Dal 2024 il fisco è obbligato, prima di emettere un atto impugnabile, a mandare al contribuente uno schema di provvedimento e ad ascoltare le sue osservazioni. Esiste però un’eccezione, e non è piccola: gli atti “automatizzati”, “sostanzialmente automatizzati”, di pronta liquidazione e di controllo formale delle dichiarazioni restano fuori da questa garanzia. Nella pratica, moltissimi atti che arrivano nelle case dei contribuenti — cartelle di pagamento, avvisi di liquidazione, intimazioni, accertamenti parziali — vengono notificati senza alcun confronto preventivo, e l’Ufficio si limita a richiamare quell’eccezione. Il rischio concreto è quello di rassegnarsi a un’etichetta: perché un atto sia davvero “automatizzato” non basta che l’Amministrazione lo dichiari, e la qualificazione può essere contestata davanti al giudice tributario entro termini che decorrono dalla notifica e non si fermano.

Lo Studio Monardo lavora esattamente su questo terreno. Il tema del titolo è un tema di impugnazione: si tratta di stabilire se un atto già notificato sia annullabile per un vizio del procedimento e di sostenere quella tesi in giudizio, spesso fino all’ultimo grado. L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista, e questo consente allo Studio di impostare la difesa fin dal primo ricorso con la consapevolezza di come quel motivo verrà letto in sede di legittimità; è inoltre coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario, cioè della materia in cui si colloca per intero la disciplina del contraddittorio preventivo.

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Che cosa prevede la norma: il contraddittorio generalizzato e la sua eccezione

Sul piano normativo il punto di partenza è l’art. 6-bis della legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto dei diritti del contribuente), introdotto dall’art. 1, comma 1, lett. e), del D.Lgs. 30 dicembre 2023, n. 219.

La regola generale è che tutti gli atti autonomamente impugnabili davanti agli organi della giurisdizione tributaria devono essere preceduti, a pena di annullabilità, da un contraddittorio informato ed effettivo. Il meccanismo è descritto dal comma 3: l’Amministrazione comunica al contribuente, con modalità idonee a garantirne la conoscibilità, lo schema di atto, cioè una bozza motivata del provvedimento che intende adottare, e gli assegna un termine non inferiore complessivamente a sessanta giorni per presentare controdeduzioni e, su richiesta, per accedere ed estrarre copia degli atti del fascicolo. Il comma 4 chiude il cerchio: l’atto finale deve tenere conto delle osservazioni ricevute ed essere motivato con riferimento a quelle che l’Ufficio non accoglie.

Va precisato che il comma 3 è stato modificato dall’art. 13, comma 1, lett. a), del D.Lgs. 18 dicembre 2025, n. 192: il chiarimento è che i sessanta giorni sono complessivi, cioè un termine unitario che copre sia le controdeduzioni sia l’accesso al fascicolo, e non due termini distinti che si sommano.

Il comma 2 dello stesso art. 6-bis contiene l’eccezione da cui nasce la domanda del titolo: non sussiste il diritto al contraddittorio per gli atti automatizzati, sostanzialmente automatizzati, di pronta liquidazione e di controllo formale delle dichiarazioni individuati con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, nonché per i casi motivati di fondato pericolo per la riscossione.

La ratio dell’esclusione è di economia procedimentale. Quando la pretesa nasce da un riscontro puramente cartolare — un versamento che manca, un dato dichiarato che non coincide con quello presente in anagrafe tributaria, una detrazione non documentata — l’apporto difensivo del contribuente in fase istruttoria è ritenuto poco significativo, perché non c’è nulla da valutare: c’è solo da confrontare numeri. Il legislatore ha scelto di non imporre in questi casi un passaggio che allungherebbe di sessanta giorni milioni di procedimenti seriali.

È qui che va colta la distinzione con istituti affini, perché la confusione è frequente. L’esclusione dell’art. 6-bis, comma 2, riguarda quel contraddittorio, quello scandito dallo schema d’atto: non cancella le altre forme di interlocuzione preventiva che l’ordinamento tributario prevede per gli stessi atti. Lo dice espressamente il decreto attuativo, e la differenza è tutt’altro che teorica. Un esempio concreto: la cartella emessa a seguito di controllo formale ex art. 36-ter del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 è certamente sottratta all’obbligo di schema d’atto, ma resta soggetta all’obbligo, previsto dal comma 4 dello stesso art. 36-ter, di comunicare al contribuente l’esito del controllo prima dell’iscrizione a ruolo — e la giurisprudenza di legittimità considera quell’omissione causa di nullità della cartella. In altre parole: l’atto è escluso dal contraddittorio dell’art. 6-bis, non da ogni forma di confronto.

L’attuazione del comma 2 è avvenuta con il decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze del 24 aprile 2024, pubblicato in Gazzetta Ufficiale n. 100 del 30 aprile 2024. Il decreto si autodefinisce adottato “in fase di prima applicazione” dell’art. 6-bis, e questa formula ha un peso: l’elenco è un elenco chiuso di categorie, che può essere aggiornato, ma che allo stato delimita l’area dell’esclusione.

Va aggiunta una norma di raccordo spesso trascurata. L’art. 7-bis del D.L. 29 marzo 2024, n. 39, convertito con modificazioni dalla legge 23 maggio 2024, n. 67, ha stabilito in via di interpretazione autentica sia la decorrenza della nuova disciplina, sia che tra gli atti sottratti al contraddittorio rientrano anche i dinieghi di istanze di rimborso, in funzione anche del relativo valore.

Requisiti dell’esclusione, decorrenze e termini da tenere sotto controllo

In termini operativi, l’esclusione dal contraddittorio opera solo se ricorrono tutte le condizioni che seguono. Vanno verificate una per una, perché è la prima verifica difensiva da fare su qualunque atto arrivato senza schema d’atto.

Prima condizione: l’atto deve essere stato emesso dal 30 aprile 2024. Prima di quella data la disciplina dell’art. 6-bis non si applica, e valgono le regole previgenti sul contraddittorio endoprocedimentale. Il riferimento è agli atti emessi a decorrere dal 30 aprile 2024 e non ancora notificati a quella data.

Seconda condizione: l’atto deve rientrare in una delle categorie tipizzate dal D.M. 24 aprile 2024. Il decreto distingue tre famiglie. L’art. 2 definisce automatizzato e sostanzialmente automatizzato ogni atto che riguardi esclusivamente violazioni rilevate dall’incrocio di elementi contenuti in banche dati nella disponibilità dell’Amministrazione, e vi include tra l’altro i ruoli e le cartelle di pagamento, gli atti previsti dagli artt. 50, comma 2, 77 e 86 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, gli altri atti dell’Agenzia delle Entrate-Riscossione per il recupero delle somme affidate, gli accertamenti parziali ex art. 41-bis del D.P.R. n. 600/1973 e art. 54, quinto comma, del D.P.R. n. 633/1972 predisposti esclusivamente sulla base dell’incrocio di dati, le intimazioni autonome ex art. 29 del D.L. n. 78/2010 e quelle per decadenza dalla rateazione, gli atti relativi a tasse automobilistiche e concessioni governative, alcuni accertamenti catastali di annotazione di riserva, gli avvisi di liquidazione per decadenza dalle agevolazioni su registro, ipotecaria e catastale, e vari avvisi di pagamento in materia di accise. L’art. 3 definisce di pronta liquidazione gli atti emessi a seguito di controlli fondati su dati direttamente desumibili dalle dichiarazioni e su dati già in possesso dell’Amministrazione, e vi fa rientrare le comunicazioni di esito dei controlli ex art. 36-bis del D.P.R. n. 600/1973 e ex artt. 54-bis, 54-ter e 54-quater del D.P.R. n. 633/1972, gli avvisi di liquidazione per omesso, insufficiente o tardivo versamento e per omessa o tardiva registrazione su registro, ipotecarie e catastali, successioni e donazioni, imposta sui premi, imposta sostitutiva sui finanziamenti, bollo e tributi speciali, nonché gli inviti al pagamento del contributo unificato ex art. 248 del D.P.R. n. 115/2002. Una terza previsione riguarda gli atti scaturiti dal controllo formale delle dichiarazioni.

Terza condizione, ed è la più importante in giudizio: l’atto deve essere realmente ciò che dichiara di essere. L’art. 2 del decreto usa l’avverbio “esclusivamente”. Se la pretesa non nasce solo dall’incrocio di banche dati o dal riscontro cartolare, ma richiede di qualificare fatti, interpretare una norma, stimare un valore o valutare la spettanza sostanziale di un beneficio, l’atto non è automatizzato: l’esclusione non opera e il contraddittorio era dovuto a pena di annullabilità.

Quarta condizione, per l’ipotesi diversa del pericolo per la riscossione: la motivazione specifica. Il comma 2 parla di “casi motivati” di fondato pericolo. Un richiamo generico non basta; l’Ufficio deve indicare gli elementi concreti su cui fonda quel giudizio, e quegli elementi sono sindacabili.

Sul fronte dei termini, la disciplina prevede scadenze di natura diversa, che conviene tenere distinte.

Due avvertenze sulla tabella. La prima: il termine di sessanta giorni per il ricorso è l’unico realmente perentorio, e la sua scadenza chiude ogni discorso sul contraddittorio, perché il vizio non è più deducibile. La sospensione feriale opera esclusivamente dal 1° al 31 agosto: non esistono altri periodi di sospensione generalizzata, e confidare in date diverse è il modo più rapido per perdere l’atto. La seconda: i termini per rispondere alle comunicazioni di irregolarità e agli esiti del controllo formale sono stati oggetto di modifiche nell’ambito dei decreti attuativi della riforma fiscale, con un ampliamento a sessanta giorni per le comunicazioni più recenti; poiché la disciplina è stratificata, il termine da rispettare è sempre quello indicato nel singolo atto ricevuto.

Come si contesta l’atto emesso senza contraddittorio: la sequenza operativa

La disciplina prevede una sequenza precisa. Ogni passaggio ha un contenuto necessario, e ogni passaggio ha un punto in cui si sbaglia più spesso.

1. Individuare la natura dell’atto e la sua base giuridica. Il primo dato da leggere non è l’importo, ma l’intestazione e il richiamo normativo. Un atto che si fonda sull’art. 36-bis del D.P.R. n. 600/1973 o sull’art. 54-bis del D.P.R. n. 633/1972 dichiara di essere un atto di liquidazione; un atto che si fonda sull’art. 38 o sull’art. 41-bis del D.P.R. n. 600/1973 dichiara di essere un accertamento. Da questa qualificazione discende tutto il resto.

2. Verificare la data di emissione e non solo quella di notifica. L’art. 6-bis si applica agli atti emessi dal 30 aprile 2024. Il dato è recuperabile dall’atto stesso o dagli allegati; in caso di incertezza va chiesto l’accesso agli atti del procedimento.

3. Confrontare l’atto con le categorie del D.M. 24 aprile 2024. Il confronto va fatto voce per voce, non per assonanza. Un avviso di liquidazione dell’imposta di registro per omesso versamento rientra nell’art. 3; un avviso di liquidazione emesso dopo che l’Ufficio ha riqualificato l’atto registrato è un’altra cosa, perché lì c’è un’attività interpretativa.

4. Verificare se la pretesa richiede valutazioni. È il cuore della difesa. Occorre chiedersi se, per arrivare a quel numero, l’Ufficio abbia dovuto solo confrontare dati oppure abbia dovuto risolvere una questione. Il disconoscimento di un credito d’imposta che dipende dall’interpretazione di una disposizione agevolativa, la rettifica che presuppone una stima, la contestazione che si fonda su circolari o su una qualificazione giuridica dei rapporti: sono tutte ipotesi in cui la procedura automatizzata è fuori posto, e con essa cade il presupposto dell’esclusione dal contraddittorio.

5. Verificare le interlocuzioni comunque dovute. Anche per gli atti esclusi vanno controllati: l’invio della comunicazione di irregolarità nei casi in cui è prescritta; la comunicazione dell’esito del controllo formale prima dell’iscrizione a ruolo; l’eventuale richiesta di documenti e il suo esito. L’assenza di questi passaggi, quando dovuti, è un vizio autonomo e ha conseguenze proprie.

6. Individuare il giudice competente. La controversia si propone davanti alla Corte di giustizia tributaria di primo grado nella cui circoscrizione ha sede l’ufficio che ha emesso l’atto impugnato. Per gli atti dell’Agenzia delle Entrate-Riscossione rileva la sede dell’ente della riscossione; se l’ufficio ha sede in una regione diversa da quella del domicilio fiscale del contribuente, si segue comunque il criterio della sede dell’ufficio. La causa è decisa da giudice monocratico o in composizione collegiale a seconda del valore, secondo le soglie previste dal D.Lgs. n. 546/1992.

7. Redigere il ricorso con il motivo formulato correttamente. Qui si concentra l’errore più costoso. Il vizio da violazione del contraddittorio è causa di annullabilità, non di nullità: va dedotto, a pena di decadenza, con il ricorso introduttivo e non è rilevabile d’ufficio dal giudice. Non può essere introdotto per la prima volta in appello, non può essere recuperato con memorie successive, non può essere “salvato” dalla genericità. Il motivo deve indicare la norma violata, la categoria del D.M. che l’Ufficio ha impropriamente invocato e le ragioni per cui l’atto non è automatizzato.

8. Costruire il contenuto argomentativo del motivo. Per il regime previgente la giurisprudenza chiedeva al contribuente di superare la cosiddetta prova di resistenza, cioè di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere. Per gli atti soggetti all’art. 6-bis quel filtro non è più richiesto dalla norma, che sanziona direttamente l’omissione. Resta però una scelta difensiva prudente indicare comunque, in fatto, che cosa il contribuente avrebbe potuto dedurre: rafforza il motivo e lo mette al riparo da letture restrittive.

9. Rispettare i sessanta giorni e valutare la sospensione dell’esecuzione. Il ricorso va notificato entro sessanta giorni dalla notifica dell’atto, computando la sospensione feriale dal 1° al 31 agosto se il periodo è attraversato. Se la riscossione è già avviata, va valutata la richiesta di sospensione giudiziale ai sensi dell’art. 47 del D.Lgs. n. 546/1992, che va formulata nello stesso ricorso o con atto separato e motivata sia sul fumus sia sul periculum. Va ricordato che l’istituto del reclamo-mediazione è stato abrogato dalla riforma del processo tributario: il ricorso si deposita secondo le regole ordinarie.

10. Presidiare il grado successivo fin dal primo atto. Il motivo sul contraddittorio è tipicamente un motivo che arriva in Cassazione, perché attiene alla violazione di legge. La formulazione data in primo grado condiziona l’intera vita del processo: un motivo scritto pensando solo al giudice di merito rischia di risultare inammissibile o generico quando servirà davvero.

Due avvertenze meritano di essere isolate. La prima: non esiste alcun onere di “chiedere” il contraddittorio; il diritto sorge dalla legge, e l’inerzia del contribuente non lo attenua. La seconda: l’impugnazione dell’atto non sospende automaticamente la riscossione, per cui il tempo speso a valutare se ricorrere ha un costo che non compare in nessun atto.

Verifiche sul campo: due esempi di applicazione

Gli esempi che seguono sono esercizi dimostrativi costruiti su dati di comodo, utili a mostrare il funzionamento dei termini e delle verifiche. Non descrivono vicende reali.

Primo esempio — cartella da controllo automatizzato con contestazione solo apparentemente cartolare. Un contribuente riceve il 9 ottobre 2025 una cartella di pagamento per 7.318 euro, emessa a seguito di controllo automatizzato ex art. 36-bis del D.P.R. n. 600/1973. La cartella non è preceduta da alcuno schema d’atto: l’Ufficio richiama l’art. 6-bis, comma 2, e l’art. 2 del D.M. 24 aprile 2024. La lettura del dettaglio mostra però che l’importo non deriva da un omesso versamento, ma dal disconoscimento di un credito d’imposta esposto in dichiarazione, la cui spettanza dipende dall’interpretazione di una disciplina agevolativa e da una valutazione dei requisiti soggettivi.

Sviluppo. La verifica sulla data è superata: l’atto è successivo al 30 aprile 2024. La verifica sulla categoria formale è apparentemente superata: la cartella rientra nell’art. 2, lett. a). La verifica sostanziale, però, non lo è: la pretesa non nasce “esclusivamente” dall’incrocio di banche dati, perché richiede di stabilire se il credito spettasse. Il motivo di ricorso viene quindi costruito su due piani: illegittimo ricorso alla procedura di liquidazione in luogo dell’accertamento, e conseguente annullabilità per violazione dell’art. 6-bis, comma 1, non operando l’esclusione del comma 2. Termini: il ricorso va notificato entro il 8 dicembre 2025, sessanta giorni dopo la notifica; il periodo non attraversa agosto, quindi non c’è sospensione.

Esito atteso. Se il giudice accerta che la contestazione presupponeva una valutazione interpretativa, la cartella è annullata: sia perché lo strumento liquidatorio non poteva essere usato, sia perché l’atto avrebbe dovuto essere preceduto dallo schema d’atto e dai sessanta giorni.

Secondo esempio — avviso di liquidazione del registro e calcolo della decadenza posticipata. Una società riceve uno schema di atto il 3 novembre 2026, relativo a una maggiore imposta di registro di 12.470 euro derivante dalla riqualificazione dell’atto sottoposto a registrazione. Il termine di decadenza per l’adozione dell’atto conclusivo scadrebbe il 31 dicembre 2026.

Sviluppo. Poiché l’Amministrazione ha ritenuto necessaria un’attività di qualificazione, non ha applicato l’esclusione da pronta liquidazione e ha attivato il contraddittorio: scelta coerente, perché la riqualificazione non è un riscontro cartolare. Il termine di sessanta giorni assegnato alla società scade il 2 gennaio 2027. Essendo tale scadenza successiva al termine di decadenza del 31 dicembre 2026, opera il meccanismo dell’art. 6-bis, comma 3: il termine di decadenza è posticipato al centoventesimo giorno successivo alla scadenza del termine di contraddittorio, cioè al 2 maggio 2027.

Esito atteso. La società ha sessanta giorni pieni per le controdeduzioni e per l’accesso al fascicolo, che restano un termine unitario. Se l’Ufficio notificasse l’atto conclusivo, ad esempio, il 20 dicembre 2026 — prima della scadenza dei sessanta giorni — l’atto sarebbe annullabile, e il motivo andrebbe dedotto nel ricorso introduttivo entro sessanta giorni dalla notifica. Se invece l’atto arrivasse il 15 aprile 2027, sarebbe tempestivo, perché la decadenza è slittata al 2 maggio 2027.

Casi particolari: dove l’etichetta di “atto automatizzato” si incrina

Almeno tre situazioni escono dalla regola generale e meritano un esame separato.

Il credito d’imposta contestato. Il confine è sottile e la giurisprudenza di legittimità lo ha tracciato con precisione. Il disconoscimento di un credito può avvenire con procedura automatizzata quando l’irregolarità emerge dal semplice esame cartolare dei dati formali e dei documenti offerti in dichiarazione, senza istruttoria complessa né valutazioni interpretative: è il caso, tipico, del credito riportato da un’annualità la cui dichiarazione risulti omessa. Non può invece avvenire con quella procedura quando occorra risolvere questioni giuridiche sulla spettanza del diritto. Nel primo caso l’esclusione dal contraddittorio regge; nel secondo cade insieme alla cartella. Va poi tenuta distinta l’ipotesi dei crediti inesistenti: per gli atti di recupero relativi a crediti non spettanti, la giurisprudenza di merito ha ritenuto che l’obbligo di contraddittorio sussista, operando l’esclusione nella diversa ipotesi del disconoscimento di crediti inesistenti.

Il catasto e le rendite. Gli accertamenti catastali compresi nel decreto sono soltanto quelli relativi all’iscrizione e cancellazione delle annotazioni di riserva alle intestazioni. L’avviso che rettifica una rendita o riclassa un immobile è cosa diversa: presuppone valutazioni tecniche ed estimative e non può essere trattato come atto sostanzialmente automatizzato, con la conseguenza che il contraddittorio preventivo è dovuto.

Il fondato pericolo per la riscossione. È l’eccezione più elastica e per questo la più esposta a un uso improprio. La giurisprudenza di merito ha ritenuto legittimo il ricorso a questa deroga di fronte a condotte gravemente e stabilmente infedeli — l’esercizio per anni di un’attività commerciale con volumi rilevanti senza alcun adempimento fiscale — e ha invece escluso che la sola sottoposizione della società a liquidazione giudiziale integri di per sé quel pericolo. La differenza sta nella motivazione concreta: dove manca, la deroga non regge.

L’accertamento parziale e la clausola dell'”esclusività”. Merita attenzione autonoma la lettera b) dell’art. 2 del decreto, che sottrae al contraddittorio gli accertamenti parziali ex art. 41-bis del D.P.R. n. 600/1973 e art. 54, quinto comma, del D.P.R. n. 633/1972, ma solo se predisposti esclusivamente sulla base dell’incrocio di dati. La formula è restrittiva e va presa alla lettera. L’accertamento parziale è uno strumento che nella prassi viene impiegato anche quando l’Ufficio dispone di segnalazioni, di documentazione acquisita presso terzi, di risultanze di indagini finanziarie o di elementi che richiedono una lettura: in tutti questi casi la pretesa non nasce “esclusivamente” dall’incrocio di banche dati, e l’esclusione non opera. Quando l’atto ricevuto è un accertamento parziale, la verifica difensiva consiste dunque nel ricostruire, dalla motivazione e dagli allegati, quali fonti abbiano generato il rilievo: se compaiono processi verbali, questionari, risposte a inviti, dichiarazioni di terzi o valutazioni sulla riconducibilità di operazioni, l’atto è tutto tranne che automatizzato. La stessa logica vale per gli atti di recupero di cui all’art. 38-bis del D.P.R. n. 600/1973 richiamati dalla medesima lettera.

Gli atti della riscossione e la posizione dei tributi locali. L’art. 2, lettera a), del decreto copre un’area amplissima: ruoli, cartelle, avvisi di intimazione ex art. 50, comma 2, del D.P.R. n. 602/1973, iscrizioni ipotecarie ex art. 77, fermi amministrativi ex art. 86 e, in generale, ogni altro atto emesso dall’Agenzia delle Entrate-Riscossione per il recupero delle somme affidate. Su questi atti l’assenza dello schema d’atto non è, di per sé, un vizio: la difesa si sposta interamente sui vizi propri — notifica del titolo che precede, prescrizione, motivazione, corretta imputazione dei pagamenti — e sull’eventuale illegittimità dell’atto presupposto. Discorso in parte diverso per i tributi locali. Il decreto ministeriale non individua gli atti degli enti locali esclusi dal contraddittorio, e nel proprio preambolo conferma la necessità che siano i singoli enti a recepire nel proprio ordinamento le disposizioni dell’art. 6-bis. Ne discende una geografia disomogenea: davanti a un accertamento IMU o TARI notificato senza schema d’atto, la verifica deve estendersi al regolamento dell’ente impositore, perché la mancata previsione locale di categorie di esclusione può rendere l’omissione censurabile.

Il diniego dell’istanza di rimborso. Si tratta di una categoria che non compare nel testo originario del comma 2 e che è stata aggiunta per via interpretativa: l’art. 7-bis, comma 2, del D.L. 29 marzo 2024, n. 39, convertito dalla legge 23 maggio 2024, n. 67, stabilisce che tra gli atti per i quali non sussiste il diritto al contraddittorio rientrano anche i dinieghi di istanze di rimborso, “in funzione anche del relativo valore”. L’inciso è significativo: l’esclusione non è assoluta ma modulata sul valore, il che apre uno spazio di verifica sulle istanze di importo rilevante. Anche in questo caso, comunque, il diniego resta impugnabile in via autonoma e le contestazioni sostanziali sulla spettanza del rimborso possono essere fatte valere per intero in giudizio.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista e coordina uno staff multidisciplinare che opera a livello nazionale in diritto bancario e tributario: è la combinazione che serve quando la contestazione richiede insieme la lettura tecnica del dato contabile e la costruzione di un motivo di diritto destinato a reggere fino all’ultimo grado di giudizio.

Domande frequenti

Se ricevo una cartella senza aver ricevuto nulla prima, è automaticamente annullabile? No. La cartella di pagamento rientra tra gli atti esclusi dal contraddittorio dell’art. 6-bis, quindi la sola assenza dello schema d’atto non basta. Occorre verificare se l’atto che precede il ruolo fosse dovuto — la comunicazione di irregolarità o l’esito del controllo formale — e se la pretesa nasca davvero da un riscontro cartolare. È dall’esito di queste verifiche, non dal solo silenzio dell’Ufficio, che nasce il motivo di ricorso.

L’Agenzia può decidere da sola che un atto è “automatizzato”? Può qualificarlo così, ma la qualificazione non è insindacabile. Il D.M. 24 aprile 2024 definisce automatizzato l’atto che riguarda esclusivamente violazioni rilevate dall’incrocio di dati in possesso dell’Amministrazione: se in giudizio emerge che la pretesa ha richiesto interpretazione, stima o qualificazione di fatti, il presupposto dell’esclusione viene meno e l’atto è annullabile per omesso contraddittorio.

Devo dimostrare che, se fossi stato ascoltato, l’esito sarebbe cambiato? Per gli atti soggetti al nuovo art. 6-bis la norma non richiede quella dimostrazione: l’omissione è sanzionata di per sé con l’annullabilità. La cosiddetta prova di resistenza continua invece a rilevare per le fattispecie regolate dalla disciplina anteriore alla riforma. Anche quando non è richiesta, indicare che cosa si sarebbe potuto dedurre rimane una scelta difensiva utile.

Che differenza c’è tra controllo automatizzato ex art. 36-bis e controllo formale ex art. 36-ter? Il primo confronta i dati della dichiarazione con quelli in possesso dell’Amministrazione e corregge errori materiali, di calcolo e omessi versamenti. Il secondo confronta la dichiarazione con i documenti che il contribuente deve conservare ed esibire, e può portare a escludere detrazioni o deduzioni. Entrambi sono fuori dal contraddittorio dell’art. 6-bis, ma il controllo formale ha un proprio obbligo di comunicazione dell’esito prima dell’iscrizione a ruolo, la cui omissione la giurisprudenza sanziona con la nullità della cartella.

Il mio atto è del 2023: posso invocare l’art. 6-bis? No. La disciplina si applica agli atti emessi a partire dal 30 aprile 2024. Per gli atti anteriori occorre lavorare sul regime previgente, che distingueva tra tributi armonizzati e non armonizzati e che, per le verifiche cosiddette “a tavolino”, richiedeva al contribuente l’assolvimento della prova di resistenza. Il motivo esiste, ma va scritto in modo diverso.

Ho perso i sessanta giorni per ricorrere: posso ancora far valere il vizio? Il vizio di annullabilità va dedotto con il ricorso introduttivo, a pena di decadenza, e il giudice non può rilevarlo d’ufficio. Scaduto il termine, quella strada è chiusa. Restano da valutare percorsi diversi e più stretti — l’autotutela, l’eventuale impugnazione dell’atto successivo per vizi propri, la contestazione della notifica se irregolare — che vanno esaminati caso per caso su documenti, non in astratto.

Il quadro giurisprudenziale

Il tema è stato ridefinito in pochi anni. Di seguito i riferimenti che compongono oggi il quadro, con il principio essenziale riformulato e la ragione della loro rilevanza.

Cass., Sez. Un., 25 luglio 2025, n. 21271. Le Sezioni Unite hanno qualificato l’art. 6-bis come disposizione innovativa e hanno confermato che, per la disciplina anteriore, l’obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale valeva per i soli tributi armonizzati, restando per gli altri circoscritto ai casi previsti da norme specifiche. È la pronuncia che segna il confine tra vecchio e nuovo regime e che colloca fuori dall’art. 6-bis l’onere della prova di resistenza.

Cass., Sez. V, ord. 13 maggio 2025, n. 12811. Richiamata dalla giurisprudenza di merito come conforme sull’obbligatorietà del contraddittorio per gli atti non automatizzati emessi nel nuovo regime; rileva perché conferma la lettura restrittiva dell’eccezione.

Cass., Sez. V, ord. 19 dicembre 2025, n. 33278. Ribadisce la natura meramente liquidatoria del controllo automatizzato e preclude che lo strumento sia impiegato in funzione surrettiziamente accertativa. È il riferimento centrale quando la cartella nasconde una contestazione sostanziale.

Cass., Sez. V, ord. n. 28785/2025. Il disconoscimento di un credito d’imposta può avvenire anche con la procedura dell’art. 36-bis, purché l’irregolarità emerga dal semplice esame cartolare e non occorra un’istruttoria complessa. Serve a delimitare correttamente la difesa: non ogni credito contestato via ruolo è illegittimo.

Cass., Sez. V, ord. 16 aprile 2026, n. 9888. Esclude il ricorso alle procedure degli artt. 36-bis del D.P.R. n. 600/1973 e 54-bis del D.P.R. n. 633/1972 quando vengano in rilievo profili valutativi o estimativi diversi dal mero raffronto con i dati dell’anagrafe tributaria. È la pronuncia più recente sul punto ed è decisiva per le contestazioni che implicano stime.

Cass., Sez. V, n. 17850/2025, n. 2953/2025 e n. 9759/2024. Filone costante: l’iscrizione a ruolo da controllo cartolare è legittima solo per errori materiali, di calcolo e omessi versamenti; quando serve un’indagine interpretativa sulla documentazione o una valutazione giuridica della norma applicata, occorre un atto di accertamento motivato, idoneo a rendere edotto il contribuente del percorso logico-giuridico seguito.

Cass., Sez. V, n. 20554/2022. La semplice esposizione in dichiarazione di un credito non spettante non legittima di per sé l’iscrizione a ruolo in assenza di un suo utilizzo indebito. Rileva nelle contestazioni su crediti riportati e non compensati.

Cass., Sez. V, ord. 4 aprile 2024, n. 9034. Distingue funzione e regime della comunicazione di irregolarità e dell’avviso bonario prodromico al contraddittorio, precisando quando l’omissione incide sulla validità dell’atto. Utile per non confondere due passaggi che hanno conseguenze diverse.

Cass., Sez. V, ord. n. 16163/2025. In materia di controllo formale, l’Ufficio deve comunicare l’esito al contribuente prima dell’iscrizione a ruolo; l’omissione si riflette sulla validità della cartella, e il diritto di difesa non viene meno neppure quando il contribuente non abbia fornito la documentazione richiesta.

Cass., Sez. V, ord. 20 luglio 2023, n. 21517. Richiamata dalla giurisprudenza di merito in tema di presupposti che giustificano la deroga per pericolo per la riscossione; rileva per la costruzione della motivazione dell’Ufficio e per la sua sindacabilità.

Cass., Sez. V, 20 febbraio 2023, n. 5245. Correlata dalle Corti di merito sia in tema di rettifica della rendita catastale sia in tema di atti di recupero, come precedente sulla necessità dell’interlocuzione quando l’atto presuppone valutazioni.

Cass., Sez. Un., 9 dicembre 2015, n. 24823, e Cass., Sez. VI-5, 27 luglio 2018, n. 20036. Rappresentano l’impianto del regime previgente, tuttora applicabile agli atti anteriori: obbligo di contraddittorio per i tributi armonizzati con onere, per il contribuente, di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe fatto valere.

Cass., n. 9463/2017 e n. 27562/2018. Orientamento consolidato secondo cui l’art. 6, comma 5, dello Statuto non impone il contraddittorio in ogni caso di iscrizione a ruolo ex art. 36-bis, ma solo in presenza di incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione.

Sul versante della giurisprudenza di merito, il quadro applicativo del nuovo art. 6-bis si è formato rapidamente.

CGT di primo grado di Aosta, 20 marzo 2025, n. 1/22. A partire dal 30 aprile 2024 tutti gli atti impugnabili non derivanti da liquidazione automatica o immediata devono essere preceduti dal contraddittorio; la sottoposizione della società a liquidazione giudiziale non costituisce di per sé fondato pericolo per la riscossione.

CGT di primo grado di Lecco, 17 marzo 2025, n. 2/38. L’avviso di accertamento diretto alla rettifica della rendita catastale o al riclassamento richiede il contraddittorio preventivo, non trattandosi di atto sostanzialmente automatizzato secondo il D.M. 24 aprile 2024.

CGT di primo grado di Gorizia, 11 marzo 2025, n. 2/26. L’atto di recupero di crediti d’imposta per ricerca e sviluppo non spettanti presuppone il contraddittorio, operando l’esclusione nella diversa ipotesi dei crediti inesistenti.

CGT di primo grado di Forlì, 28 febbraio 2025, n. 2/33. L’avviso di liquidazione dell’imposta di registro emesso a seguito di qualificazione dell’atto registrato richiede il previo contraddittorio endoprocedimentale.

CGT di primo grado di Roma, sez. 13, 2 maggio 2025, n. 5912. In senso diverso, ha ritenuto che la liquidazione dell’imposta di registro non debba essere preceduta da interlocuzione, essendo l’Ufficio tenuto a valutare la rilevanza fiscale dell’atto al momento della registrazione. Il confronto con la pronuncia di Forlì mostra che il discrimine non è il nome dell’atto, ma la presenza o meno di un’attività di qualificazione.

CGT di primo grado di Ancona, sez. 1, 7 aprile 2025, dep. 28 aprile 2025, n. 199. Il fondato pericolo per la riscossione è ravvisabile nel caso di condotta gravemente infedele protratta negli anni, con esercizio di attività commerciale di rilievo in assenza di qualunque adempimento fiscale.

CGT di primo grado di Roma, sez. 13, 18 novembre 2025, n. 15382. Nei procedimenti di liquidazione ex art. 36-bis, dato l’elevato grado di attendibilità delle irregolarità riscontrabili, il contraddittorio non è fase indispensabile, restando possibile far valere le proprie ragioni impugnando gli atti conseguenti.

CGT di secondo grado della Campania, sez. 8, 24 luglio 2025, n. 5351. L’art. 6, comma 5, dello Statuto non impone il contraddittorio in tutti i casi di iscrizione a ruolo ex art. 36-bis, ma solo in presenza di incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, situazione che non ricorre nella liquidazione meramente cartolare.

CGT di secondo grado del Lazio, sez. 8, 29 ottobre 2025, n. 6585. In materia di controllo formale ex art. 36-ter, la preventiva comunicazione dell’esito è adempimento imposto a pena di nullità quando l’Ufficio intenda escludere detrazioni sulla base dei documenti richiesti; la cartella è nulla se la comunicazione non risulta effettuata o non ne è data prova, restando diverso il regime dell’art. 36-bis.

CGT di secondo grado della Puglia, sez. 4, 23 ottobre 2025, n. 3183. In tema di indagini “a tavolino” su tributi armonizzati, la violazione dell’obbligo di contraddittorio comporta l’invalidità dell’atto purché il contribuente enunci in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non proponga un’opposizione pretestuosa.

CGT di primo grado di Siracusa, 24 giugno 2025, n. 1326. Richiamata come conforme sull’obbligatorietà del contraddittorio per gli atti non automatizzati emessi dopo il 30 aprile 2024.

Il quadro complessivo restituisce una risposta articolata alla domanda del titolo. Gli atti automatizzati sono effettivamente esclusi dall’invito al contraddittorio, ma l’esclusione è più stretta di come viene applicata: vale per gli atti che sono automatizzati in concreto, non per quelli che si limitano a dichiararlo, e non travolge le altre interlocuzioni che l’ordinamento continua a imporre.

Cosa può fare lo Studio Monardo

Di fronte a un atto notificato senza contraddittorio, lo Studio interviene con attività determinate.

1. Qualifichiamo l’atto leggendo intestazione, base normativa richiamata e struttura della pretesa, e stabiliamo se si tratti di liquidazione, controllo formale, accertamento parziale o accertamento ordinario.
2. Confrontiamo l’atto con l’elenco del D.M. 24 aprile 2024, voce per voce, e verifichiamo se la categoria invocata dall’Ufficio corrisponda davvero al provvedimento ricevuto.
3. Ricostruiamo il percorso logico della pretesa per accertare se l’importo derivi da un mero incrocio di dati oppure da interpretazione, stima o qualificazione di fatti: è la verifica che fa cadere l’esclusione.
4. Controlliamo le date di emissione e di notifica per stabilire se l’atto ricada nel regime dell’art. 6-bis o in quello anteriore al 30 aprile 2024, che richiede un motivo scritto diversamente.
5. Verifichiamo le interlocuzioni comunque dovute, dalla comunicazione di irregolarità alla comunicazione dell’esito del controllo formale, e ne accertiamo l’effettivo invio e la prova.
6. Esaminiamo la motivazione della deroga per pericolo per la riscossione e ne contestiamo la genericità quando l’Ufficio non indichi elementi concreti.
7. Redigiamo il ricorso formulando il motivo di annullabilità in modo autosufficiente, consapevoli che va dedotto a pena di decadenza con l’atto introduttivo e non è rilevabile d’ufficio.
8. Predisponiamo l’istanza di sospensione ai sensi dell’art. 47 del D.Lgs. n. 546/1992 quando la riscossione è già in movimento, documentando fumus e periculum.
9. Gestiamo il contraddittorio quando è ancora aperto, elaborando le controdeduzioni sullo schema d’atto entro i sessanta giorni e attivando l’accesso al fascicolo.
10. Portiamo avanti l’impugnazione nei gradi successivi, mantenendo la stessa linea difensiva dall’analisi iniziale fino alla Corte di cassazione.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC (Organismo di Composizione della Crisi); Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021.

Su un tema come questo pesa in modo particolare l’abilitazione al patrocinio in Cassazione: il motivo fondato sulla violazione del contraddittorio è per sua natura un motivo di diritto, destinato a essere valutato in sede di legittimità, e la sua formulazione nel ricorso di primo grado ne condiziona la sorte in tutti i gradi successivi. Impostarlo fin dall’inizio con lo sguardo dell’ultimo grado significa evitare che un motivo fondato si perda per genericità.

La continuità della strategia è parte del metodo dello Studio: lo stesso difensore segue il caso dall’esame dell’atto fino all’eventuale giudizio di legittimità, senza passaggi di consegne che disperdono l’impostazione. Lo staff multidisciplinare, composto da avvocati e commercialisti che lavorano insieme sullo stesso fascicolo, consente di tenere insieme i due piani su cui si gioca questa difesa: la ricostruzione contabile e documentale della pretesa da un lato, la costruzione del motivo di diritto dall’altro.

In sintesi

L’esclusione dal contraddittorio esiste, è scritta nell’art. 6-bis, comma 2, dello Statuto ed è attuata dal D.M. 24 aprile 2024. Ma è un’eccezione, e come tale va letta strettamente: copre gli atti che nascono davvero da un riscontro cartolare o dall’incrocio di banche dati, non quelli che vi ricorrono per abbreviare il procedimento su una contestazione sostanziale. Le tre verifiche da fare su ogni atto sono sempre le stesse: data di emissione, corrispondenza con le categorie del decreto, natura reale della pretesa. E il tempo per farle è breve, perché il termine di sessanta giorni per ricorrere è perentorio e la sospensione feriale opera soltanto dal 1° al 31 agosto.

Lo Studio Monardo è attrezzato per questo tipo di contenzioso proprio in ragione delle abilitazioni del suo titolare: l’abilitazione al patrocinio davanti alla Corte di cassazione consente di impostare il motivo sull’omesso contraddittorio come motivo di legittimità fin dal primo grado, mentre il coordinamento di uno staff multidisciplinare nazionale in diritto bancario e tributario garantisce che l’analisi tecnica del dato fiscale e la strategia processuale procedano insieme, sullo stesso fascicolo.

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