Impresa Con Credito D’imposta Formazione 4.0 Senza Documentazione: Riversamento 0 Ravvedimento?

Le domande che ci fanno più spesso gli imprenditori, con risposte complete

Questa guida nasce dalle domande che imprenditori, amministratori e responsabili amministrativi ci pongono quando scoprono che il credito d’imposta formazione 4.0, già utilizzato in compensazione, poggia su una documentazione incompleta: manca la certificazione del revisore, mancano i registri presenze, la relazione sui corsi non è mai stata scritta. Le abbiamo raccolte così come vengono formulate, senza tecnicismi, e abbiamo risposto come risponderemmo a voce, in studio.

Il contesto normativo, in poche righe. Il credito formazione 4.0 è stato introdotto dall’art. 1, commi 46-56, della Legge 27 dicembre 2017 n. 205 e, attraverso successive proroghe, ha coperto le spese di formazione sostenute dal 2018 al 2022. Per fruirne servivano la certificazione delle spese da parte di un revisore legale, una relazione sulle attività formative e i registri nominativi firmati da docenti e discenti. Chi lo ha usato senza queste carte oggi si chiede quale strada percorrere: il riversamento spontaneo di cui ha sentito parlare, oppure il ravvedimento operoso. La risposta breve è che, per la formazione 4.0, il riversamento non è mai stato disponibile. La risposta lunga è in questa pagina.

Perché Studio Monardo si occupa proprio di questa materia? Perché il credito formazione 4.0 contestato è un problema che vive a metà strada tra contabilità e diritto: c’è da ricostruire un’agevolazione, quantificare sanzioni e interessi, qualificare il credito come inesistente o non spettante, e poi eventualmente difenderlo in giudizio. L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo coordina uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario, e come avvocato cassazionista può seguire la stessa linea difensiva dal primo contatto con l’Agenzia delle Entrate fino alla Corte di Cassazione. È esattamente la combinazione che serve quando un credito d’imposta finisce sotto controllo.

📩 Hai usato il credito formazione 4.0 e ti accorgi che le carte non tornano? Scrivici adesso: i riferimenti per contattare lo studio sono in fondo a questo articolo.

BLOCCO A — LE BASI

“Il riversamento spontaneo vale anche per il credito formazione 4.0?”

No, e questa è la prima cosa da chiarire, perché molti imprenditori perdono settimane inseguendo una procedura che non li riguarda.

Il riversamento spontaneo è stato introdotto dall’art. 5, commi da 7 a 12, del D.L. 21 ottobre 2021 n. 146. L’Agenzia delle Entrate lo descrive come lo strumento con cui regolarizzare, senza sanzioni né interessi, gli utilizzi indebiti in compensazione del credito per investimenti in ricerca e sviluppo previsto dall’art. 3 del D.L. 145/2013, maturato tra il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014 e quello in corso al 31 dicembre 2019. Il credito formazione 4.0 ha una base normativa completamente diversa (la Legge 205/2017), e il legislatore non lo ha mai incluso nel perimetro della sanatoria.

C’è poi un secondo motivo per cui oggi la parola “riversamento” non serve a nulla: anche per chi ne aveva diritto la finestra si è chiusa. Dopo diverse proroghe, il Decreto Legge 14 marzo 2025 n. 25 aveva spostato il termine del riversamento del credito ricerca e sviluppo al 3 giugno 2025. Siamo a settembre 2026: quella porta è chiusa per tutti.

Esisteva, invece, uno strumento pensato anche per la formazione 4.0: il cosiddetto ravvedimento speciale della Legge di bilancio 2023. Era stato chiarito che poteva riguardare anche l’indebito utilizzo in compensazione del credito formazione 4.0, sia nell’ipotesi di credito non spettante sia in quella di credito inesistente. Il vantaggio era una sanzione ridotta a 1/18. Ma anche qui il calendario è impietoso: il 31 maggio 2024 è stato l’ultimo giorno utile per le imprese che volevano regolarizzare così il credito formazione 4.0 usato indebitamente.

Riassumendo: oggi, per chi ha un credito formazione 4.0 non documentato, l’unica via spontanea ancora aperta è il ravvedimento operoso ordinario dell’art. 13 del D.Lgs. 472/1997, con le riduzioni di sanzione che vedremo più avanti. L’alternativa non è “riversamento o ravvedimento”, ma “ravvedimento o attesa di un eventuale controllo”.

“Cosa vuol dire esattamente ‘senza documentazione’? Quali carte dovevo avere?”

Dipende da quale carta manca: non tutte le lacune pesano allo stesso modo.

La disciplina del credito richiedeva tre famiglie di documenti. La prima è la certificazione contabile. L’effettivo sostenimento delle spese ammissibili e la loro corrispondenza alla contabilità dovevano risultare da un’apposita certificazione del soggetto incaricato della revisione legale; per le imprese non obbligate alla revisione, doveva provvedere un revisore legale o una società di revisione iscritti nella sezione A del registro.

La seconda famiglia sono i documenti di conservazione ai fini dei controlli. Le imprese beneficiarie dovevano redigere e conservare una relazione sulle modalità organizzative e sui contenuti della formazione, la documentazione contabile e amministrativa idonea a dimostrare la corretta applicazione del beneficio, e i registri nominativi delle attività formative firmati dai discenti e dai docenti o dal formatore esterno.

La terza famiglia è la prova sostanziale: fatture dell’ente formatore, buste paga e costo orario del personale in formazione, programmi dei corsi, attestati. Qui non parliamo di adempimenti formali, ma dei fatti che hanno generato il credito.

Quando un imprenditore ci dice “sono senza documentazione”, la prima cosa che facciamo è capire in quale di questi tre scenari si trova:

manca la certificazione del revisore, ma i corsi si sono svolti, le fatture ci sono e i dipendenti erano presenti;
mancano relazione e registri, ma certificazione e fatture esistono;
manca tutto, compresa la prova che la formazione sia avvenuta.

Il primo e il secondo scenario lasciano spazio a ragionamenti difensivi e, se si sceglie di regolarizzare, portano verso la qualificazione più leggera (credito “non spettante”). Il terzo è il caso più grave, perché si avvicina alla nozione di credito “inesistente”, con sanzioni e termini di controllo molto più pesanti. Ne parliamo nella prossima risposta.

“Il mio credito è inesistente o non spettante? Che differenza fa?”

Fa una differenza enorme: cambiano sanzione, tempo a disposizione del Fisco e rischio penale.

Per anni la giurisprudenza ha oscillato. Poi sono intervenute le Sezioni Unite della Cassazione con due sentenze gemelle dell’11 dicembre 2023. Con la n. 34419, hanno affermato che il termine più lungo di otto anni previsto dall’art. 27, comma 16, del D.L. 185/2008 si applica quando il credito è inesistente, cioè quando ricorrono insieme due condizioni: il credito è frutto di una rappresentazione artificiosa, oppure manca dei presupposti costitutivi previsti dalla legge, oppure è già estinto quando viene usato; e l’inesistenza non emerge dai controlli automatizzati e formali delle dichiarazioni.

Il legislatore ha poi codificato la distinzione. Con il D.Lgs. 14 giugno 2024 n. 87, le definizioni sono state inserite nel D.Lgs. 74/2000, e oggi hanno valore normativo sia in ambito penale sia in ambito tributario. In termini semplici: è inesistente il credito che manca, in tutto o in parte, dei suoi presupposti costitutivi; è non spettante il credito che nasce da fatti reali ma non rientra nella disciplina agevolativa per il difetto di specifici elementi o qualità, oppure viene usato in modo diverso da quello consentito.

Le conseguenze sanzionatorie, per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024, sono state riviste: la sanzione per i crediti inesistenti è passata dal 100-200% al 70%, quella per i non spettanti dal 30% al 25%. Per le compensazioni precedenti, come vedremo, restano in linea di principio le misure vecchie.

Tradotto nel caso della formazione 4.0: se i corsi si sono svolti davvero, su materie 4.0, con dipendenti reali e costi effettivi, e manca “solo” un pezzo della documentazione, la qualificazione naturale è quella di credito non spettante. Se invece la formazione non c’è mai stata, o c’è stata una messa in scena documentale, si entra nell’inesistenza. Tra i due estremi c’è una zona grigia (la certificazione del revisore mai rilasciata) di cui parliamo più avanti, perché è il vero nodo di questa materia.

“Fino a quando il Fisco può contestarmelo?”

Il termine non parte dalla dichiarazione, ma dall’anno in cui hai usato il credito in F24.

Per i crediti inesistenti vale l’art. 27, comma 16, del D.L. 185/2008: l’atto di recupero va notificato entro il 31 dicembre dell’ottavo anno successivo a quello dell’utilizzo. Per i non spettanti, la disciplina riformata prevede che l’atto di recupero sia notificato entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello della compensazione.

Facciamo due conti con i crediti formazione 4.0, che erano utilizzabili dal periodo d’imposta successivo a quello di sostenimento delle spese:

credito maturato su spese 2019 e compensato nel 2020: se non spettante, il termine quinquennale è scaduto il 31 dicembre 2025; se inesistente, il Fisco ha tempo fino al 31 dicembre 2028;
credito su spese 2020 compensato nel 2021: non spettante, termine al 31 dicembre 2026; inesistente, fino al 31 dicembre 2029;
credito su spese 2022 compensato nel 2023: non spettante, termine al 31 dicembre 2028; inesistente, fino al 31 dicembre 2031.

Questi calcoli sono indicativi: per le compensazioni più risalenti occorre verificare la disciplina applicabile al tempo dei fatti, e ogni F24 ha la sua data. Ma il messaggio è chiaro, e lo riprenderemo nella “domanda che nessuno fa”: prima di pagare qualsiasi cosa, bisogna sapere se il Fisco è ancora in tempo per contestare e in quale categoria rientra il credito.

BLOCCO B — LA PROCEDURA

“Come si fa, in pratica, il ravvedimento operoso del credito formazione 4.0?”

Si restituisce il credito usato indebitamente, con interessi e sanzione ridotta, tutto con modello F24. Non serve alcuna istanza preventiva.

Il ravvedimento operoso è disciplinato dall’art. 13 del D.Lgs. 472/1997. Nel caso delle indebite compensazioni, il meccanismo si compone di tre voci.

La prima è il capitale, cioè il credito formazione 4.0 compensato senza titolo. Va “riversato” in F24 usando lo stesso codice tributo con cui era stato utilizzato. Il codice 6897, dedicato al credito per le spese di formazione del personale nelle tecnologie del Piano Industria 4.0, può essere usato sia per indicare il credito da compensare sia per indicare un importo a debito da ravvedimento operoso. Nell’F24 si indica come anno di riferimento quello in cui il credito era stato indebitamente compensato.

La seconda voce sono gli interessi legali, calcolati giorno per giorno dalla data della compensazione indebita a quella del versamento, applicando i tassi vigenti anno per anno.

La terza voce è la sanzione, ridotta in misura crescente a seconda di quanto tempo è passato: lo vediamo nella prossima risposta.

Tre avvertenze pratiche che spesso sfuggono. Primo: il ravvedimento può essere anche parziale, cioè riguardare solo una parte del credito (per esempio la quota riferita a un corso privo di registri), mentre per il resto si mantiene la difesa. Secondo: bisogna scegliere prima la qualificazione del credito, perché la sanzione base cambia; se si ravvede come non spettante un credito che l’Ufficio riterrà inesistente, il ravvedimento risulterà insufficiente e l’Agenzia potrà recuperare la differenza. Terzo: conviene conservare un fascicolo che spieghi perché si è scelta quella qualificazione, così da poterla sostenere in caso di successivo controllo.

“Quanto pago di sanzione? Dipende da quando ho compensato?”

Sì, dipende da due date: quella della compensazione e quella in cui ti ravvedi.

La data della compensazione decide quale regime si applica. Le nuove regole del ravvedimento valgono per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024; se ci si ravvede oggi per una violazione anteriore, si applicano le vecchie percentuali di riduzione alle sanzioni previste prima della riforma. Poiché il credito formazione 4.0 copriva spese fino al 2022, la gran parte delle compensazioni è avvenuta tra il 2019 e il 2023: quindi, per la maggior parte delle imprese, si ragiona ancora con il vecchio regime.

Vecchio regime (compensazioni fino al 31 agosto 2024):

sanzione base per credito non spettante: 30% del credito;
sanzione base per credito inesistente: dal 100% al 200% del credito;
riduzioni da ravvedimento: da 1/10 per le regolarizzazioni lampo fino a 1/6 del minimo se si ravvede oltre due anni dalla violazione; 1/5 del minimo se la violazione è già stata constatata con processo verbale.

Nuovo regime (compensazioni dal 1° settembre 2024, ad esempio residui di credito usati nel 2025):

sanzione base per non spettante: 25%; per inesistente: 70%;
riduzioni ordinarie da 1/10 a 1/7 del minimo; oltre il termine della dichiarazione dell’anno della violazione, o oltre l’anno dalla commissione, la riduzione è sempre a 1/7, perché la vecchia soglia di 1/6 è stata eliminata.

In concreto, per una compensazione del 2022 di un credito non spettante, oggi il ravvedimento costa il 5% del credito a titolo di sanzione (1/6 del 30%), oltre al capitale e agli interessi. Per un credito inesistente compensato nel 2023, la sanzione ridotta sale a 1/6 del 100%, cioè circa il 16,67%. La simulazione numerica completa è nella sezione “Mi fa vedere un esempio concreto?”.

“Posso ancora ravvedermi se è arrivata la Guardia di Finanza o un questionario?”

Sì, per i tributi gestiti dall’Agenzia delle Entrate la porta si chiude solo con la notifica dell’atto di recupero, non con l’inizio del controllo.

È uno degli aspetti più sottovalutati. Per i tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate resta la regola per cui il ravvedimento non è impedito dal controllo fiscale, come un questionario o un invito a comparire, ma solo dalla notifica dell’atto impositivo o della comunicazione bonaria. Nel caso dei crediti d’imposta, l’atto che chiude la porta è l’atto di recupero del credito.

Cambia però il “prezzo”. Se la violazione è già stata constatata con un processo verbale, per le violazioni anteriori al settembre 2024 la riduzione scende a 1/5 del minimo. Per le violazioni più recenti la riforma ha aggiunto nuove finestre, collegate al contraddittorio preventivo previsto dall’art. 6-bis dello Statuto del contribuente: se la regolarizzazione avviene in una delle fasi legate allo schema d’atto o al processo verbale, si applicano riduzioni a 1/6, 1/5 o 1/4. Un limite: il ravvedimento dopo lo schema di atto è ammesso purché non sia stata presentata istanza di accertamento con adesione.

Il consiglio operativo è semplice: se ricevete un questionario sul credito formazione 4.0, non rispondete d’istinto e non lasciate scadere i termini. È il momento in cui si decide se difendere il credito, ravvedersi integralmente o ravvedersi in parte, e la risposta al questionario deve essere coerente con quella scelta.

“Mi è arrivato l’atto di recupero: e adesso?”

Il ravvedimento non è più possibile. Restano l’adesione alle sanzioni ridotte o il ricorso, e il termine per decidere è breve.

Una volta notificato l’atto di recupero, si apre la fase contenziosa. Il termine per il ricorso alla Corte di giustizia tributaria di primo grado è di 60 giorni dalla notifica (art. 21 del D.Lgs. 546/1992), con la sospensione feriale dei termini processuali dal 1° al 31 agosto. Nello stesso termine si può scegliere di pagare con riduzione delle sanzioni: la cosiddetta definizione agevolata a un terzo. Attenzione però: per le violazioni anteriori al settembre 2024 relative a crediti inesistenti, la norma sanzionatoria dell’epoca escludeva espressamente questa riduzione, come ricordano le Sezioni Unite citando l’art. 13, comma 5, del D.Lgs. 471/1997.

La tabella seguente riassume il percorso.

Fase	Atto	Termine	Davanti a chi
Autocontrollo	Verifica interna della documentazione	Prima di qualsiasi contatto con il Fisco	Impresa con i propri consulenti
Ravvedimento spontaneo	F24 con capitale (cod. 6897), interessi, sanzione ridotta	Fino alla notifica dell’atto di recupero	Agenzia delle Entrate (versamento)
Controllo	Questionario, invito, accesso, PVC	Termini indicati nell’atto (di solito 15-30 giorni per rispondere)	Agenzia delle Entrate o Guardia di Finanza
Contraddittorio preventivo	Schema di atto (art. 6-bis L. 212/2000)	Almeno 60 giorni per osservazioni	Agenzia delle Entrate
Recupero	Atto di recupero del credito	Entro 31/12 del 5° anno (non spettante) o dell’8° anno (inesistente) successivo all’utilizzo	Agenzia delle Entrate
Impugnazione	Ricorso	60 giorni dalla notifica, sospensione feriale 1-31 agosto	Corte di giustizia tributaria di primo grado
Appello	Atto di appello	Termini di legge dalla sentenza	Corte di giustizia tributaria di secondo grado
Legittimità	Ricorso per cassazione	Termini di legge dalla sentenza d’appello	Corte di Cassazione, Sezione tributaria

Nel ricorso si possono far valere, a seconda dei casi, la decadenza dell’Ufficio (se il credito è in realtà non spettante e il termine quinquennale è scaduto), l’errata qualificazione come inesistente, la sussistenza sostanziale dei requisiti, la misura delle sanzioni.

“Posso ricostruire la documentazione adesso? Una certificazione fatta oggi vale?”

La ricostruzione dei documenti di prova è sempre utile; la certificazione tardiva, invece, è un terreno scivoloso.

Partiamo da ciò che è pacifico. Tutto ciò che prova che la formazione è avvenuta (fatture dell’ente formatore, bonifici, programmi, attestati, email di convocazione, fogli presenza anche non “ufficiali”, testimonianze dei dipendenti) può e deve essere raccolto, ordinato e conservato. Serve sia per sostenere la qualificazione di credito non spettante (e non inesistente), sia per difendersi nel merito.

Più delicata è la certificazione del revisore. La giurisprudenza di merito più recente tende a considerarla un requisito serio. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, sezione IX, con la sentenza n. 2436/2025 pubblicata il 30 ottobre 2025, ha accolto l’appello dell’Ufficio e confermato la legittimità del recupero del credito formazione 4.0, ritenendo che la legge subordini l’ammissibilità del beneficio alla certificazione dei costi da parte di un revisore legale.

Un aspetto spesso trascurato: prima di farsi rilasciare una certificazione “a posteriori”, occorre verificare che il revisore sia indipendente e che la certificazione attesti fatti realmente verificabili. Una certificazione compiacente non sana nulla e può creare problemi ulteriori, anche al professionista che la firma. Per questo, la decisione se ricostruire, certificare tardivamente o ravvedersi va presa insieme, non in sequenza: prima si valuta cosa si può dimostrare, poi si sceglie la strada.

BLOCCO C — I CASI PARTICOLARI

“E se la formazione c’è stata ma i corsi non erano davvero su tecnologie 4.0?”

È uno dei casi più frequenti, e di regola rientra nella non spettanza, non nell’inesistenza.

Il credito formazione 4.0 spettava solo per attività su materie precise: big data e analisi dei dati, cloud e fog computing, cyber security, simulazione e sistemi cyber-fisici, prototipazione rapida, sistemi di visualizzazione e realtà aumentata, robotica avanzata e collaborativa, interfaccia uomo-macchina, manifattura additiva, internet delle cose e delle macchine, integrazione digitale dei processi aziendali. Molte imprese hanno inserito nel credito corsi di informatica generica, lingue, sicurezza sul lavoro o soft skill, che con il paradigma 4.0 avevano poco a che fare.

Qui il fatto è reale: il corso si è svolto, il costo è stato sostenuto. Ciò che manca è la riconducibilità alla disciplina agevolativa. È esattamente la situazione che la nuova definizione normativa colloca tra i crediti “fondati su fatti reali non rientranti nella disciplina attributiva”. La giurisprudenza di merito si sta muovendo in questa direzione: la CGT di primo grado di Potenza, con la sentenza n. 409/02/2025, ha riqualificato come non spettante un credito formazione 4.0 che l’Ufficio aveva contestato come inesistente, proprio sulla base della distinzione introdotta dal D.Lgs. 87/2024.

Due suggerimenti. Il primo: se ci si ravvede, lo si fa per la sola quota riferita ai corsi non ammissibili, non per l’intero credito. Il secondo: se arriva un controllo, conviene chiedere già in contraddittorio che l’Ufficio spieghi, materia per materia, perché ciascun corso non rientrerebbe tra le tecnologie ammesse. Contestazioni generiche (“i corsi non sono 4.0”) sono spesso aggredibili.

“Il credito era sopra i 50.000 euro: rischio il penale?”

Il rischio esiste, ma la soglia è annua e la qualificazione del credito cambia tutto.

L’art. 10-quater del D.Lgs. 74/2000 punisce chi non versa le somme dovute utilizzando in compensazione crediti non spettanti o inesistenti per un importo annuo superiore a 50.000 euro. Le pene sono diverse: per i crediti non spettanti la reclusione va da sei mesi a due anni, per quelli inesistenti da un anno e sei mesi a sei anni.

Tre punti vanno tenuti presenti. Primo, la soglia si calcola anno per anno: un credito di 70.000 euro compensato metà nel 2021 e metà nel 2022 non supera la soglia in nessuno dei due anni. Secondo, per i crediti non spettanti la contestazione penale richiede la prova che l’agente fosse consapevole che il credito non era utilizzabile. Terzo, l’estinzione del debito tributario ha effetti diversi: per i crediti non spettanti il pagamento integrale di quanto dovuto, sanzioni e interessi compresi, prima dell’apertura del dibattimento costituisce causa di non punibilità (art. 13 del D.Lgs. 74/2000); per quelli inesistenti opera, di regola, come attenuante.

In ambito penale le definizioni del 2024 hanno avuto un impatto immediato: la Cassazione penale, con la sentenza n. 19868/2025, ha riconosciuto natura interpretativa alle nuove definizioni di credito inesistente e non spettante, applicandole anche ai fatti precedenti in base al favor rei. Per chi ha un credito formazione 4.0 sopra soglia, dunque, la battaglia sulla qualificazione non è solo una questione di sanzioni amministrative: può decidere se c’è o non c’è un problema penale.

“Le nuove sanzioni più basse valgono anche per il mio caso vecchio?”

Per ora, secondo la Cassazione, no. Ma la partita non è chiusa, e questo incide sulla scelta tra ravvedersi e difendersi.

L’art. 5 del D.Lgs. 87/2024 ha stabilito che le nuove sanzioni si applicano solo alle violazioni commesse dal 1° settembre 2024. Una scelta che deroga al principio del favor rei, cioè all’applicazione della norma più favorevole. La Cassazione, con la sentenza n. 1274/2025 pubblicata il 19 gennaio, ha ritenuto legittima questa deroga, giustificandola anche con esigenze di gettito erariale. L’orientamento è stato confermato da altre pronunce, tra cui la sentenza n. 17113 del giugno 2025.

Non tutti i giudici sono d’accordo. Con la sentenza n. 2951 del 6 febbraio 2025, la stessa Sezione tributaria ha riconosciuto la possibilità di valutare la questione di legittimità costituzionale dell’art. 5. Nel merito, la CGT di primo grado di Roma, con la sentenza n. 2288/2026, ha disapplicato l’art. 5 per contrasto con il diritto dell’Unione, riaffermando la retroattività delle sanzioni più favorevoli, e la CGT di secondo grado della Lombardia ha fatto lo stesso con la sentenza n. 1616 del 14 luglio 2026. Sul fronte opposto, la Corte costituzionale, con la sentenza n. 73 del 12 maggio 2026, ha ribadito che davanti a sanzioni amministrative di natura punitiva il giudice comune non può disapplicare da solo la norma che esclude la retroattività, ma deve sollevare questione di legittimità costituzionale.

Perché conta? Perché chi si ravvede oggi per una compensazione del 2022 paga sulla base della vecchia sanzione (30% o 100%), e con il pagamento chiude la partita. Chi invece viene raggiunto da un atto di recupero e lo impugna, potrebbe beneficiare di un eventuale futuro intervento della Consulta. È un elemento da pesare, non una ragione per aspettare a ogni costo.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo, avvocato cassazionista e coordinatore di uno staff multidisciplinare nazionale in diritto bancario e tributario, imposta queste valutazioni tenendo insieme il conto economico del ravvedimento e la prospettiva processuale fino all’ultimo grado.

“Il revisore che ha certificato il credito può essere coinvolto?”

Sì, ma entro limiti precisi, e questo ha riflessi anche sulla posizione dell’impresa.

Quando la certificazione esiste ma è stata redatta in modo superficiale, oppure attesta spese che poi si rivelano non ammissibili, l’impresa si chiede se il problema sia suo o del professionista. Sul piano tributario il credito resta dell’impresa, e l’eventuale recupero colpisce lei. Sul piano penale, la Cassazione ha tracciato un confine: con la sentenza n. 16532 del 5 maggio 2025 ha chiarito i limiti della responsabilità penale dei professionisti che certificano i crediti d’imposta ricerca e sviluppo. Il principio, riferito al credito R&S ma logicamente estensibile a crediti con certificazione analoga, è che il certificatore risponde di ciò che attesta sul piano contabile, non automaticamente della qualificazione tecnica del progetto.

Per l’impresa questo significa due cose. La prima: una certificazione esistente, anche se contestata, è un elemento forte per sostenere che il credito non è inesistente, perché dimostra che le spese sono state sostenute e verificate. La seconda: nei rapporti interni con il revisore (e con eventuali società di consulenza che hanno “venduto” il credito), possono esistere profili di responsabilità contrattuale da valutare separatamente, senza confonderli con la strategia verso il Fisco.

BLOCCO D — LE PAURE FINALI

“Rischio di far chiudere l’azienda?”

In quasi tutti i casi no, ma bisogna guardare subito i numeri e non lasciarli crescere.

Il credito formazione 4.0 aveva massimali annui definiti (con percentuali più alte per piccole e medie imprese), e nella maggior parte dei casi parliamo di importi tra qualche migliaio e qualche decina di migliaia di euro. Il pericolo, per un’impresa sana, non è il capitale da restituire, ma l’effetto moltiplicatore di sanzioni piene e interessi che corrono per anni, soprattutto se il credito viene qualificato come inesistente.

Il limite reale va detto con onestà: se l’impresa ha già tensioni di liquidità e il recupero somma più annualità, l’impatto può essere serio. In quel caso la questione del credito d’imposta non va isolata, ma inserita in un ragionamento complessivo sull’equilibrio finanziario, che può arrivare fino agli strumenti di composizione della crisi d’impresa. La rassicurazione fondata è che, affrontata per tempo, una contestazione sul credito formazione 4.0 è quasi sempre gestibile: si può graduare il ravvedimento, si può contestare la qualificazione, si può discutere la misura delle sanzioni, e dopo un atto di recupero il carico può essere dilazionato.

“Se mi ravvedo, ammetto una colpa che poi usano contro di me?”

Il ravvedimento è un atto di regolarizzazione, non una confessione giudiziale. Ma va fatto con criterio.

Molti imprenditori temono che il pagamento spontaneo “accenda un faro”. È un timore comprensibile ma va ridimensionato: il ravvedimento è uno strumento previsto dalla legge proprio per incentivare la correzione spontanea, e il suo uso non costituisce di per sé indizio di frode.

Il limite reale è un altro: il ravvedimento fotografa la qualificazione che avete scelto. Se vi ravvedete come per un credito inesistente, sarà difficile sostenere in futuro che era solo non spettante. Se vi ravvedete per l’intero credito, avete rinunciato a difendere la parte che forse era documentabile. Per questo è essenziale arrivare al versamento dopo un’analisi, non prima, e documentare le ragioni della scelta. Un ravvedimento ben motivato è anche una tutela in caso di controllo successivo, perché dimostra buona fede e trasparenza, elementi che pesano sia nella valutazione delle sanzioni sia, nei casi sopra soglia, sul versante penale.

“Quanto tempo ho davvero per decidere?”

Fino alla notifica dell’atto di recupero, ma ogni mese che passa costa interessi e, a volte, una riduzione di sanzione migliore.

Il ravvedimento non ha una scadenza fissa: resta possibile finché il Fisco non notifica l’atto di recupero. Questo, però, non significa che il tempo sia neutro. Gli interessi legali maturano giorno per giorno; se arriva un processo verbale, la riduzione peggiora; se arriva l’atto, la porta del ravvedimento si chiude.

C’è però anche un tempo che gioca a favore dell’impresa: quello della decadenza. Se il credito è non spettante e il termine quinquennale per l’atto di recupero è già scaduto, ravvedersi significa pagare qualcosa che il Fisco non potrebbe più chiedere. Ecco perché la risposta onesta a “quanto tempo ho” è: il tempo necessario per fare una verifica seria, che di solito si misura in settimane, non in mesi. Rinviare “a quando arriverà qualcosa” è raramente la scelta migliore.

“Mi fa vedere un esempio concreto?”

Sì. Ecco due simulazioni dimostrative, con dati ipotetici, che mostrano come cambiano i numeri a seconda della qualificazione del credito. Non sono casi reali, ma esercizi di calcolo.

Simulazione 1 — Credito non spettante per carenza di registri e relazione

Ipotesi: impresa manifatturiera, spese di formazione 2021 su cyber security e manutenzione predittiva, credito formazione 4.0 di 37.860 €, certificato dal revisore, compensato integralmente in F24 il 16 giugno 2022. I corsi si sono svolti, ma non esistono registri nominativi firmati né la relazione sulle attività. Oggi, 30 settembre 2026, l’impresa decide di ravvedersi prudenzialmente per l’intero importo, qualificando il credito come non spettante.

Regime applicabile: vecchio (violazione del 2022).
Sanzione base: 30% di 37.860 € = 11.358 €.
Riduzione da ravvedimento oltre due anni dalla violazione: 1/6 del minimo → 11.358 / 6 = 1.893 € (pari al 5% del credito).
Interessi legali dal 16/06/2022 al 30/09/2026, ai tassi legali vigenti anno per anno (1,25% nel 2022, 5% nel 2023, 2,5% nel 2024, 2% nel 2025, tasso vigente per il 2026): stima indicativa intorno a 4.300 €.
Totale indicativo da versare: 37.860 € + 1.893 € + circa 4.300 € = circa 44.050 €.

Confronto con l’attesa: se l’Agenzia notificasse un atto di recupero, la sanzione piena sarebbe 11.358 €; anche pagando con riduzione a un terzo resterebbero 3.786 €, il doppio del ravvedimento, più gli interessi fino al pagamento. Ma c’è una variabile: essendo un credito non spettante compensato nel 2022, il termine per l’atto di recupero scade il 31 dicembre 2027. E se la certificazione esiste e i corsi sono documentabili con altri mezzi, l’impresa potrebbe anche scegliere di non ravvedersi e di difendere il credito. Il ravvedimento qui è una scelta di prudenza, non un obbligo.

Simulazione 2 — Credito inesistente e soglia penale

Ipotesi: impresa di servizi che ha compensato nel corso del 2023, in tre F24 (16 marzo, 16 luglio, 16 novembre), un credito formazione 4.0 complessivo di 52.340 € relativo a spese 2022. Emerge che due dei tre corsi dichiarati non si sono mai svolti: esistono solo le fatture di una società di consulenza, prive di riscontro in presenze, programmi o attestati. Nessuna certificazione del revisore.

Qualificazione: con ogni probabilità credito inesistente, almeno per la quota riferita ai corsi mai svolti.
Regime applicabile: vecchio (violazione 2023).
Sanzione base minima: 100% di 52.340 € = 52.340 €.
Ravvedimento oltre due anni: 1/6 del minimo → 52.340 / 6 = 8.723,33 € (circa 16,67% del credito).
Interessi legali dalle singole date di compensazione a oggi: da calcolare F24 per F24.
Termine per l’atto di recupero: 31 dicembre 2031 (otto anni).
Profilo penale: la somma compensata nel 2023 supera 50.000 €, quindi è astrattamente integrata la soglia dell’art. 10-quater, comma 2, D.Lgs. 74/2000. Il pagamento integrale non estingue il reato come accadrebbe per i non spettanti, ma rileva come attenuante e, soprattutto, dimostra la volontà di rimediare.

Variante che cambia tutto: se il terzo corso (quello realmente svolto) valesse 9.000 € e fosse documentabile, la quota inesistente scenderebbe a 43.340 €, sotto la soglia penale dei 50.000 € annui, e i 9.000 € residui potrebbero essere trattati come non spettanti (se manca solo la certificazione) o addirittura difesi. Separare le quote non è un esercizio contabile: in questo caso decide se c’è un problema penale.

La domanda che nessuno fa, ma tutti dovrebbero fare

“Prima di pagare, ho verificato se il Fisco è ancora in tempo e se la mancanza della certificazione rende il mio credito davvero inesistente?”

È la domanda che separa un ravvedimento intelligente da un pagamento inutile. Molti imprenditori, spaventati da un articolo o da una telefonata, corrono a ravvedersi senza porsela. E invece contiene due verifiche decisive.

La prima riguarda il tempo. Come abbiamo visto, per i crediti non spettanti il termine per l’atto di recupero è più breve di quello per gli inesistenti. Un credito formazione 4.0 compensato nel 2020 e qualificabile come non spettante potrebbe essere già fuori dal raggio d’azione dell’Agenzia. Ravvedersi, in quel caso, significa versare volontariamente capitale, interessi e sanzioni che nessuno potrebbe più pretendere. È vero che l’Agenzia potrebbe sostenere che si tratta di credito inesistente per beneficiare degli otto anni, ma è proprio qui che entra la seconda verifica.

La seconda riguarda la natura della carenza documentale. Il punto più controverso in materia di formazione 4.0 è se la mancanza della certificazione del revisore renda il credito inesistente (manca un presupposto costitutivo) oppure solo non spettante (manca un requisito, ma il fatto agevolato è reale). L’Amministrazione tende alla prima lettura; parte della giurisprudenza di merito, come la citata CGT Lombardia, considera la certificazione condizione di ammissibilità. Ma il quadro normativo è cambiato: con l’atto di indirizzo del 1° luglio 2025, il Ministero dell’Economia ha fornito chiarimenti sulle nozioni di crediti non spettanti e inesistenti. Tra l’altro ha precisato che non possono fondare una contestazione di inesistenza fonti tecniche prive di un espresso richiamo normativo, come manuali o linee guida. E le Sezioni Unite hanno richiesto, per l’inesistenza, la mancanza dei presupposti costitutivi, non la semplice carenza di un documento, quando il fatto sottostante è reale.

Morale: la mancanza della certificazione è un problema serio, ma non trasforma automaticamente il credito in inesistente. Se i corsi ci sono stati, e lo si può dimostrare, la battaglia sulla qualificazione è aperta. E dalla qualificazione dipendono insieme sanzione, termine di decadenza e rilevanza penale. Chi paga senza aver fatto questa verifica rischia di pagare troppo, o di pagare per niente.

“Ma i giudici cosa dicono?”

Ecco i riferimenti giurisprudenziali più rilevanti per chi ha un credito formazione 4.0 non documentato, con il principio espresso riformulato in parole semplici e il motivo per cui conta in questa materia.

1. Cass., Sezioni Unite, 11 dicembre 2023, n. 34419 Principio: il termine lungo di otto anni per il recupero vale solo per il credito inesistente, cioè privo dei presupposti costitutivi o frutto di artifici, e non individuabile con i controlli formali delle dichiarazioni. Perché conta: è la pronuncia che consente di contestare la tempestività di un atto di recupero notificato oltre il termine ordinario, se il credito formazione 4.0 è solo non spettante.

2. Cass., Sezioni Unite, 11 dicembre 2023, n. 34452 Principio: la sanzione più grave prevista per le compensazioni indebite si applica ai soli crediti inesistenti, secondo la stessa nozione della sentenza gemella. Perché conta: rafforza la tesi per cui la qualificazione determina anche la misura della sanzione, e dunque il costo del ravvedimento.

3. Cass., 16 novembre 2021, n. 34444 (e sentenze gemelle nn. 34443 e 34445) Principio: il termine di decadenza più lungo presuppone l’uso di un credito inesistente e non di un credito meramente non spettante. Perché conta: pronunce nate proprio in materia di crediti agevolativi (ricerca e sviluppo), che hanno aperto la strada al chiarimento delle Sezioni Unite.

4. Cass., 30 ottobre 2020, n. 24093 Principio: aveva ritenuto che il termine di otto anni valesse anche per i crediti non spettanti, considerando priva di fondamento la distinzione tra le due categorie. Perché conta: è l’orientamento superato dalle Sezioni Unite; va conosciuto perché talvolta gli Uffici lo richiamano ancora negli atti.

5. Cass., Sez. pen., 3 marzo 2022, n. 7615 Principio: anche ai fini penali la definizione di credito inesistente va tratta dall’art. 13, comma 5, del D.Lgs. 471/1997. Perché conta: collega definitivamente la qualificazione tributaria a quella penale, rendendo la distinzione decisiva per i crediti sopra soglia.

6. Cass., Sez. pen., sentenza n. 19868/2025 Principio: le definizioni di credito inesistente e non spettante introdotte dal D.Lgs. 87/2024 hanno natura interpretativa e si applicano anche ai fatti precedenti. Perché conta: permette di invocare le nuove, più precise definizioni anche per compensazioni formazione 4.0 degli anni 2019-2023.

7. Cass., ord. 9 settembre 2025, n. 24822 Principio: i crediti utilizzati in compensazione per un importo eccedente rispetto a quanto contabilizzato sono inesistenti e non semplicemente non spettanti. Perché conta: segnala il rischio opposto; se il credito compensato supera quanto risultante dalla contabilità (ad esempio per errori di calcolo gonfiati), la quota eccedente può essere trattata con il regime più severo.

8. Cass., ord. n. 18028/2024 Principio: il credito non indicato nel quadro RU della dichiarazione è non spettante e non inesistente, anche se l’omissione è causa di decadenza. Perché conta: dimostra che anche carenze formali gravi possono restare nell’area della non spettanza, argomento utile per chi ha lacune documentali sul credito formazione 4.0.

9. Cass., 19 gennaio 2025, n. 1274 Principio: la scelta di applicare le sanzioni ridotte solo alle violazioni dal 1° settembre 2024 è legittima e può essere giustificata anche da esigenze di equilibrio di bilancio. Perché conta: allo stato, chi si ravvede per compensazioni anteriori paga con le vecchie percentuali.

10. Cass., 6 febbraio 2025, n. 2951 Principio: ha rimesso al giudice del rinvio la valutazione della questione di costituzionalità della mancata retroattività delle sanzioni più favorevoli. Perché conta: mostra che, all’interno della stessa Corte, la questione del favor rei non è considerata chiusa.

11. Cass., giugno 2025, n. 17113 Principio: ha ribadito l’esclusione della retroattività del nuovo regime sanzionatorio, collegandola alla revisione complessiva del sistema. Perché conta: consolida l’orientamento prevalente in Cassazione, da mettere in conto quando si stima il costo di una difesa rispetto al ravvedimento.

12. Corte costituzionale, 12 maggio 2026, n. 73 Principio: per le sanzioni amministrative di natura sostanzialmente punitiva, il giudice comune non può disapplicare da solo la norma che esclude la retroattività della legge più mite, ma deve rivolgersi alla Consulta. Perché conta: indica la strada processuale corretta per chi, in un giudizio sul credito formazione 4.0, voglia far valere il favor rei.

13. Cass., Sez. pen., 5 maggio 2025, n. 16532 Principio: ha delimitato la responsabilità penale del professionista che certifica crediti d’imposta ricerca e sviluppo. Perché conta: aiuta a distinguere la posizione dell’impresa da quella del revisore quando la certificazione è contestata.

14. CGT di secondo grado Lombardia, sez. IX, 30 ottobre 2025, n. 2436 Principio: ha confermato il recupero del credito formazione 4.0 ritenendo la certificazione del revisore condizione di ammissibilità del beneficio. Perché conta: è un precedente specifico sulla formazione 4.0 che mostra quanto pesi la mancanza della certificazione, e dunque perché occorra valutare con cura il ravvedimento.

15. CGT di primo grado di Potenza, sentenza n. 409/02/2025 Principio: ha riqualificato come non spettante un credito formazione 4.0 contestato come inesistente. Perché conta: è un esempio concreto di come la battaglia sulla qualificazione possa ridurre sanzioni e termini.

16. CGT di secondo grado Lombardia, 14 luglio 2026, n. 1616, e CGT di primo grado di Roma, n. 2288/2026 Principio: hanno disapplicato la regola che esclude la retroattività delle nuove sanzioni, richiamando il diritto dell’Unione e la CEDU. Perché conta: rappresentano l’orientamento di merito più favorevole al contribuente, oggi in tensione con la posizione della Cassazione e della Corte costituzionale.

“E voi, concretamente, cosa fate?”

Quando un’impresa ci porta un credito formazione 4.0 senza documentazione completa, lavoriamo così:

1. Ricostruiamo il credito F24 per F24, individuando date di compensazione, importi, anni di riferimento e codici tributo, perché ogni utilizzo ha il proprio termine di decadenza e il proprio regime sanzionatorio.

2. Mappiamo la documentazione esistente e mancante: certificazione del revisore, relazione, registri, fatture, prove della formazione, confrontandola con i requisiti della Legge 205/2017 e del D.M. 4 maggio 2018.

3. Verifichiamo la riconducibilità dei corsi alle tecnologie 4.0, materia per materia, per separare le quote ammissibili da quelle che non lo sono.

4. Qualifichiamo ciascuna quota del credito come difendibile, non spettante o a rischio inesistenza, motivando la scelta alla luce delle definizioni del D.Lgs. 87/2024 e della giurisprudenza delle Sezioni Unite.

5. Calcoliamo i termini di decadenza per ogni compensazione, per capire se e fino a quando l’Agenzia può ancora notificare un atto di recupero.

6. Quantifichiamo il ravvedimento operoso (capitale, interessi, sanzione ridotta) e lo confrontiamo con gli scenari alternativi, predisponendo i modelli F24 e un fascicolo che documenti le ragioni della scelta.

7. Valutiamo i profili penali quando le compensazioni superano i 50.000 euro annui, coordinando la strategia tributaria con quella penale.

8. Gestiamo il contraddittorio con l’Amministrazione, rispondendo a questionari, inviti e schemi d’atto in modo coerente con la linea scelta.

9. Impugniamo l’atto di recupero quando è notificato, contestando decadenza, qualificazione, merito e misura delle sanzioni, e sollevando dove utile le questioni sul favor rei.

10. Seguiamo il contenzioso in tutti i gradi, dalla Corte di giustizia tributaria di primo grado fino alla Corte di Cassazione.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC (Organismo di Composizione della Crisi); Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021.

In una materia come questa, il ruolo di coordinatore dello staff multidisciplinare in diritto tributario è il cuore del lavoro: avvocati e commercialisti lavorano insieme sullo stesso fascicolo, perché la ricostruzione contabile del credito e la sua qualificazione giuridica non possono essere separate. Accanto a questo, la qualifica di cassazionista garantisce continuità di strategia: chi imposta il ravvedimento o risponde al primo questionario è lo stesso professionista che, se necessario, difenderà l’impresa fino alla Corte di Cassazione, senza cambi di linea né di difensore. E quando il recupero di più annualità mette sotto pressione la tenuta finanziaria dell’impresa, la qualifica di Esperto Negoziatore della crisi d’impresa consente di inserire la questione fiscale in una valutazione più ampia degli strumenti di composizione negoziata.

In chiusura: i tre messaggi da portare a casa

Il primo: per il credito formazione 4.0 il riversamento spontaneo non è mai stato disponibile, e il ravvedimento speciale si è chiuso il 31 maggio 2024. Oggi l’unica regolarizzazione spontanea è il ravvedimento operoso ordinario, possibile fino alla notifica dell’atto di recupero.

Il secondo: tutto dipende dalla qualificazione del credito. Inesistente o non spettante non sono etichette: decidono la sanzione, il tempo a disposizione del Fisco e l’eventuale rilevanza penale. E la mancanza della certificazione non rende automaticamente inesistente un credito legato a una formazione realmente svolta.

Il terzo: prima di pagare, verificate. Termini di decadenza, quote difendibili, regime sanzionatorio applicabile: un ravvedimento fatto dopo un’analisi seria può costare molto meno, o addirittura non essere necessario.

Studio Monardo è specializzato in questa materia perché il credito formazione 4.0 contestato richiede esattamente ciò che lo studio mette insieme: il coordinamento di uno staff multidisciplinare nazionale in diritto tributario, dove avvocati e commercialisti leggono insieme i numeri e le norme, e la qualifica di avvocato cassazionista dell’Avv. Monardo, che permette di mantenere la stessa strategia dalla prima verifica fino all’ultimo grado di giudizio.

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