Introduzione

L’invito al contraddittorio per omaggi non fatturati è uno dei provvedimenti più insidiosi che l’Agenzia delle Entrate invia alle imprese e ai professionisti.

Si tratta di un atto con cui l’Amministrazione finanziaria contesta la cessione gratuita di beni senza l’emissione di fattura, ipotizzando una violazione dell’IVA, dell’imposta sui redditi e delle norme sulle spese di rappresentanza. In un contesto normativo in continua evoluzione, ignorare o sottovalutare un invito al contraddittorio può comportare l’irrogazione di pesanti sanzioni, l’iscrizione a ruolo di imponibili non dichiarati e l’avvio di procedure esecutive. Per questo è fondamentale conoscere le regole di documentazione degli omaggi, le presunzioni di cessione e le tempistiche procedurali introdotte dal legislatore fino al 12 giugno 2026, data di redazione di questo articolo.

Negli ultimi anni il diritto al contraddittorio ha subito profonde trasformazioni: la Corte di Cassazione (Sezioni Unite) ha affermato che, prima dell’introduzione dell’art. 6‑bis della legge 212/2000, l’obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale riguardava solo i tributi armonizzati (come l’IVA), mentre per i tributi non armonizzati l’Amministrazione era tenuta a instaurare il confronto con il contribuente solo quando ciò fosse espressamente previsto. La stessa pronuncia ha ribadito che la violazione del contraddittorio comporta la nullità dell’atto solo se il contribuente dimostra concretamente quali argomentazioni avrebbe potuto opporre (la cd. prova di resistenza). Con il Decreto legislativo n. 219/2023 è stato introdotto l’art. 6‑bis nello Statuto dei diritti del contribuente (legge 212/2000), che stabilisce l’obbligo generalizzato per l’Amministrazione di invitare il contribuente prima di emanare qualunque atto impugnabile, con un termine minimo di 60 giorni per presentare le proprie osservazioni . Tuttavia, il decreto ministeriale 24 aprile 2024 elenca gli atti esclusi da questo obbligo (ad esempio cartelle di pagamento, ruoli, atti derivanti da controlli automatizzati o formali) .

L’obiettivo di questo articolo è fornire una guida completa, aggiornata e operativa su come difendersi in caso di invito al contraddittorio per omaggi non fatturati, dalla disamina delle normative IVA e reddituali fino alle più recenti pronunce giurisprudenziali. Verranno analizzati gli obblighi documentali (emissione di autofattura o annotazione nel registro degli omaggi) necessari per superare la presunzione di cessione ex art. 53 del DPR 633/1972 , nonché i criteri di deducibilità delle spese di rappresentanza ai sensi dell’art. 108 del TUIR e delle nuove regole introdotte dalla legge di bilancio 2025 sulla tracciabilità dei pagamenti . Saranno esaminate le modalità di difesa, dalla fase amministrativa (ricorso, istanza di accertamento con adesione, richieste di sospensione) fino alle alternative come le definizioni agevolate ancora vigenti, gli istituti della crisi da sovraindebitamento e gli accordi di ristrutturazione. 

Chi è l’Avv. Giuseppe Angelo Monardo

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo, cassazionista e fondatore dell’omonimo studio legale, coordina un’équipe multidisciplinare di avvocati e commercialisti specializzati in diritto bancario, tributario e crisi d’impresa. È gestore della crisi da sovraindebitamento (ai sensi della legge 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia, professionista fiduciario di un Organismo di composizione della crisi (OCC) ed esperto negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021. 

La sua esperienza in materia fiscale e in particolare nella difesa dei contribuenti dinanzi alle commissioni tributarie e alla Corte di Cassazione consente di offrire un’assistenza completa sia in fase amministrativa che giudiziale. 

Lo studio dell’Avv. Monardo può intervenire per:

• Analisi dell’atto e della documentazione: verifica della legittimità dell’invito al contraddittorio, della correttezza della contestazione e della presenza di elementi essenziali (periodo d’imposta, motivazione, importi) previsti dall’art. 5 del D.Lgs. 218/1997 .
• Predisposizione di memorie e osservazioni: redazione di difese tecniche e documentali da presentare entro i termini per far valere l’infondatezza della pretesa.
• Richiesta di sospensione o annullamento: presentazione di istanze per sospendere gli effetti esecutivi e valutare l’annullamento in autotutela.
• Ricorso e accertamento con adesione: impugnazione dell’atto davanti al giudice tributario o attivazione della procedura di accertamento con adesione per definire bonariamente la vertenza.
• Trattative e piani di rientro: negoziazione di rateizzazioni, definizioni agevolate, piani del consumatore e accordi di ristrutturazione dei debiti nell’ambito della crisi da sovraindebitamento.

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Contesto normativo: cessione gratuita di beni, omaggi e presunzioni di cessione

1. La presunzione di cessione ex art. 53 DPR 633/1972

L’art. 53 del DPR 633/1972 (Testo unico IVA) stabilisce la presunzione di cessione per i beni acquistati, importati o prodotti che non si trovano nei luoghi in cui il contribuente esercita la propria attività e per i beni rinvenuti in tali luoghi senza che ne sia provato l’acquisto . La norma prevede due presunzioni:

1. Presunzione di cessione per i beni mancanti: i beni che mancano dal luogo di detenzione sono presunti ceduti, e quindi assoggettati a IVA, salvo prova che siano stati impiegati nella produzione, perduti, distrutti o ceduti a terzi per la lavorazione . Per superare la presunzione è necessario dimostrare con idonea documentazione (ad esempio DDT, registro di carico-scarico o verbali) l’uso interno o la destinazione alla distruzione o a lavorazioni esterne.
2. Presunzione di acquisto per i beni rinvenuti: i beni trovati nei locali dell’impresa sono presunti acquistati se il contribuente non dimostra che l’acquisizione è avvenuta da un soggetto terzo .

Queste presunzioni si applicano anche agli omaggi: se l’imprenditore distribuisce beni gratuitamente senza documentare l’operazione, la mancanza di tali beni dai magazzini fa scattare la presunzione di cessione e quindi l’obbligo di fatturazione e di versamento dell’IVA. La stessa presunzione può derivare da un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza che rilevi differenze inventariali. È quindi essenziale dimostrare che i beni sono stati effettivamente regalati e che rientrano nelle spese di rappresentanza o che sono stati utilizzati per finalità promozionali.

2. Documentazione degli omaggi e superamento della presunzione

Per vincere la presunzione di cessione, la normativa IVA offre tre strumenti operativi:

1. Emissione di fattura: se non vi è riservatezza sul valore dell’omaggio, l’impresa può emettere una fattura al destinatario con evidenza dell’IVA. La rivalsa è obbligatoria nelle vendite, ma facoltativa nelle cessioni gratuite .
2. Emissione di autofattura (codice TD27): in alternativa alla fattura, l’impresa può emettere un’autofattura indicando il valore dei beni (prezzo d’acquisto o di costo), l’aliquota e l’imposta, specificando che si tratta di “autofattura per omaggi” . L’autofattura può essere immediata o globale mensile, ma in entrambi i casi è consigliabile emettere un documento di trasporto (DDT) per identificare il destinatario e provare l’inerenza dell’operazione .
3. Registro degli omaggi: il contribuente può annotare l’operazione su un apposito registro (DM 27 aprile 1973). Nel registro vanno indicati il valore normale dei beni ceduti e l’imposta distinta per aliquota. L’annotazione consente non solo di documentare l’operazione ai fini IVA, ma anche di superare la presunzione di cessione del DPR 441/1997 .

Se l’omaggio è destinato a ONLUS, enti pubblici o soggetti colpiti da calamità naturali, l’operazione è esente IVA .

3. Regime IVA delle cessioni gratuite

L’IVA applicabile agli omaggi dipende dal valore e dalla tipologia del bene:

• Omaggi di beni non rientranti nell’attività propria dell’impresa: l’art. 2, co. 2 n. 4 del DPR 633/1972 esclude dal campo di applicazione dell’IVA le cessioni gratuite di beni diversi da quelli oggetto dell’attività, sempre che siano rispettati i limiti di modico valore. Questa esclusione permette di evitare la rivalsa, ma consente di detrarre l’IVA assolta a monte solo se il costo unitario del bene non supera 50 euro .
• Omaggi di beni che rientrano nell’attività propria dell’impresa: quando il bene è prodotto o commercializzato dall’azienda, la cessione gratuita rientra nelle operazioni imponibili e l’IVA va comunque assolta sul valore normale (art. 13 co. 2 lett. c DPR 633/1972) . In questo caso la detrazione dell’IVA a monte è ammessa; per documentare l’operazione può essere utilizzata l’autofattura o l’annotazione nel registro degli omaggi .
• Detraibilità dell’IVA: l’art. 19‑bis1 co. 1 lett. h) del DPR 633/1972 prevede che l’IVA relativa a beni destinati a spese di rappresentanza non è detraibile, salvo che per i beni di valore unitario non superiore a 50 euro . Ciò significa che, per gli omaggi con valore superiore, l’IVA pagata all’acquisto diventa costo indeducibile, mentre per quelli inferiori la detrazione è integrale.

4. Spese di rappresentanza e deducibilità ai fini dei redditi

L’art. 108, co. 2 del TUIR disciplina la deducibilità delle spese di rappresentanza. Dal 1° gennaio 2025, per effetto dell’art. 1, co. 81 lett. d della legge di bilancio 2025 (L. 207/2024), è stato introdotto l’obbligo di pagamento tracciato: le spese per omaggi sono deducibili solo se sostenute tramite mezzi bancari, postali o sistemi di pagamento elettronici (carta di credito, PayPal, ecc.) . La norma mira a contrastare l’uso del contante e prevede che gli omaggi acquistati in contante non siano deducibili.

Le spese per beni distribuiti gratuitamente ai clienti sono deducibili:

• Integralmente se il valore unitario del bene non supera 50 euro .
• Parzialmente, come spese di rappresentanza, se il valore unitario supera 50 euro e nel limite previsto dall’art. 108, co. 2 del TUIR (1,5 % dei ricavi fino a 10 milioni di euro; 0,6 % tra 10 e 50 milioni; 0,4 % oltre 50 milioni) .

Per i dipendenti l’omaggio è deducibile come costo del personale ai sensi dell’art. 95 TUIR, mentre per il dipendente rientra nel reddito di lavoro dipendente salvo che il valore complessivo degli omaggi non superi il limite di esenzione previsto dall’art. 51 TUIR .

5. Ulteriori riferimenti normativi

• DPR 441/1997: individua la documentazione necessaria per vincere la presunzione di cessione, rinviando all’uso di DDT, fatture o registri e applicando la sanzione dell’indetraibilità dell’IVA in caso di irregolarità.
• Circolare 34/E/2009 dell’Agenzia delle Entrate: fornisce interpretazioni sul concetto di spese di rappresentanza, precisando che i beni di valore unitario inferiore a 50 euro non concorrono al plafond e che i beni autoprodotti devono essere valorizzati al valore normale determinato ai sensi dell’art. 9 TUIR .
• Risposta dell’Agenzia delle Entrate n. 417/2022: chiarisce che i pagamenti con buoni regalo o voucher rientrano nelle spese di rappresentanza, confermando che sono deducibili entro i limiti dell’art. 108 TUIR.

Evoluzione legislativa sul diritto al contraddittorio

1. Dallo Statuto del contribuente alla riforma 2023–2024

Lo Statuto del contribuente (legge 212/2000) ha introdotto principi fondamentali come la conoscenza dell’atto e la partecipazione del contribuente al procedimento. L’art. 12, co. 7, prevede che, dopo il rilascio del processo verbale di constatazione (PVC), il contribuente ha 60 giorni per presentare osservazioni o richieste; ogni atto di accertamento emanato prima della scadenza è nullo se non ricorrono motivi di urgenza. La Corte di Cassazione a Sezioni Unite (sentenze 18184/2013 e 19667/2014) ha stabilito che la violazione di tale termine comporta nullità dell’atto quando la pretesa riguardi tributi armonizzati (IVA) o quando un regime normativo lo prevede espressamente .

Nel 2023, con il D.Lgs. 219/2023, è stato introdotto l’art. 6‑bis nello Statuto, estendendo l’obbligo di contraddittorio preventivo a tutti gli atti impugnabili, salvo alcune eccezioni. La norma prevede che:

• L’Amministrazione debba trasmettere al contribuente uno schema di atto contenente i fatti contestati e le norme applicate, assegnando un termine non inferiore a 60 giorni per presentare memorie .
• La mancata partecipazione del contribuente non comporta acquiescenza, ma l’Amministrazione deve comunque esaminare e motivare l’eventuale rigetto delle osservazioni.
• Se tra la data di comunicazione dell’invito e il termine di decadenza per l’accertamento restano meno di 120 giorni, il termine è prorogato di ulteriori 120 giorni .
• L’invito non è necessario per atti automatizzati o di controllo formale: a tal fine, il decreto ministeriale 24 aprile 2024 elenca gli atti esclusi (es. comunicazioni ex art. 36‑bis e 36‑ter DPR 600/1973, ruoli, cartelle di pagamento, intimi per morosità), confermando che tali comunicazioni sono escluse dal contraddittorio .

Il DL 39/2024 (convertito in legge 67/2024) ha ulteriormente precisato le modalità di comunicazione del contraddittorio e i rinvii agli articoli 7 e 7‑bis del DL, chiarendo che le Sezioni Unite della Cassazione, con sentenza 21271/2025, hanno interpretato la disciplina previgente limitando l’obbligo di contraddittorio ai tributi armonizzati.

2. L’invito al contraddittorio nel D.Lgs. 218/1997

Il D.Lgs. 218/1997 regola l’accertamento con adesione. L’art. 5-ter, introdotto dal D.L. 34/2019, stabilisce che l’ufficio, prima di emettere l’avviso di accertamento, deve notificare un invito al contraddittorio indicando i periodi d’imposta, la data e il luogo dell’incontro, gli importi pretesi e i motivi dell’accertamento . È previsto un termine di almeno 90 giorni tra la data dell’incontro e la scadenza del termine di decadenza; se questo termine è inferiore, il termine di decadenza è prorogato di 120 giorni .

La mancata notifica dell’invito rende l’avviso di accertamento annullabile solo se il contribuente dimostra, con la prova di resistenza, che la partecipazione al contraddittorio avrebbe potuto portare a un risultato diverso . L’istituto costituisce, pertanto, una forma di garanzia procedimentale e un’opportunità per trovare un accordo con l’Amministrazione.

Giurisprudenza rilevante sugli omaggi e sulla prova di resistenza

1. Cassazione n. 5006/2007: premi, sconti e omaggi

La sentenza della Corte di Cassazione n. 5006/2007 ha affrontato la distinzione tra sconti e premi di fine anno concessi ai clienti, ritenendo che la detrazione dell’IVA sia ammessa solo se il prezzo ridotto costituisce uno sconto contrattualmente pattuito. In mancanza di accordo, il premio o l’omaggio è considerato una cessione gratuita e l’IVA non è detraibile, salvo che il contribuente dimostri l’inerenza del bene all’attività e la destinazione al cliente . La Corte ha ricordato che per usufruire della detrazione occorre provare che i beni sono stati effettivamente consegnati ai clienti e non ai dipendenti.

2. Sezioni Unite nn. 18184/2013 e 19667/2014

Le Sezioni Unite della Cassazione hanno stabilito che, prima della riforma, l’obbligo di instaurare il contraddittorio endoprocedimentale riguardava principalmente i tributi armonizzati (IVA) e solo in presenza di norme specifiche. Hanno inoltre introdotto il concetto di prova di resistenza: la nullità dell’atto per omessa partecipazione al contraddittorio può essere dichiarata solo se il contribuente dimostra le doglianze che avrebbe potuto far valere .

3. Sentenza SS.UU. n. 21271/2025

Con la sentenza 21271/2025, le Sezioni Unite hanno ribadito che, nella disciplina antecedente al D.Lgs. 219/2023, l’obbligo di contraddittorio era generalizzato solo per i tributi armonizzati. La violazione comporta l’invalidità dell’atto solo se il contribuente prova che le sue difese non sarebbero state pretestuose. La pronuncia rappresenta il punto di raccordo tra la disciplina previgente e la riforma, evidenziando che il nuovo art. 6‑bis ha esteso l’obbligo a tutti gli atti impugnabili, salvo le eccezioni stabilite dal decreto ministeriale del 24 aprile 2024.

4. Giurisprudenza di merito sulle spese di rappresentanza e sugli omaggi

Numerose sentenze delle Corti di giustizia tributaria hanno approfondito la deducibilità degli omaggi come spese di rappresentanza. In generale, la giurisprudenza richiede la prova:

• dell’inerenza: l’omaggio deve essere connesso all’attività dell’impresa e finalizzato a promuovere l’immagine aziendale; la prova è a carico del contribuente.
• della gratuità: non deve esserci reciprocità o controprestazione; la gratuità va dimostrata attraverso l’emissione di autofattura o il registro degli omaggi.
• dell’identità del destinatario: occorre poter ricondurre il bene al cliente e dimostrare che non si tratti di remunerazione di prestazioni lavorative.

Molte sentenze confermano che l’indetraibilità dell’IVA e la deducibilità del costo vengono meno se il contribuente non documenta correttamente la cessione gratuita, ad esempio quando non viene emesso un DDT o il registro non è tenuto in modo corretto. .

Procedura: cosa accade dopo la notifica dell’invito

1. Notifica dell’invito al contraddittorio

L’invito al contraddittorio per omaggi non fatturati viene notificato tramite pec o raccomandata con ricevuta di ritorno. Deve contenere, a pena di nullità, le seguenti informazioni (art. 5 D.Lgs. 218/1997 e art. 42 DPR 600/1973):

1. I periodi d’imposta interessati dalla contestazione.
2. La data, l’ora e il luogo dell’appuntamento presso l’ufficio (fisico o telematico) per svolgere il contraddittorio.
3. Gli importi e i tributi (IVA, IRES, IRAP, imposta sostitutiva) contestati e le relative sanzioni.
4. Le ragioni di diritto e di fatto poste a fondamento della pretesa, con indicazione delle norme violate.
5. I termini per aderire o per presentare osservazioni e documentazione.

La mancanza di uno di questi elementi può costituire vizio di motivazione e rendere l’invito impugnabile. È quindi necessario verificare attentamente l’atto, eventualmente richiedendo all’ufficio di integrare la motivazione.

2. I termini per rispondere

L’art. 6‑bis della legge 212/2000 prevede che il contribuente abbia almeno 60 giorni dalla ricezione dell’invito per presentare osservazioni. Se l’invito è finalizzato all’emissione di un avviso di accertamento, l’art. 5-ter del D.Lgs. 218/1997 concede un termine di 90 giorni per concludere il contraddittorio; se entro tale periodo non si raggiunge un accordo, l’ufficio può emanare l’avviso. Inoltre, se tra la data dell’invito e il termine di decadenza restano meno di 90 giorni, il termine è prorogato di 120 giorni .

Nel caso in cui l’invito riguardi comunicazioni da controllo automatizzato o formale (art. 36‑bis e art. 36‑ter DPR 600/1973), il contribuente ha 30 giorni per fornire chiarimenti. Tali comunicazioni rientrano tra gli atti esclusi dall’obbligo di contraddittorio ai sensi del decreto ministeriale 24 aprile 2024 , ma nella prassi l’ufficio concede comunque un termine per la produzione di documenti.

3. Partecipazione al contraddittorio e produzione di documenti

Alla data fissata per il contraddittorio l’imprenditore (o il professionista delegato) può presentarsi presso l’ufficio o collegarsi tramite piattaforma telematica. Durante l’incontro:

• Si illustrano le contestazioni: l’ufficio spiega perché ritiene che gli omaggi siano privi di documentazione o abbiano valore superiore ai limiti consentiti.
• Si producono prove: il contribuente può esibire DDT, registri degli omaggi, autofatture, fatture di acquisto, contratti di sponsorizzazione e ogni documento idoneo a dimostrare che l’operazione è realmente un omaggio e non una cessione dissimulata.
• Si formulano controdeduzioni: è importante evidenziare eventuali violazioni procedurali (mancata allegazione del PVC, mancata indicazione della norma violata, decadenza) e sottolineare l’incoerenza della pretesa.

Al termine dell’incontro l’ufficio redige un verbale. Se le parti raggiungono un accordo, può essere redatto un verbale di definizione con rideterminazione delle imposte e delle sanzioni, da pagare entro i termini. In caso di mancato accordo, il contribuente può presentare memorie entro il termine concesso.

4. Esito del contraddittorio e notifiche successive

Alla scadenza del termine, l’ufficio può:

• Archiviare la pratica se riconosce la fondatezza delle osservazioni e non emette alcun atto.
• Emanare un avviso di accertamento rideterminato tenendo conto delle deduzioni, oppure confermare integralmente la pretesa.
• Proporre l’accertamento con adesione: il contribuente può aderire all’accertamento con pagamento delle somme dovute con riduzione delle sanzioni a un terzo. L’adesione può essere richiesta dallo stesso contribuente anche se l’ufficio non la propone.

In ogni caso, la notifica dell’avviso deve essere motivata. È possibile impugnarlo davanti alla Corte di giustizia tributaria entro 60 giorni. La mancata partecipazione al contraddittorio non comporta l’inefficacia dell’atto, ma può essere censurata per difetto di motivazione o violazione dei diritti del contribuente.

Difese e strategie legali

Quando si riceve un invito al contraddittorio per omaggi non fatturati, è essenziale attivarsi immediatamente con l’assistenza di un professionista. Di seguito le principali strategie difensive.

1. Verificare la legittimità dell’atto

Prima di tutto occorre verificare se l’invito è stato notificato da un’autorità competente (Agenzia delle Entrate, Guardia di Finanza) e se riporta tutti gli elementi essenziali. La mancanza di firma, di motivazione o di indicazione dei periodi d’imposta può determinare la nullità dell’atto. In particolare, è necessario controllare:

• La competenza territoriale dell’ufficio accertatore.
• La motivazione: deve riportare i fatti, le ragioni giuridiche, le norme violate e l’indicazione di eventuali presunzioni (art. 42 DPR 600/1973).
• L’allegazione del PVC: se le contestazioni derivano da un processo verbale di constatazione, quest’ultimo deve essere allegato.
• La firma: deve essere apposta dal funzionario responsabile.

Se uno di questi elementi è carente, si può eccepire la nullità dell’atto.

2. Provare la natura di omaggio e l’inerenza del bene

Per difendersi dall’ipotesi di cessioni non fatturate occorre dimostrare che i beni distribuiti gratuitamente rientrano nelle spese di rappresentanza o in altre categorie deducibili. Le prove principali sono:

• Documento di trasporto (DDT) o ricevuta di consegna con causale “omaggio”; occorre indicare il destinatario, la data e la descrizione del bene.
• Autofatture o fatture emesse a titolo di omaggio con codifica TD27.
• Registro degli omaggi: dove annotate le cessioni gratuite giornaliere con il valore normale e le aliquote .
• Contratti di sponsorizzazione o marketing: in caso di beni distribuiti durante eventi promozionali.
• Dichiarazioni sostitutive di atto notorio dei destinatari che attestino di aver ricevuto l’omaggio.

Occorre inoltre dimostrare l’inerenza del bene all’attività; ad esempio, nel settore vinicolo, regalare bottiglie di vino a clienti potenziali è un’attività pubblicitaria, mentre regalare computer può non esserlo. Si devono quindi fornire prove dell’utilità promozionale dell’omaggio e della coerenza con i ricavi.

3. Dimostrare il valore inferiore a 50 euro o la produzione propria

Se l’ufficio contesta l’indetraibilità dell’IVA o l’indeducibilità del costo, è possibile sostenere che il bene ha un valore unitario inferiore a 50 euro. A tal fine è necessario calcolare il valore normale secondo l’art. 9 TUIR e non il costo di produzione, come chiarito dalla circolare 34/E/2009 . È opportuno allegare documenti di acquisto e listini.

Per i beni prodotti dall’impresa, l’IVA pagata all’acquisto degli elementi impiegati nella produzione è detraibile; l’IVA sulla cessione gratuita va tuttavia assolta sul valore normale. Si consiglia di predisporre una stima analitica del costo e del valore per dimostrare l’assenza di evasione.

4. Eccepire la decadenza e la prescrizione

La pretesa tributaria è soggetta a termini di decadenza. Per l’IVA, l’avviso di accertamento deve essere notificato entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione (art. 57 DPR 633/1972). Se l’invito arriva oltre tali termini, è possibile eccepirne la decadenza. Lo stesso vale per le imposte dirette (art. 43 DPR 600/1973). Anche la proroga di 120 giorni prevista dal nuovo art. 6‑bis deve rispettare i limiti di legge.

5. Proporre l’accertamento con adesione

Se le prove non sono sufficienti o se si desidera evitare un contenzioso, è possibile aderire alla proposta dell’ufficio. L’accertamento con adesione consente di definire l’imposta con riduzione delle sanzioni a 1/3 del minimo e di pagare le somme dovute anche in forma rateale. L’istanza può essere presentata anche dopo aver ricevuto l’avviso di accertamento, purché prima del ricorso.

6. Impugnare l’avviso di accertamento

Se l’ufficio emette l’avviso malgrado le osservazioni, è possibile impugnarlo presso la Corte di giustizia tributaria di primo grado entro 60 giorni. La difesa può eccepire:

• Difetto di contraddittorio: se l’atto è stato emesso in violazione dell’art. 6‑bis o dell’art. 12, co. 7, dello Statuto. Si dovrà allegare la prova di resistenza, illustrando le difese che non sono state esaminate.
• Vizi di motivazione: mancanza dell’indicazione della norma violata, dei motivi dell’accertamento o delle modalità di calcolo.
• Difetto di prova: il fisco deve provare l’esistenza della cessione non fatturata; l’Amministrazione può basarsi su presunzioni semplici (art. 39 DPR 600/1973), ma il contribuente può vincerle con prova contraria.
• Prescrizione o decadenza.

7. Richiedere l’annullamento in autotutela

In presenza di evidenti errori o illegittimità (ad esempio omessa notifica dell’invito o duplicazione di imposta), è possibile presentare un’istanza di autotutela affinché l’Amministrazione annulli l’atto senza contenzioso. L’istanza non sospende i termini per impugnare, per cui è opportuno presentare ricorso e chiedere contestualmente l’autotutela.

Strumenti alternativi al contenzioso e misure di definizione agevolata

1. Rottamazioni e definizioni agevolate

Nel periodo 2024–2025, il legislatore ha introdotto diverse definizioni agevolate delle cartelle di pagamento e dei carichi affidati all’Agenzia delle Entrate‑Riscossione (rottamazione‑quater 2023, stralcio parziale, ecc.). A metà del 2026 sono ancora aperti i piani di pagamento per chi ha aderito alle definizioni precedenti. Poiché il termine per presentare domanda per la rottamazione‑quinquies (istituita dalla legge 199/2025) è scaduto il 30 aprile 2026, non è più possibile aderire alla nuova definizione. È invece possibile:

• Pagare le rate residue delle definizioni già accordate, evitando la decadenza. I piani di definizione prevedono tassi d’interesse ridotti e l’eliminazione di sanzioni e interessi di mora.
• Utilizzare lo stralcio parziale di sanzioni e interessi per le cartelle inferiori a 1.000 euro, ove previsto dalla legge.

In assenza di definizioni aperte, occorre affrontare la contestazione attraverso gli strumenti ordinari (accertamento con adesione, ricorso, ecc.).

2. Rateizzazione e piani di rientro

Anche dopo l’emissione di un avviso di accertamento o di una cartella di pagamento, è possibile chiedere la rateizzazione del debito. L’Agenzia delle Entrate‑Riscossione concede piani fino a 72 rate mensili per importi fino a 120.000 euro, estensibili in casi particolari. È consigliabile presentare la richiesta tempestivamente per evitare misure cautelari come fermi e ipoteche.

3. Gli istituti della crisi da sovraindebitamento

Per i contribuenti in grave difficoltà finanziaria, la legge 3/2012 (riformata dal Codice della crisi d’impresa) prevede procedure come il piano del consumatore, l’accordo di ristrutturazione dei debiti e la liquidazione controllata. Tali istituti consentono di:

• Riorganizzare i debiti, compresi quelli tributari, con la proposta di un piano che prevede pagamenti parziali o dilazionati.
• Sospendere le azioni esecutive e cautelari durante la procedura.
• Ottenere l’esdebitazione finale, cioè la liberazione dai debiti residui dopo l’esecuzione del piano.

L’Avv. Monardo, in qualità di gestore della crisi e esperto negoziatore, può assistere il contribuente nella predisposizione di queste procedure, negoziando con i creditori e con l’Agenzia delle Entrate per ridurre i carichi fiscali.

4. Transazione fiscale e concordato preventivo

Per le imprese in stato di crisi, il Codice della crisi d’impresa consente di proporre ai creditori, inclusi gli enti fiscali, una transazione fiscale nell’ambito del concordato preventivo o dell’accordo di ristrutturazione. Attraverso la transazione è possibile ridurre sanzioni e interessi e rateizzare il debito, purché si dimostri che la proposta è più conveniente rispetto all’alternativa liquidatoria. 

Errori comuni e consigli pratici

Errori da evitare

1. Sottovalutare l’invito: ignorare la comunicazione può portare alla notifica di un avviso con sanzioni maggiorate. Anche se l’invito non è obbligatorio per alcune categorie di atti, la partecipazione consente di chiarire la propria posizione.
2. Non documentare gli omaggi: la mancanza di DDT, autofatture o registro rende difficile provare che si tratta di cessioni gratuite e non di vendite occulte. È fondamentale tenere un registro degli omaggi aggiornato .
3. Usare contanti per l’acquisto degli omaggi: dal 2025 la deducibilità delle spese di rappresentanza è subordinata al pagamento tracciato ; pagare in contante rende indeducibile la spesa.
4. Non verificare la decadenza: capita che l’Amministrazione notifichi l’invito oltre i termini di decadenza. È opportuno sempre calcolare la data di scadenza dell’accertamento.
5. Omettere la prova di resistenza: nei ricorsi per omessa instaurazione del contraddittorio, occorre indicare dettagliatamente quali argomenti non sono stati valutati.

Consigli operativi

• Conservare la documentazione (DDT, fatture, scontrini) relativa a ogni omaggio e aggiornarla periodicamente.
• Predisporre un registro interno (anche elettronico) che riporti data, destinatario, descrizione del bene e valore.
• Evitare di regalare beni di valore superiore a 50 euro, se non strettamente necessari ai fini promozionali.
• In caso di contestazione, consultare immediatamente un professionista per valutare la possibilità di definizione in via bonaria e per predisporre una memoria difensiva.
• Valutare l’adesione all’accertamento con adesione per ridurre sanzioni ed evitare contenzioso.
• Tenere traccia delle scadenze (60 giorni per le memorie, 60 giorni per il ricorso, 90 giorni per l’adesione) e rispettarle scrupolosamente.

Tabelle riepilogative

Tabella 1 – Norme principali su omaggi e spese di rappresentanza

Tabella 2 – Termini procedurali principali

Domande frequenti (FAQ)

1. Cos’è l’invito al contraddittorio?
   È la comunicazione con cui l’Agenzia delle Entrate invita il contribuente a un confronto prima di emettere un avviso di accertamento. Permette di esporre le proprie ragioni e di evitare un contenzioso. Dal 2023 l’obbligo è generalizzato per quasi tutti gli atti, con un termine minimo di 60 giorni per rispondere .
2. Gli inviti al contraddittorio sono sempre obbligatori?
   No. Il decreto ministeriale 24 aprile 2024 esclude dall’obbligo gli atti derivanti da controlli automatizzati o formali, le cartelle di pagamento, le intimazioni e gli atti di pronta liquidazione . Tuttavia, anche in questi casi è possibile inviare osservazioni nei termini indicati.
3. Quali documenti servono per dimostrare che l’omaggio è stato effettivamente regalato?
   Occorre predisporre un documento di trasporto (DDT) con causale “omaggio”, emettere una autofattura (codice TD27) o annotare l’operazione nel registro degli omaggi. Questi documenti devono indicare il destinatario, il valore del bene e la data .
4. I beni autoprodotti dall’azienda devono essere fatturati come omaggi?
   Sì. Se il bene rientra nell’attività propria dell’impresa, la cessione gratuita è imponibile; occorre assolvere l’IVA sul valore normale e documentare l’operazione con autofattura o registro .
5. È possibile detrarre l’IVA pagata per l’acquisto di omaggi?
   L’IVA è detraibile solo per i beni di valore unitario non superiore a 50 euro e per i beni distribuiti gratuitamente che rientrano nell’attività propria dell’impresa; per le spese di rappresentanza di valore superiore, l’IVA è indetraibile .
6. Le spese di rappresentanza sono sempre deducibili?
   La deducibilità è limitata: sono deducibili al 100 % solo gli omaggi di valore unitario ≤ 50 euro; oltre tale importo concorrono al plafond previsto dall’art. 108, co. 2 TUIR. Dal 2025, inoltre, le spese sono deducibili solo se pagate con strumenti tracciabili .
7. Cosa succede se non si risponde all’invito?
   L’Amministrazione può emettere l’avviso di accertamento; la mancata partecipazione non comporta acquiescenza ma può indebolire la difesa. È consigliabile presentarsi e depositare osservazioni.
8. È possibile chiedere il contraddittorio per le cartelle di pagamento?
   No. Le cartelle sono escluse dall’obbligo di contraddittorio; tuttavia, se derivano da controlli automatizzati o formali, il contribuente può presentare chiarimenti entro 30 giorni .
9. Cosa si intende per “prova di resistenza”?
   È l’onere del contribuente di dimostrare quali argomenti avrebbe potuto far valere se il contraddittorio fosse stato instaurato. La Cassazione ha chiarito che la nullità dell’atto per omesso contraddittorio può essere dichiarata solo se il contribuente prova che le proprie difese non sarebbero state pretestuose.
10. Posso aderire all’accertamento e rateizzare il pagamento?
    Sì. L’accertamento con adesione consente la riduzione delle sanzioni a un terzo e il pagamento rateale. La richiesta può essere presentata sia prima che dopo l’emissione dell’avviso.
11. Gli omaggi donati a ONLUS o enti benefici sono soggetti a IVA?
    No. Le cessioni a favore di ONLUS ed enti pubblici sono esenti IVA; occorre tuttavia documentare l’operazione con registrazione o autofattura .
12. Quali sono le sanzioni in caso di omaggi non fatturati?
    Le sanzioni possono includere l’imposta evasa, interessi e sanzioni amministrative (dal 90 % al 180 % dell’IVA non versata). In caso di violazione degli obblighi di fatturazione, si applicano sanzioni da 250 euro a 2.000 euro. Inoltre, l’omessa tenuta del registro degli omaggi può comportare sanzioni accessorie.
13. È possibile utilizzare la compensazione per pagare l’IVA sugli omaggi?
    L’IVA dovuta per le cessioni gratuite può essere compensata con crediti d’imposta secondo le regole generali. È tuttavia necessario procedere alla corretta liquidazione e dichiarazione.
14. Cosa accade se il valore dell’omaggio è superiore a 50 euro ma l’azienda non raggiunge il plafond di deducibilità?
    In tal caso l’omaggio è deducibile come spesa di rappresentanza nei limiti percentuali previsti; l’IVA assolta a monte non è detraibile. .
15. Quando è opportuno rivolgersi a un professionista?
    Sin dalla ricezione dell’invito al contraddittorio. Un professionista esperto può analizzare la legittimità dell’atto, predisporre le prove, negoziare un accertamento con adesione e, se necessario, impugnare l’avviso. Un’assistenza tardiva può pregiudicare la posizione del contribuente.
16. È possibile sanare spontaneamente l’omissione prima di ricevere l’invito?
    Sì. Se il contribuente si accorge di non aver emesso fattura o autofattura per omaggi distribuiti, può procedere a regolarizzare l’operazione emettendo un’autofattura tardiva e versando l’IVA con ravvedimento operoso. L’eventuale sanzione è ridotta.
17. Gli omaggi di beni usati sono soggetti alle stesse regole?
    Sì. L’IVA va calcolata sul valore normale del bene usato. In presenza di margine, si applicano le regole del regime del margine.
18. Come si dimostra il pagamento tracciato per la deducibilità?
    È necessario conservare ricevute, estratti conto bancari o altre prove del pagamento elettronico; i giustificativi devono essere allegati alla contabilità.
19. Cosa fare se l’invito cita una presunzione di cessione senza indicare i beni mancanti?
    È possibile contestare l’invito chiedendo l’esatta individuazione dei beni e la prova dell’esistenza della presunzione. L’Amministrazione deve indicare gli elementi da cui ricava la mancanza di beni nel magazzino.
20. È possibile chiedere la sospensione della riscossione?
    Sì. Se l’avviso di accertamento viene impugnato, si può presentare un’istanza di sospensione al giudice tributario (art. 47 D.Lgs. 546/1992), dimostrando il periculum in mora e il fumus boni iuris.

Simulazioni pratiche

Esempio 1 – Omaggio di beni non rientranti nell’attività, costo unitario ≤ 50 euro

Un’azienda di consulenza acquista penne con il logo aziendale per un valore unitario di 40 euro (IVA inclusa). Distribuisce 100 penne a clienti e potenziali clienti. La spesa complessiva (4.000 euro) è interamente deducibile come spesa di rappresentanza. L’IVA assolta sull’acquisto (22 % su 3.278,69 euro) è detraibile, poiché il valore unitario non supera 50 euro . L’azienda emette un’autofattura TD27 indicando il valore normale e registra l’operazione nel registro degli omaggi. Poiché le penne non rientrano nell’attività principale, la cessione gratuita è esclusa dal campo IVA ai sensi dell’art. 2 co. 2 n. 4 DPR 633/1972.

Esempio 2 – Omaggio di beni rientranti nell’attività propria

Una cantina vinicola regala 50 bottiglie da 0,75 litri di un proprio vino pregiato (valore normale 80 euro a bottiglia) a ristoranti partner. Essendo beni rientranti nell’attività propria, la cessione gratuita è imponibile. L’azienda deve emettere un’autofattura per ogni cessione, con IVA al 22 % applicata sul valore normale (80 euro). La detrazione dell’IVA a monte è ammessa per i costi di produzione delle bottiglie; l’IVA sulle cessioni va versata. Il costo dell’omaggio (4.000 euro) è superiore a 50 euro per bottiglia: concorre al plafond delle spese di rappresentanza e sarà deducibile in proporzione ai ricavi .

Esempio 3 – Contestazione della presunzione di cessione

Nel corso di un controllo la Guardia di Finanza rileva che mancano dal magazzino 200 gadget (valore unitario 30 euro) acquistati dall’azienda per scopi promozionali. L’ufficio presume la cessione non fatturata e notifica un invito al contraddittorio contestando l’omessa fatturazione. L’azienda produce il registro degli omaggi, i DDT relativi alla consegna dei gadget a diversi clienti e copie delle autofatture. Dimostra così che i beni sono stati effettivamente regalati e che il valore è inferiore a 50 euro; l’Agenzia riconosce l’operazione come spesa di rappresentanza e archivia la pratica.

Esempio 4 – Mancata prova di resistenza

Un’impresa riceve un avviso di accertamento per cessioni non fatturate dopo un invito al contraddittorio al quale non ha partecipato. Nel ricorso eccepisce la violazione del diritto al contraddittorio ma si limita a lamentare genericamente l’assenza di confronto. La Corte di giustizia tributaria, applicando la sentenza 21271/2025 delle Sezioni Unite, dichiara infondata l’eccezione in quanto il contribuente non ha indicato quali elementi di fatto avrebbe potuto dedurre.

Conclusione

L’invito al contraddittorio per omaggi non fatturati rappresenta una sfida complessa per imprenditori e professionisti. Le norme IVA e sulle imposte dirette impongono stringenti obblighi di documentazione; la mancata emissione di fattura o autofattura, l’assenza di un registro degli omaggi o la non tracciabilità del pagamento possono determinare l’assoggettamento a imposta e la perdita dei benefici fiscali. Tuttavia, il diritto al contraddittorio, rafforzato dall’art. 6‑bis dello Statuto del contribuente , offre l’opportunità di chiarire la propria posizione prima dell’emanazione dell’avviso di accertamento.

Le strategie difensive consistono nel verificare la legittimità dell’atto, documentare puntualmente gli omaggi, dimostrare l’inerenza e il rispetto delle soglie di valore, e partecipare attivamente al contraddittorio portando prove e argomentazioni. In mancanza di contraddittorio obbligatorio, è necessario eccepire la violazione solo se si è in grado di dimostrare le doglianze che si sarebbero potute sollevare. L’accertamento con adesione e le definizioni agevolate (nei limiti temporali) rappresentano strumenti utili per ridurre le sanzioni e chiudere la vertenza.

Agire tempestivamente è fondamentale: chi riceve un invito al contraddittorio non deve attendere la notifica dell’avviso di accertamento. Affidarsi a un professionista esperto consente di valutare la situazione, predisporre una difesa adeguata e, se necessario, attivare le procedure di composizione della crisi per evitare misure cautelari come ipoteche, pignoramenti o fermi amministrativi.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo e il suo team di avvocati e commercialisti sono pronti a supportare i contribuenti in ogni fase della procedura: dall’analisi dell’invito alla gestione del contraddittorio, dalla negoziazione con l’Agenzia delle Entrate all’eventuale contenzioso. La profonda conoscenza del diritto tributario, bancario e della crisi d’impresa garantisce strategie personalizzate ed efficaci.

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