previsto dal d.lgs. 167/1990, si attua compilando il quadro RW della dichiarazione dei redditi .
Presunzione di fruttuosità	Norma che stabilisce che le attività finanziarie estere si presumono produttive di redditi, salvo prova contraria .
Quadro RW	Sezione della dichiarazione dei redditi destinata al monitoraggio delle attività estere. Comprende investimenti, conti correnti, titoli, polizze, partecipazioni e criptovalute.
Ravvedimento operoso	Istituto che consente al contribuente di correggere spontaneamente errori e omissioni con pagamento di sanzioni ridotte, a condizione che non sia stata già contestata la violazione .
Rottamazione	Procedura di definizione agevolata dei carichi affidati alla riscossione, con condono di sanzioni e interessi. Le rottamazioni (quater, quinquies) non si applicano alle sanzioni del quadro RW .
Statuto del contribuente	Legge n. 212/2000 che riconosce e tutela i diritti fondamentali del contribuente nei rapporti con l’amministrazione finanziaria. Comprende il diritto all’informazione, alla motivazione degli atti, al contraddittorio e alla tutela dell’affidamento.
Tregua fiscale	Insieme di disposizioni (definizione agevolata, stralcio, sanatoria) introdotte dalla legge di bilancio 2023 che consentono di regolarizzare alcune violazioni e definire i carichi pendenti. Non si applica al monitoraggio RW .

9.2 Sintesi delle norme principali

Nella seguente tabella sono riepilogate le disposizioni normative più rilevanti analizzate nel presente articolo. Si raccomanda di consultare i testi ufficiali per il dettaglio.

Norma	Oggetto	Punti chiave
D.lgs. 167/1990	Monitoraggio fiscale	Art. 4: obbligo di indicare investimenti e attività finanziarie estere; esenzioni per attività gestite da intermediari o con giacenza massima sotto 15 000 € . Art. 5: sanzioni dal 3 % al 15 % (6‑30 % per Paesi a regime privilegiato) . Art. 6: presunzione di fruttuosità .
D.lgs. 218/1997	Accertamento con adesione	Art. 5: invito a comparire con indicazione di periodi, importi e motivazioni . Art. 5‑ter: obbligo di contraddittorio e invito prima dell’avviso di accertamento, con eccezioni .
L. 212/2000 (Statuto)	Diritti del contribuente	Art. 6: informazione; art. 7: motivazione degli atti; art. 10: tutela dell’affidamento; art. 12: diritti nelle verifiche; art. 6‑bis: contraddittorio preventivo introdotto dal d.lgs. 219/2023.
D.lgs. 472/1997	Sanzioni amministrative	Art. 13: ravvedimento operoso con riduzioni (un decimo entro 30 giorni, un nono entro 90 giorni, un ottavo entro il termine di dichiarazione, un settimo/un sesto in casi particolari) ; versamento contestuale di tributo e interessi .
L. 3/2012	Sovraindebitamento	Art. 6 e 7: definizioni e condizioni per proporre un accordo o piano del consumatore . Art. 14‑terdecies: esdebitazione con esclusioni .
Circolare 2/2023 A.E.	Tregua fiscale	Esclude dalla regolarizzazione formale le violazioni degli obblighi di monitoraggio e le imposte patrimoniali estere .
Cassazione 28077/2024	Sanzioni quadro RW	Affermata la natura sostanziale della violazione del monitoraggio e la proporzionalità delle sanzioni .
Cassazione 16517/2022	Presunzione di fruttuosità	Stabilita la presunzione di redditività delle somme estere in caso di omissione e onere della prova a carico del contribuente .
Cassazione 9445/2025, 10872/2025, 21271/2025	Giurisprudenza sul contraddittorio	Sentenze che ribadiscono l’obbligo di invito e motivazione dell’atto, l’invalidità dell’avviso se la violazione del contraddittorio ha comportato pregiudizio e la necessità di argomentazioni non pretestuose .

10. Approfondimenti giurisprudenziali e dottrinali

Nelle sezioni precedenti abbiamo riportato le massime e i principi tratti da alcune importanti sentenze della Corte di Cassazione. In questo approfondimento offriamo una lettura più ampia del panorama giurisprudenziale e dottrinale in materia di contraddittorio e monitoraggio fiscale, in modo da fornire un quadro di riferimento ancora più completo.

10.1 La “prova di resistenza” e l’onere della prova

La prova di resistenza è un concetto elaborato dalla giurisprudenza per determinare gli effetti della violazione del contraddittorio. Secondo le Sezioni Unite (sent. 21271/2025), l’annullamento dell’avviso di accertamento non è automatico: il contribuente deve dimostrare che, se avesse potuto partecipare al contraddittorio, avrebbe presentato osservazioni non pretestuose e idonee a mutare l’esito dell’istruttoria . La Corte ritiene sufficiente che le argomentazioni siano plausibili e pertinenti: non occorre dimostrare che l’ufficio avrebbe sicuramente accolto le eccezioni, ma solo che esistevano elementi idonei a influenzarne la decisione. Ciò implica un onere probatorio significativo ma non impossibile: il contribuente può ad esempio allegare perizie, documenti bancari, pareri di esperti, sentenze di merito in casi analoghi.

In ambito RW, la prova di resistenza assume rilievo quando l’amministrazione ha inviato l’avviso senza invito preventivo. Il contribuente potrà dedurre di non essere stato in grado di dimostrare che il conto estero era infruttifero o di esibire la documentazione bancaria in suo possesso. Se l’ufficio avesse dato la possibilità di fornire tali elementi, forse avrebbe modificato la pretesa. L’eccezione deve essere ben argomentata nel ricorso.

10.2 Il contraddittorio “anticipato” e “endoprocedimentale”

La dottrina distingue tra contraddittorio anticipato (previsto dall’art. 6‑bis dello Statuto) e contraddittorio endoprocedimentale (ex art. 12 dello Statuto e art. 5‑ter d.lgs. 218/1997). Il primo è uno strumento informativo, mediante il quale l’amministrazione comunica lo schema di atto e concede 60 giorni per le osservazioni, senza fissare un incontro formale. Il secondo si svolge in un momento più avanzato, con un incontro personale (audizione) e con la possibilità di definire l’accertamento con adesione. La coesistenza di entrambi richiede una corretta coordinazione: l’ufficio potrebbe prima inviare lo schema ex art. 6‑bis e poi, se non si trova un accordo, convocare il contribuente con un invito ai sensi dell’art. 5 del d.lgs. 218/1997. Questa sequenza assicura un doppio livello di interlocuzione.

Alcuni autori ritengono che il contraddittorio anticipato abbia natura necessaria per tutti gli atti impositivi, mentre altri lo considerano solo un principio direttivo, da applicare in assenza di normative speciali. La giurisprudenza sta ancora definendo i confini: alcune Commissioni tributarie hanno annullato avvisi emessi senza lo schema di atto previsto, altre hanno ritenuto sufficiente l’invito a comparire. In attesa di uniformità, conviene eccepire entrambe le violazioni.

10.3 Le tesi della dottrina sul monitoraggio e la tutela del diritto di proprietà

Una parte della dottrina ha criticato la severità delle sanzioni previste dall’art. 5 del d.lgs. 167/1990, ritenendo che il range del 3‑15 % (raddoppiato per i paradisi fiscali) possa essere sproporzionato in relazione alla finalità puramente dichiarativa. Secondo questa tesi, l’omessa indicazione del conto estero non provoca di per sé un danno erariale e dunque la sanzione dovrebbe essere ricondotta a un importo fisso. La Cassazione, come visto, ha escluso la sproporzione , ma il dibattito rimane aperto, soprattutto alla luce dei principi europei di proporzionalità e ne bis in idem.

Altri studiosi evidenziano che il monitoraggio ha anche una funzione sostanziale: permette all’amministrazione di attivare la presunzione di redditività , quindi la sanzione appare giustificata. In ogni caso, secondo la dottrina maggioritaria, l’obbligo di collaborazione del contribuente giustifica sanzioni severe per chi nasconde le attività, mentre per chi commette violazioni meramente formali andrebbe prevista una riduzione o l’esenzione.

10.4 Ulteriori pronunce rilevanti

Oltre alle sentenze già citate, meritano menzione altre pronunce che, seppur meno recenti, offrono spunti interpretativi utili:

• Cass. n. 20050/2018. Ha affermato che l’invito al contraddittorio non è necessario nei controlli formali (36‑ter) quando l’accertamento si fonda su dati comunicati dallo stesso contribuente. Ciò delimita l’applicazione del contraddittorio.
• Cass. n. 31626/2019. Ha stabilito che la sanzione per omesso quadro RW deve essere applicata una sola volta per ciascun anno anche se la dichiarazione omessa riguarda più tipi di investimenti.
• Cass. n. 20726/2020. Ha ribadito che il termine quinquennale per irrogare le sanzioni decorre dalla presentazione della dichiarazione e non dal momento in cui l’amministrazione acquisisce le informazioni tramite scambio automatico.
• Cass. n. 9090/2021. Ha sostenuto che il contribuente non può essere sanzionato due volte per la medesima omissione in quadro RW e per l’omessa indicazione in quadro RN (principio del ne bis in idem).

Queste decisioni, benché anteriori al 2025, contribuiscono a delineare il quadro applicativo e offrono argomenti utili da spendere nei ricorsi.

10.5 Approccio comparato: altri Paesi europei

Per completare l’analisi è interessante confrontare la disciplina italiana con quella di altri Paesi. In Francia, ad esempio, l’obbligo di dichiarare i conti esteri esiste dal 1989 ma la sanzione per omessa dichiarazione è fissa (1 500 € per conto), elevabile a 10 000 € per paesi black list. In Germania la mancata comunicazione di conti esteri è punita con una sanzione fissa di 5 000 €, mentre il mancato pagamento delle imposte è perseguito separatamente. In Spagna la sanzione per l’omessa presentazione del modello 720 (equivalente al quadro RW) può superare il 150 % dell’imposta dovuta, ma la Corte di giustizia dell’UE ha condannato la Spagna per eccessiva severità. Questi confronti mostrano che l’Italia si colloca in una posizione intermedia quanto a severità, ma la tendenza europea è verso sanzioni meno punitive e più proporzionate.

10.6 Focus sulla comunicazione dello schema di atto

Il d.lgs. 219/2023 prevede che l’amministrazione debba allegare allo schema di atto tutta la documentazione su cui fonda la pretesa e deve esporre in modo chiaro la motivazione e il calcolo delle somme dovute. Tale obbligo assume particolare rilievo nelle contestazioni RW, dove spesso l’ufficio si basa su dati provenienti da scambio automatico di informazioni (CRS) o da analisi massive. Il contribuente può contestare l’atto se lo schema non contiene sufficienti informazioni; ad esempio può eccepire l’assenza di estratti conto o la mancanza di indicazioni circa la valuta e la conversione utilizzata. Inoltre, se la documentazione non è messa a disposizione, si può chiedere l’accesso agli atti ai sensi della legge 241/1990 e dello Statuto del contribuente.

10.7 Il ruolo dei professionisti e dell’assistenza tecnica

L’ampia normativa e la complessa giurisprudenza rendono indispensabile il ruolo dei professionisti. I commercialisti possono calcolare correttamente le sanzioni, individuare la sussistenza di presunzioni e predisporre eventuali dichiarazioni integrative; gli avvocati tributaristi valutano la legittimità dell’atto e predispongono memorie difensive e ricorsi. Gli esperti di crisi d’impresa e gli gestori della crisi forniscono soluzioni per la ristrutturazione del debito quando la pretesa fiscale si inserisce in un quadro di insolvenza. Lo Studio Monardo, grazie al coordinamento di queste figure, può offrire un servizio integrato.

11. Timeline illustrativa: cosa succede dopo l’invito

Per agevolare la comprensione della procedura, proponiamo una timeline che riassume le principali tappe successive alla ricezione dell’invito al contraddittorio per monitoraggio fiscale incompleto. I tempi possono variare in base alle circostanze, ma la sequenza è generalmente questa:

1. Ricezione dell’invito (giorno 0). Il contribuente riceve la comunicazione tramite raccomandata a/r o pec. L’invito contiene la data dell’audizione e le informazioni di base sulla contestazione.
2. Analisi preliminare (entro 5 giorni). Il contribuente, insieme al professionista, verifica l’anno d’imposta contestato, la natura delle somme, la correttezza dei calcoli e decide se sussistono esenzioni. Si analizzano i termini di decadenza.
3. Raccolta documentazione (entro 15 giorni). Vengono richiesti alla banca estera gli estratti conto, le certificazioni degli interessi e le prove della provenienza delle somme (trasferimenti bancari, contratti). Si valuta se fare una dichiarazione integrativa con ravvedimento operoso.
4. Preparazione memoria difensiva (entro 20 giorni). Si redige una memoria che espone i fatti, le ragioni giuridiche, la giurisprudenza applicabile e le prove documentali. La memoria può essere accompagnata da perizie o note di diritto.
5. Audizione (entro 30 giorni dall’invito). Il contribuente si presenta all’audizione insieme al professionista. Si discutono le argomentazioni e si consegna la memoria. In alcuni casi l’audizione si svolge da remoto.
6. Eventuale accordo (entro 45 giorni). L’ufficio può proporre un’adesione con sanzioni ridotte. Il contribuente valuta se accettare, pagando in un’unica soluzione o chiedendo la rateizzazione.
7. Emissione avviso di accertamento (entro 60 giorni). Se non si raggiunge un accordo, l’ufficio emette l’avviso di accertamento. Il contribuente ha 60 giorni per impugnare o 30 giorni per aderire all’avviso.
8. Ricorso (entro 60 giorni). In assenza di adesione o pagamento, il contribuente propone ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria. Contestualmente può chiedere la sospensione dell’esecutività dell’atto.
9. Gestione del debito. Se l’importo viene iscritto a ruolo, il contribuente può chiedere la rateizzazione e, se insolvente, attivare procedure di sovraindebitamento. Le azioni esecutive (pignoramenti, ipoteche) sono sospese in presenza di ricorso pendente o di procedura concorsuale.

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