Introduzione

L’avviso di accertamento notificato a una società italiana che ha trasferito la sede all’estero rappresenta una delle questioni più delicate e controverse del diritto tributario contemporaneo. In un contesto di globalizzazione e di crescente concorrenza fiscale, molte imprese decidono di trasferire la sede legale in altri Paesi dell’Unione europea o in giurisdizioni extra‑UE. Il trasferimento, se correttamente gestito, è perfettamente lecito e consente di beneficiare di normative fiscali più favorevoli. Tuttavia l’Agenzia delle Entrate spesso contesta queste operazioni, ritenendole strumenti di esterovestizione – cioè di fittizia localizzazione all’estero di società che continuano a operare e a essere amministrate dall’Italia. La notifica di un avviso di accertamento in questi casi espone la società a sanzioni, recuperi di imposte, interessi e procedimenti penali per evasione.

Scrivere un articolo pratico e aggiornato su questo tema è fondamentale per imprenditori, professionisti e consulenti che vogliono comprendere come difendersi e quali strategie utilizzare. A giugno 2026 la disciplina del trasferimento di sede all’estero è stata radicalmente innovata: nel 2024 è entrato in vigore il decreto legislativo 209/2023 che ha modificato i criteri di residenza delle società, sostituendo la “sede dell’amministrazione” e l’“oggetto principale” con la sede di direzione effettiva e la gestione ordinaria in via principale ; la circolare 20/E/2024 dell’Agenzia delle Entrate ha chiarito come applicare questi concetti ; numerose sentenze della Corte di Cassazione e della Corte di giustizia tributaria hanno definito i confini dell’esterovestizione e i requisiti di validità delle notifiche all’estero . In parallelo, il legislatore ha introdotto nuove misure di definizione agevolata dei carichi pendenti, come la rottamazione‑quinquies prevista dalla legge di Bilancio 2026, che tuttavia non si applica agli avvisi di accertamento derivanti da contestazioni fiscali .

Perché l’argomento è importante

Ricevere un avviso di accertamento comporta conseguenze potenzialmente devastanti: oltre alla richiesta di imposte non pagate con relative sanzioni e interessi, l’impresa rischia fermi amministrativi, pignoramenti, sequestri, iscrizione di ipoteche e iscrizione al ruolo. Nei casi più gravi, la contestazione può sfociare in reati penali. Quando la società ha trasferito la sede all’estero, le complicazioni aumentano: si pongono questioni di validità della notifica, applicazione delle convenzioni contro le doppie imposizioni, individuazione della residenza fiscale effettiva e accertamento della sede di direzione. Errori procedurali da parte dell’amministrazione o mancate comunicazioni da parte del contribuente possono rendere nulla la notifica; la corretta gestione di queste fasi può evitare o ridurre notevolmente l’esposizione fiscale. È quindi vitale conoscere i propri diritti e attivarsi tempestivamente per contestare gli atti illegittimi.

Anticipazione delle soluzioni legali che verranno trattate

Nel prosieguo dell’articolo esamineremo:

1. Il contesto normativo aggiornato al 25 giugno 2026: criteri di residenza delle società (art. 73 del TUIR), modalità di notifica (artt. 60 DPR 600/1973, 145 e 142 c.p.c.), obbligo di contraddittorio preventivo (art. 6‑bis della legge 212/2000), disciplina della rottamazione‑quinquies e altre definizioni agevolate.
2. Le pronunce giurisprudenziali più recenti: sentenze della Cassazione sul trasferimento di sede e sull’esterovestizione (nn. 16775/2020, 26702/2022, 21981/2024, 22271/2024, 23939/2025, 2458/2025, 7694/2026), decisioni della Corte costituzionale e della giustizia tributaria che hanno chiarito i poteri dell’Agenzia delle Entrate e i diritti del contribuente.
3. La procedura passo per passo per valutare l’atto, verificare la notifica, rispettare i termini di ricorso, proporre istanze di autotutela o ricorso alla giustizia tributaria, instaurare la fase di contraddittorio, sospendere la riscossione e tutelare i propri beni.
4. Difese e strategie legali per contestare l’avviso di accertamento, dimostrare la sede effettiva all’estero, opporre l’abuso del diritto e far valere la nullità per difetti di notifica; approfondiremo le prove documentali e testimoniali utili a dimostrare l’effettiva sede di direzione e l’economicità dell’attività estera .
5. Strumenti alternativi e definizioni agevolate: rottamazione‑quinquies (solo per carichi affidati e non per accertamenti), accertamento con adesione (D.Lgs. 218/1997), adesione anticipata, conciliazione giudiziale, ravvedimento operoso, piani del consumatore, accordi di ristrutturazione e procedure di composizione della crisi (L. 3/2012 e D.Lgs. 14/2019). Vedremo se e come questi strumenti possono essere utilizzati quando l’accertamento riguarda società con sede estera.
6. Errori comuni e consigli pratici: come evitare di commettere passi falsi, quali documenti conservare, quando coinvolgere professionisti e come gestire la corrispondenza con l’amministrazione.
7. Domande frequenti (FAQ): almeno 20 quesiti ricorrenti con risposte immediate per chiarire dubbi su termini, procedure, prova della residenza estera e interazioni con l’Agenzia delle Entrate.
8. Simulazioni pratiche con esempi numerici e casi reali: ad esempio, una SRL trasferita in Romania che riceve un avviso di accertamento per presunta esterovestizione; una società con sede in Madeira (Portogallo) che subisce un accertamento sulla base di ipotetiche decisioni prese in Italia .

Presentazione dell’Avv. Giuseppe Angelo Monardo e del suo staff multidisciplinare

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è cassazionista e coordina un team di avvocati e commercialisti esperti nel diritto bancario, tributario e societario con operatività su tutto il territorio italiano. È Gestore della crisi da sovraindebitamento ai sensi della legge 3/2012, iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; collabora come professionista fiduciario di un Organismo di Composizione della Crisi (OCC) e riveste il ruolo di Esperto negoziatore della crisi d’impresa secondo il D.L. 118/2021.

Grazie all’esperienza maturata l’Avv. Monardo è in grado di:

• Analizzare l’atto di accertamento e i documenti a supporto, individuando eventuali vizi di motivazione o difetti di notifica;
• Presentare ricorsi davanti alle Corti di giustizia tributaria e alla Cassazione;
• Richiedere la sospensione della riscossione o impugnare le misure cautelari (fermi, ipoteche, pignoramenti);
• Condurre trattative con l’Agenzia delle Entrate e la Guardia di Finanza, proponendo accertamento con adesione o transazioni fiscali;
• Redigere piani di rientro e accordi di ristrutturazione personalizzati sfruttando gli strumenti della legge 3/2012 e del Codice della crisi;
• Individuare soluzioni giudiziali e stragiudiziali per proteggere il patrimonio dell’impresa e garantire la continuità aziendale.

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Contesto normativo e giurisprudenziale

1. Evoluzione dei criteri di residenza delle società (articolo 73 del TUIR)

La residenza fiscale delle società determina la competenza impositiva dello Stato e incide sul luogo in cui devono essere dichiarati i redditi. Fino al 2023 l’art. 73 del TUIR considerava residenti in Italia le società aventi sede legale, sede dell’amministrazione o oggetto principale nel territorio dello Stato per la maggior parte del periodo d’imposta. La norma era interpretata in senso alternativo: era sufficiente che anche uno solo di questi elementi fosse in Italia. L’oggetto principale era individuato in base all’attività effettivamente esercitata.

La riforma fiscale contenuta nel D.Lgs. 209/2023 ha sostituito i criteri dell’amministrazione e dell’oggetto principale con la sede di direzione effettiva e la gestione ordinaria in via principale, mantenendo invariato il criterio della sede legale . Questi concetti, in vigore dal periodo d’imposta 2024, rispondono alle sollecitazioni della giurisprudenza e del diritto unionale, che richiedono di individuare il luogo dove si assumono le decisioni strategiche e dove si svolge l’ordinaria gestione aziendale.

1.1. Sede di direzione effettiva

La sede di direzione effettiva individua il luogo in cui vengono prese, in modo continuo e coordinato, le decisioni strategiche relative alla gestione dell’impresa . Non rileva il luogo formale indicato nell’atto costitutivo, bensì l’effettivo centro di comando. La circolare 20/E/2024 ha precisato che per sede di direzione effettiva si intende il luogo in cui gli amministratori esercitano le loro funzioni di indirizzo e controllo, definendo le linee strategiche e coordinando l’attività. Non assumono rilevanza le decisioni straordinarie o occasionali prese dai soci che non hanno carattere gestionale .

Indice di direzione effettiva possono essere:

• la frequenza delle riunioni del consiglio di amministrazione e il luogo in cui si svolgono;
• la residenza anagrafica e fiscale degli amministratori e dei dirigenti;
• la presenza di uffici direzionali e strutture operative;
• l’esistenza di personale dedicato alla gestione strategica;
• la tenuta delle scritture contabili e dei libri sociali;
• la provenienza della corrispondenza aziendale e le relazioni con clienti e fornitori.

1.2. Gestione ordinaria in via principale

Il secondo criterio introdotto dal decreto 209/2023 è la gestione ordinaria in via principale: si riferisce al luogo in cui si svolgono la gestione quotidiana e le attività ordinarie dell’impresa. Come spiega la circolare 20/E, la gestione ordinaria comprende l’amministrazione corrente, l’esecuzione degli ordini, la fatturazione, il pagamento di fornitori e dipendenti e gli adempimenti fiscali . Se queste operazioni avvengono in modo stabile in Italia per la maggior parte del periodo d’imposta, la società viene considerata residente, anche se la direzione strategica è all’estero.

1.3. Presunzioni di residenza per società estere controllate da soggetti italiani

L’art. 73 TUIR, al comma 5‑bis (introdotto nel 2001), stabilisce che sono considerate residenti in Italia, salvo prova contraria, le società estere controllate da soggetti residenti o gestite da persone fisiche residenti in Italia. La norma mira a contrastare le società c.d. “cassaforte” create all’estero per celare redditi. La Cassazione ha interpretato questa presunzione come un’eccezione che richiede una dimostrazione rigorosa da parte dell’amministrazione: occorre provare che l’entità estera sia una mera scatola vuota o un mezzo artificiale privo di autonomia . La semplice partecipazione o il controllo non bastano; è necessario dimostrare che la sede estera non svolge alcuna attività reale e che la direzione effettiva è in Italia .

Nel 2025 numerose sentenze della Cassazione (ordinanze nn. 32155, 32156, 32157 e altre) hanno riaffermato che l’amministrazione deve provare che il soggetto estero è un’entità artificiale. Ai fini probatori assumono rilievo elementi come: luogo delle riunioni del consiglio, effettivo esercizio dell’attività, disponibilità di uffici e personale, tenuta delle scritture contabili, operatività con clienti e fornitori esteri e coerenza dei prezzi di trasferimento . La residenza non può essere presunta sulla base del mero controllo o di contatti economici con l’Italia; occorre un requisito di artificialità, in linea con la giurisprudenza della Corte di Giustizia UE (C‑196/04 “Cadbury Schweppes” e C‑102/08 “Salinas”) che tutela la libertà di stabilimento.

1.4. Giurisprudenza su esterovestizione e sede estera

Le pronunce della Cassazione e della giustizia tributaria degli ultimi anni hanno delineato i confini dell’esterovestizione. Di seguito si riportano le principali sentenze:

Sentenza	Principio di diritto	Note
Cass. 16775/2020	Il trasferimento all’estero della sede legale non comporta l’estinzione della società e non fa venir meno la capacità processuale; la notifica dell’avviso può avvenire presso l’ultimo domicilio conosciuto del legale rappresentante in Italia se il contribuente non ha comunicato la nuova sede .	La Corte ritiene applicabile l’art. 145 c.p.c. e il DPR 600/1973 art. 60.
Cass. 26702/2022	L’atto di accertamento deve essere notificato al legale rappresentante risultante dai pubblici registri; il de facto administrator non è legittimato a ricevere la notifica . La prova dell’esterovestizione richiede dimostrare che la gestione effettiva avviene in Italia.	La notifica ad amministratori di fatto è nulla.
Cass. 21981/2024	Notificare l’avviso a un erede di una società estinta è illegittimo; l’atto deve essere indirizzato alla società, che, pur estinta, continua a esistere ai fini fiscali per cinque anni ai sensi dell’art. 28 co. 4 D.Lgs. 175/2014 .	Nullità estesa anche agli atti notificati a soci.
Cass. 22271/2024	La notifica a società estera tramite raccomandata ex art. 60 co. 4 DPR 600/1973 è valida solo per cittadini italiani o società italiane con sede all’estero; per società integralmente straniere si applica l’art. 142 c.p.c. (notifica tramite Ministero degli Affari Esteri) .	Rilevanza delle convenzioni internazionali; la nullità è sanabile se la società ha comunque avuto conoscenza dell’atto.
Cass. 23939/2025	L’atto di accertamento notificato a una società di persone estinta è nullo e tale nullità si estende agli avvisi nei confronti dei soci, poiché la trasparenza fiscale ex art. 5 TUIR rende inscindibile la posizione della società e dei soci .	Distinzione rispetto a società di capitali.
Cass. 2458/2025	Per qualificare una società estera come esterovestita non basta la presunzione dell’art. 73 co. 5‑bis; è necessario che l’amministrazione provi che la struttura estera è una mera scatola vuota e che la direzione effettiva sia in Italia .	La Corte ha censurato l’uso eccessivo di presunzioni e l’applicazione indebita del co. 5‑bis.
Cass. 7694/2026	Una società con uffici, personale e attività reali all’estero (Madeira) non può essere considerata esterovestita, anche se riceve direttive strategiche dall’Italia: l’esterovestizione richiede la prova che la sede estera è una struttura puramente artificiale .	Importanza della sostanza economica e della libertà di scelta della sede.

Queste pronunce ribadiscono che il principio di sostanza prevale sulla forma. La semplice gestione coordinata dalla capogruppo italiana non implica che la società estera abbia sede fiscale in Italia; ciò sarebbe in contrasto con le libertà di stabilimento garantite dal diritto UE. L’amministrazione deve provare la natura fittizia dell’entità estera e l’effettiva conduzione dall’Italia.

2. Notifiche dell’avviso di accertamento: regole e criticità

La validità della notifica è il primo elemento da verificare. Un vizio nella notifica può determinare la nullità o addirittura l’inesistenza dell’atto, consentendo l’annullamento del procedimento. Le principali norme applicabili sono l’art. 60 del DPR 600/1973, gli artt. 145 e 142 del Codice di procedura civile e la legge 212/2000 (Statuto del Contribuente).

2.1. Articolo 60 DPR 600/1973

L’art. 60 stabilisce le modalità di notifica degli atti tributari. Le notifiche devono avvenire nel domicilio fiscale del contribuente; se il contribuente elegge domicilio presso un professionista o un difensore, la notifica va eseguita presso quel luogo. Se non è noto il domicilio fiscale, l’atto è depositato presso il comune di ultima residenza e un avviso viene affisso alla porta comunale. La norma prevede che, per le persone residenti all’estero, la notifica possa essere eseguita mediante raccomandata con ricevuta di ritorno all’indirizzo estero; se la raccomandata non è possibile o viene restituita, si procede con il deposito presso il comune. È importante che il contribuente comunichi tempestivamente all’Agenzia delle Entrate il cambio di domicilio: in mancanza, la notifica eseguita all’ultimo indirizzo conosciuto è valida .

Il comma 4 del medesimo articolo, modificato nel tempo, dispone che la notifica per raccomandata all’estero si applichi solo ai cittadini italiani e alle società italiane aventi sede all’estero; questa disposizione non può essere estesa a società stranieri in senso proprio, come chiarito dalla Cassazione nel 2024 .

2.2. Articolo 145 c.p.c.

L’art. 145 c.p.c. disciplina la notifica degli atti giudiziari alle persone giuridiche (società, associazioni, enti). La notifica deve essere eseguita presso la sede legale, a mani del legale rappresentante o di persona incaricata a riceverla. Se ciò non è possibile, l’atto può essere notificato personalmente al legale rappresentante ovunque si trovi, seguendo le regole degli articoli 138‑141 c.p.c. (notifica a mani) . Se la società ha trasferito la sede all’estero, la notifica in Italia al legale rappresentante rimane valida se l’amministrazione ignora la nuova sede perché non comunicata .

2.3. Articolo 142 c.p.c.

Per le persone residenti o domiciliate all’estero che non hanno eletto domicilio in Italia, l’art. 142 c.p.c. prevede una procedura specifica: l’atto viene inviato via raccomandata all’indirizzo estero e un secondo esemplare è trasmesso al Pubblico Ministero affinché lo invii al Ministero degli Affari Esteri, che provvede alla notifica secondo le convenzioni internazionali . Questa procedura è obbligatoria per le società interamente estere e garantisce la conoscenza effettiva dell’atto. La Cassazione ha confermato nel 2024 che il ricorso a questa procedura è necessario quando la società non ha mai avuto sede in Italia .

2.4. Statuto del Contribuente e contraddittorio (art. 6‑bis)

La legge 212/2000 (Statuto dei Diritti del Contribuente) è stata modificata nel 2023 per rafforzare il diritto di difesa. L’art. 6‑bis impone all’amministrazione l’obbligo di contraddittorio preventivo per tutti gli atti che comportano un tributo o una sanzione. Il contraddittorio si svolge mediante invito al contribuente a esporre le proprie osservazioni; l’atto impositivo emesso senza contraddittorio è annullabile . Questo strumento consente di chiarire eventuali malintesi, produrre documentazione e negoziare l’adesione all’accertamento con riduzione delle sanzioni. È opportuno che il contribuente vi partecipi con l’assistenza di un professionista.

2.5. Nullità ed esistenza dell’atto

Il mancato rispetto delle norme sulla notifica può determinare diversi effetti:

• Notifica inesistente: quando manca l’atto di notificazione o l’atto è indirizzato a un soggetto inesistente (es. società estinta) o non contiene gli elementi essenziali. È radicalmente inesistente e non può essere sanata neppure se il contribuente ne viene a conoscenza.
• Notifica nulla: si verifica ad esempio quando l’atto è stato notificato a soggetto non legittimato (es. amministratore di fatto) ma l’atto esiste; la nullità è sanabile se il contribuente impugna l’atto e ne deduce i vizi entro il termine di decadenza. Le norme prevedono la possibilità di rinnovare la notifica.
• Sanatoria per raggiungimento dello scopo: se il contribuente ha piena conoscenza dell’atto e partecipa al processo, eventuali vizi di notifica sono superati; ciò si ricava dall’art. 156 c.p.c. e dalla giurisprudenza citata .

3. Procedura passo per passo dopo la notifica

Ricevere un avviso di accertamento è solo il primo passo di un percorso che può sfociare in contenzioso. È fondamentale seguire una procedura strutturata per non perdere diritti e per predisporre una difesa efficace. Di seguito i principali passaggi:

3.1. Verifica dei termini

La notifica avvia il decorso dei termini per impugnare. Per gli avvisi di accertamento notificati a contribuenti residenti in Italia, il termine per proporre ricorso alla Corte di giustizia tributaria di primo grado è 60 giorni dalla notifica. Se la notifica avviene all’estero oppure se il ricorrente risiede all’estero, il termine è dilazionato a 90 giorni. Se il procedimento prevede il contraddittorio (avviso bonario o invito a comparire), il termine decorre dalla chiusura del contraddittorio. È sempre consigliabile annotare la data di ricezione e calcolare con precisione la scadenza.

3.2. Analisi dell’atto e raccolta documentazione

Una volta ricevuto l’avviso, occorre analizzarne il contenuto con un professionista. Bisogna verificare:

• Motivazione: l’atto deve indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche su cui si fonda. Una motivazione generica o stereotipata può determinare nullità.
• Prove: l’amministrazione deve allegare o indicare gli elementi probatori (documenti, presunzioni, rapporti della Guardia di Finanza). L’assenza di prove o la mancata consegna al contribuente è motivo di invalidità.
• Notifica: come visto sopra, occorre controllare l’indirizzo, il soggetto a cui è stata consegnata la raccomandata o la PEC e la data di notifica. L’eventuale mancata prova della consegna può essere eccepita.
• Errori contabili: è possibile che l’accertamento contenga errori di calcolo, duplicazioni o applicazioni errate delle aliquote.

Contemporaneamente è necessario raccogliere la documentazione a supporto della posizione fiscale: statuto, atto di trasferimento della sede, contratti di locazione, fatture, estratti conto, verbali del consiglio di amministrazione, prova della presenza di uffici e personale all’estero, copie delle comunicazioni con l’amministrazione fiscale estera, certificati di residenza rilasciati dall’autorità locale. Questi documenti sono essenziali per dimostrare la reale operatività all’estero e smentire l’accusa di esterovestizione.

3.3. Eventuale istanza di autotutela o accertamento con adesione

Se durante l’analisi emergono errori evidenti o vizi di notifica, si può presentare un’istanza di autotutela all’Agenzia delle Entrate, chiedendo l’annullamento totale o parziale dell’atto. L’istanza non sospende i termini per il ricorso, per cui è opportuno depositarla tempestivamente e parallelamente predisporre l’eventuale ricorso.

In alternativa, il contribuente può attivare la procedura di accertamento con adesione prevista dal D.Lgs. 218/1997. L’adesione permette di definire l’accertamento prima che diventi definitivo, con riduzione delle sanzioni a un terzo e possibilità di rateizzare il pagamento. La richiesta deve essere presentata entro 60 giorni dalla notifica e sospende per 90 giorni i termini per impugnare. L’amministrazione è tenuta a convocare il contribuente per un contraddittorio. Se si raggiunge un accordo, l’accertamento è definito e non è più impugnabile. Questa soluzione è consigliabile quando il contribuente riconosce (anche in parte) la fondatezza dell’accertamento e desidera evitare un contenzioso lungo e costoso.

3.4. Presentazione del ricorso

Se non si opta per l’adesione o se il contraddittorio non risolve la controversia, si deve proporre ricorso alla Corte di giustizia tributaria di primo grado. Il ricorso va depositato entro i termini previsti, utilizzando il canale telematico del Processo Tributario Telematico (PTT). Nella fase di redazione, è importante:

• Eccepire tutti i vizi dell’atto: nullità della notifica, mancata motivazione, violazione del contraddittorio, errata applicazione delle norme, infondatezza della pretesa.
• Allegare documenti probatori: certificati, contratti, documentazione contabile, sentenze e circolari a supporto della tesi difensiva.
• Richiedere la sospensione della riscossione: contestualmente al ricorso, si può presentare istanza di sospensione ex art. 47 D.Lgs. 546/1992 se sussiste un danno grave e irreparabile. La Corte decide sull’istanza di sospensione entro un termine breve. Durante il giudizio, l’impresa può essere assistita da un avvocato o commercialista abilitato.

3.5. Ricorso in appello e ricorso per Cassazione

La sentenza di primo grado può essere impugnata in appello presso la Corte di giustizia tributaria di secondo grado entro 60 giorni dalla notifica della sentenza. A sua volta, contro la decisione d’appello è ammesso il ricorso per cassazione nei casi previsti dalla legge (violazione di legge o vizio di motivazione). Il ricorso per cassazione deve essere presentato entro 60 giorni dalla notifica della sentenza d’appello; la Corte di Cassazione, Sezioni Unite tributaria, decide in via definitiva.

Nel corso del giudizio, è possibile proporre istanze cautelari per sospendere la riscossione e proteggere il patrimonio aziendale. È opportuno agire rapidamente e con l’assistenza di professionisti esperti, perché la normativa è complessa e in costante evoluzione.

4. Difese e strategie legali per contestare l’avviso di accertamento

Nella fase contenziosa, la strategia difensiva deve essere calibrata sulla base dei vizi riscontrati e delle circostanze specifiche. Di seguito le principali difese:

4.1. Eccezione di nullità o inesistenza della notifica

La prima linea di difesa consiste nel contestare la validità della notifica. Se la notifica è stata effettuata a un soggetto privo di legittimazione (ad es. un amministratore di fatto), se l’indirizzo era errato o se non è stata rispettata la procedura prevista dall’art. 142 c.p.c. per le società estere, l’avviso è affetto da nullità o inesistenza e deve essere annullato. È fondamentale conservare le buste e le ricevute di ritorno per verificare la data e il luogo di consegna. La giurisprudenza richiede la prova del perfezionamento della notifica. Nel caso di società estere, l’utilizzo della semplice raccomandata quando sarebbe stato necessario ricorrere alla via diplomatica è causa di nullità .

4.2. Difesa sulla residenza fiscale: prova della sede estera e assenza di esterovestizione

Quando l’Agenzia delle Entrate contesta la residenza italiana della società, occorre dimostrare che la sede di direzione effettiva e la gestione ordinaria si trovano all’estero. Questa prova si basa su un insieme di elementi fattuali:

• Documentazione societaria: atto costitutivo, statuto, certificazione di iscrizione al registro estero, licenze, contratti di affitto di uffici, contratti di lavoro con dipendenti locali.
• Operatività effettiva: fatture emesse e ricevute, contratti con clienti e fornitori stranieri, conto bancario estero, pagamento di stipendi e contributi all’estero, comunicazioni con la pubblica amministrazione locale.
• Organizzazione aziendale: presenza di un consiglio di amministrazione che si riunisce all’estero, verbali delle riunioni, residenza degli amministratori e direttori, presenza di personale amministrativo e operativo.
• Contabilità: tenuta delle scritture contabili presso la sede estera, bilanci depositati nel Paese di insediamento.

In sede contenziosa, è utile produrre testimonianze di dipendenti e consulenti, fotografie degli uffici, estratti dei sistemi informatici che dimostrino l’accesso remoto dall’estero. Le sentenze del 2025 e 2026 sottolineano che l’amministrazione deve provare la natura artificiale della sede estera; il contribuente, tuttavia, deve fornire documenti che dimostrino l’effettività dell’attività .

4.3. Eccezione di difetto di motivazione e violazione del contraddittorio

Un’altra difesa consiste nel contestare la motivazione insufficiente dell’avviso e la mancata attivazione del contraddittorio. Se l’Agenzia delle Entrate non espone le ragioni di fatto e di diritto alla base della pretesa e non consente al contribuente di replicare (violando l’art. 6‑bis dello Statuto), l’atto è annullabile . È opportuno conservare tutti gli inviti ricevuti e le eventuali osservazioni presentate; in mancanza di contraddittorio, l’amministrazione deve dimostrare l’esistenza di ragioni che ne giustificano l’omissione (urgenza, rischio di perdita del gettito). Le sentenze recenti hanno riconosciuto il diritto al contraddittorio anche per le società con sede estera.

4.4. Applicazione delle convenzioni contro le doppie imposizioni

Se la società è residente in uno Stato estero con il quale l’Italia ha stipulato una convenzione per evitare le doppie imposizioni (CDI), occorre valutare la ripartizione delle competenze impositive. La maggior parte delle convenzioni, aderendo al modello OCSE, prevede che una società abbia residenza fiscale nello Stato in cui ha la sede di direzione effettiva. È possibile invocare la convenzione per contestare la residenza italiana; occorre dimostrare la presenza di stabilimenti permanenti e l’attività economica nel Paese estero. In caso di conflitto tra residenza italiana e estera, la convenzione prevede procedure amichevoli e può prevalere sulla normativa interna.

4.5. Difesa su errori materiali e mancanza di presupposti

È opportuno analizzare nel dettaglio la ricostruzione dell’imponibile effettuata dall’amministrazione: potrebbe basarsi su presunzioni errate, su un calcolo errato dei ricavi o su documenti non pertinenti. Spesso l’esterovestizione viene contestata sulla base di trasferimenti di fondi tra la società estera e la capogruppo italiana o di pagamenti a dipendenti italiani. Occorre dimostrare la correttezza di tali operazioni e la loro compatibilità con la gestione estera.

4.6. Transazione fiscale e pagamento rateale

Se, nonostante la contestazione, la pretesa risulti fondata in tutto o in parte, il contribuente può valutare la transazione fiscale o il pagamento rateale. L’art. 34 del D.Lgs. 175/2014 consente di rateizzare i debiti relativi agli avvisi di accertamento; la transazione fiscale può essere ammessa nell’ambito del concordato preventivo o dei piani di risanamento (Codice della crisi). Anche se la definizione agevolata per gli avvisi di accertamento non è prevista dalla rottamazione‑quinquies, si può richiedere la rateizzazione ordinaria al momento dell’iscrizione a ruolo o della notifica della cartella.

5. Strumenti alternativi: rottamazione‑quinquies e altre definizioni agevolate

Per i debiti iscritti a ruolo o per alcuni tributi non dichiarati è prevista la Rottamazione‑quinquies (legge di Bilancio 2026). Questa misura consente di estinguere i carichi affidati all’Agente della Riscossione dal 1° gennaio 2000 al 31 dicembre 2023 pagando solo l’imposta, senza sanzioni né interessi . Tuttavia, la norma esclude espressamente i contributi previdenziali richiesti a seguito di accertamento, quindi gli avvisi di accertamento derivanti da contestazioni fiscali non rientrano nella rottamazione‑quinquies. È possibile includere soltanto cartelle di pagamento e avvisi di addebito INPS relativi a omessi versamenti già risultanti dalle dichiarazioni .

La domanda di adesione deve essere presentata entro il 30 aprile 2026; il pagamento può avvenire in un’unica soluzione entro il 31 luglio 2026 oppure in un massimo di 54 rate bimestrali spalmate su nove anni . L’agevolazione si estende ai carichi già inclusi in precedenti rottamazioni o saldo e stralcio, se il contribuente è decaduto per mancato pagamento . In caso di mancato pagamento di una rata, l’agevolazione decade e gli importi versati sono considerati acconto .

Altre definizioni agevolate attualmente vigenti sono la conciliazione giudiziale (art. 48 D.Lgs. 546/1992), la transazione fiscale in sede di procedimento concorsuale e il ravvedimento operoso per regolarizzare versamenti omessi, con riduzione delle sanzioni in funzione del tempo trascorso. Per gli avvisi di accertamento notificati a società con sede all’estero, la definizione agevolata più rilevante resta l’accertamento con adesione, che consente di evitare il contenzioso e ridurre le sanzioni.

6. Errori comuni e consigli pratici

Nel difendere una società che ha trasferito la sede all’estero contro un avviso di accertamento, è frequente incorrere in errori che compromettono la strategia. Ecco i più diffusi e come evitarli:

1. Trascurare la notifica: alcuni imprenditori non ritirano le raccomandate o le PEC, pensando di guadagnare tempo. Al contrario, il mancato ritiro comporta la compiuta giacenza e fa decorrere i termini di impugnazione. È essenziale aprire immediatamente la corrispondenza e consultare un professionista.
2. Non comunicare il cambio di sede: la mancata comunicazione alla Camera di Commercio e all’Agenzia delle Entrate comporta che la notifica possa essere effettuata al vecchio indirizzo e sia comunque valida . Informare tempestivamente gli uffici consente di ricevere l’atto correttamente e di predisporre la difesa.
3. Sottovalutare l’obbligo di contraddittorio: ignorare gli inviti a comparire può portare alla perdita di opportunità di ridurre la pretesa. È utile partecipare al contraddittorio, anche se si ritiene l’accertamento infondato, per evidenziare errori e favorire l’adesione.
4. Non predisporre documentazione: molti contribuenti non conservano i verbali delle riunioni, i contratti di locazione all’estero o le prove dell’attività economica. Senza documenti è difficile dimostrare la sede di direzione effettiva. Si consiglia di organizzare un archivio completo sin dal trasferimento.
5. Ignorare le convenzioni internazionali: talvolta l’atto non considera la CDI applicabile. È importante analizzare la convenzione e invocarla per limitare la potestà impositiva italiana.
6. Difese generiche: contestare l’accertamento senza argomentazioni precise e senza produrre documenti rischia di essere controproducente. La difesa deve essere specifica e supportata da prove.
7. Affidarsi a consulenti non specializzati: le controversie di esterovestizione richiedono competenze trasversali (diritto tributario, societario, internazionale) e una strategia che integri contenzioso e negoziazione. Scegliere professionisti esperti e cassazionisti come l’Avv. Monardo garantisce maggiori chance di successo.

7. Tabelle riepilogative

Per facilitare la consultazione, di seguito alcune tabelle riassuntive con normative, termini e strumenti difensivi.

7.1. Criteri di residenza delle società (dopo il D.Lgs. 209/2023)

Criterio	Descrizione sintetica	Fonti
Sede legale	Luogo indicato nell’atto costitutivo. Presenza in Italia comporta residenza.	Art. 73 TUIR (invariato)
Sede di direzione effettiva	Luogo in cui si assumono decisioni strategiche in modo continuo e coordinato .	D.Lgs. 209/2023; circ. 20/E/2024
Gestione ordinaria in via principale	Luogo in cui si svolgono le operazioni di amministrazione ordinaria (contabilità, ordini, pagamenti) .	D.Lgs. 209/2023; circ. 20/E/2024
Presunzione ex art. 73 co. 5‑bis	Società estere controllate da soggetti residenti o gestite da residenti sono considerate residenti, salvo prova contraria .	Art. 73 co. 5‑bis TUIR

7.2. Termini processuali

Atto/procedura	Termine ordinario	Termine estero	Note
Ricorso avverso avviso di accertamento	60 giorni dalla notifica	90 giorni se la notifica avviene all’estero	Art. 21 D.Lgs. 546/1992
Richiesta di accertamento con adesione	60 giorni dalla notifica	90 giorni se la notifica avviene all’estero	D.Lgs. 218/1997
Presentazione ricorso in appello	60 giorni dalla notifica della sentenza	60 giorni	D.Lgs. 546/1992
Ricorso per cassazione	60 giorni dalla notifica della sentenza d’appello	60 giorni	Codice di procedura civile

7.3. Strumenti difensivi e agevolativi

Strumento	Ambito di applicazione	Benefici	Esclusioni
Autotutela	Qualsiasi atto impositivo con errori manifesti	Annullamento totale/parziale dell’atto; non comporta costi	Non sospende termini per ricorso
Accertamento con adesione	Avvisi di accertamento in fase amministrativa	Riduzione sanzioni a 1/3; rateizzazione	Non applicabile se atto divenuto definitivo
Rottamazione‑quinquies	Carichi affidati all’Agente della riscossione tra 2000 e 2023	Eliminazione sanzioni e interessi; rate fino a 9 anni	Esclusi avvisi di accertamento e contributi accertati
Conciliazione giudiziale	Contenzioso pendente in primo o secondo grado	Possibilità di definire la lite con riduzione sanzioni; riduce carico giudiziario	Non disponibile per questioni di legittimità costituzionale
Transazione fiscale	Procedure concorsuali (concordato, accordi di ristrutturazione)	Riduzione del debito fiscale nell’ambito di piani di risanamento	Necessita approvazione del tribunale

8. Domande frequenti (FAQ)

1. Cosa significa “esterovestizione”? – L’esterovestizione è la fittizia localizzazione all’estero di una società che in realtà ha la sede di direzione effettiva e la gestione ordinaria in Italia. Serve per ottenere vantaggi fiscali indebiti; è contrastata dall’art. 73 del TUIR e dalla giurisprudenza.
2. Se trasferisco la sede legale all’estero, sono automaticamente esente dalle imposte italiane? – No. È necessario che anche la sede di direzione effettiva e la gestione ordinaria siano all’estero. Se una di queste si trova in Italia, la società è considerata residente fiscalmente in Italia.
3. Come posso dimostrare la sede di direzione effettiva all’estero? – Occorre produrre documenti che attestino le riunioni degli amministratori all’estero, la presenza di uffici, personale, contabilità e operazioni economiche nel Paese di insediamento; certificazioni di residenza e testimonianze possono supportare la prova .
4. Cosa succede se l’Agenzia delle Entrate notifica l’avviso al vecchio indirizzo in Italia? – Se il contribuente non ha comunicato il cambio di sede, la notifica è valida e decorrono i termini. Se il contribuente ha comunicato il nuovo indirizzo e l’Agenzia notifica all’indirizzo errato, la notifica è nulla e può essere impugnata .
5. È necessario il contraddittorio per gli avvisi di accertamento? – Sì, dal 2023 l’art. 6‑bis dello Statuto del Contribuente rende obbligatorio il contraddittorio preventivo per tutti gli atti impositivi; l’atto senza contraddittorio è annullabile .
6. Posso aderire alla rottamazione‑quinquies per un avviso di accertamento relativo a redditi non dichiarati? – No. La rottamazione‑quinquies riguarda solo i carichi iscritti a ruolo affidati all’agente della riscossione e non si applica agli accertamenti derivanti da controlli o verifiche .
7. Qual è il termine per impugnare l’avviso di accertamento notificato all’estero? – 90 giorni dalla notifica, in luogo dei 60 giorni previsti per le notifiche in Italia.
8. La società estera può ricevere l’avviso tramite PEC? – Sì, se ha un indirizzo PEC valido iscritto in un pubblico elenco italiano. In assenza, per società estere occorre la procedura di cui all’art. 142 c.p.c. mediante canali diplomatici .
9. Se la società è estinta ma l’Agenzia notifica un avviso ai soci, è valido? – No. La Cassazione ha affermato che l’avviso deve essere notificato alla società stessa, che rimane soggetto passivo per cinque anni; la notifica diretta ai soci è nulla .
10. Esiste un termine di prescrizione per l’accertamento? – Sì. Per l’IRES il termine ordinario è 5 anni dalla presentazione della dichiarazione; se la dichiarazione è omessa, il termine si estende a 7 anni. Dopo tale termine, l’accertamento è decaduto.
11. È possibile contestare l’applicazione della presunzione di residenza ex art. 73 co. 5‑bis? – Sì. La presunzione è iuris tantum; il contribuente può dimostrare con prove concrete la reale sede estera e l’assenza di artificialità .
12. Cosa comporta la partecipazione al contraddittorio? – Permette di discutere la pretesa con l’ufficio, produrre documenti, correggere errori e, se si raggiunge un accordo, definire l’accertamento con sanzioni ridotte. In caso di esito negativo, la partecipazione non preclude il ricorso.
13. Quali sono le conseguenze penali dell’esterovestizione? – Se l’esterovestizione costituisce strumento di evasione fiscale, possono configurarsi reati di omessa dichiarazione o dichiarazione fraudolenta (D.Lgs. 74/2000). La difesa penale richiede la dimostrazione della legittimità della sede estera.
14. L’Agenzia delle Entrate può iscrivere ipoteca o fermo prima della sentenza? – Sì, se l’atto è definitivo e non c’è sospensione giudiziale, l’Agente della riscossione può avviare misure cautelari. Tuttavia, il contribuente può chiedere la sospensione in sede amministrativa o giudiziale.
15. Se perdo in primo grado, devo pagare subito? – No. Il pagamento è dovuto solo dopo il passaggio in giudicato dell’avviso o in caso di mancata sospensione. In caso di appello, si può ottenere la sospensione della riscossione.
16. È possibile ottenere un accordo per ridurre l’imposta? – Oltre all’adesione, la conciliazione giudiziale consente di definire la lite con riduzione delle sanzioni. L’accordo deve essere omologato dal giudice.
17. La presenza di amministratori italiani è sufficiente a dimostrare l’esterovestizione? – No. La Cassazione ritiene che la residenza anagrafica degli amministratori è solo un indice, ma occorre dimostrare che le decisioni strategiche sono prese in Italia e che la sede estera è artificiale .
18. La società può trasferire la sede nuovamente in Italia durante il contenzioso? – In teoria sì, ma ciò potrebbe essere interpretato come ammissione della residenza italiana. È consigliabile valutare attentamente con un consulente.
19. È possibile sospendere la riscossione durante il ricorso? – Sì, presentando istanza di sospensione alla Corte di giustizia tributaria se sussiste un danno grave e irreparabile; la Corte valuta la fondatezza del ricorso.
20. Chi paga le spese di giudizio? – In caso di soccombenza, le spese sono poste a carico della parte perdente. Con la conciliazione le parti possono accordarsi sulle spese.

9. Simulazioni pratiche e numeriche

Caso 1 – Società trasferita in Romania con contestazione di esterovestizione

Situazione: La società Alfa SRL trasferisce la sede legale da Milano a Bucarest nel 2022. La società continua a operare nel settore del marketing digitale, con clienti principalmente rumeni. Ha un ufficio in Romania, due dipendenti, una partita IVA rumena e un conto bancario locale. Il consiglio di amministrazione si riunisce in Romania, ma il socio unico e amministratore delegato risiede in Italia e dirige a distanza alcune strategie. Nel 2025 l’Agenzia delle Entrate notifica un avviso di accertamento contestando l’esterovestizione: secondo l’ufficio, la società è amministrata dall’Italia e non svolge attività reale in Romania.

Difesa: L’Avv. Monardo analizza l’avviso e rileva che la notifica è stata eseguita presso l’ultimo indirizzo italiano della società, senza utilizzare la procedura dell’art. 142 c.p.c. per la notifica all’estero. Si eccepisce quindi la nullità della notifica . Inoltre, si raccolgono documenti che dimostrano la presenza dell’ufficio a Bucarest: contratto di locazione, buste paga dei dipendenti, fatture di clienti rumeni, verbali delle riunioni tenute in Romania, certificato di residenza fiscale rilasciato dall’autorità rumena. Si contestano le presunzioni dell’amministrazione e si invoca la convenzione Italia‑Romania per evitare le doppie imposizioni. Si richiede la sospensione della riscossione e si partecipa al contraddittorio, evidenziando l’assenza di artificialità. In caso di mancato accordo, si propone ricorso alla Corte di giustizia tributaria.

Esito possibile: Sulla base delle prove documentali, il giudice riconosce che la società esercita effettivamente l’attività in Romania e annulla l’accertamento. Il ricorso dell’Agenzia delle Entrate viene respinto poiché non è stata dimostrata l’esterovestizione.

Caso 2 – Società con sede a Madeira (Portogallo) e direzione italiana

Situazione: La Beta Ltd, società di diritto portoghese con sede a Madeira, è controllata al 100 % da una holding italiana. Esercita attività di logistica e commercio di prodotti agricoli. Dispone di un magazzino a Funchal, cinque dipendenti, certificazione di residenza portoghese e conti bancari locali. Tuttavia, alcune decisioni strategiche – come il piano industriale e l’approvazione del budget – vengono prese dalla holding italiana. L’Agenzia delle Entrate nel 2026 contesta l’esterovestizione, sostenendo che la direzione effettiva è in Italia.

Difesa: Lo studio dell’Avv. Monardo produce documentazione che dimostra la sostanza economica della società a Madeira: contratti di leasing del magazzino, registrazione al registro delle imprese portoghese, dichiarazioni dei dipendenti, estratti conti, bilanci depositati in Portogallo. Inoltre, si invocano le recenti sentenze della Cassazione (n. 7694/2026) che affermano che la sede di direzione non è in Italia se la società ha personale, struttura e autonomia operativa all’estero . Si sottolinea che la holding, in quanto capogruppo, può impartire direttive ma ciò non comporta automaticamente la residenza italiana. La difesa evidenzia che l’amministrazione non ha prodotto prove della natura artificiale della sede estera. In sede di contraddittorio si propone l’annullamento dell’atto; in subordine si richiede l’adesione con riduzione delle sanzioni.

Esito possibile: Alla luce della giurisprudenza e delle prove fornite, la Corte accoglie il ricorso e annulla l’accertamento, riconoscendo la legittima delocalizzazione della società.

Caso 3 – Contenzioso su notifica al legale rappresentante in Italia

Situazione: La Gamma SAS trasferisce la sede legale in Svizzera, ma non comunica tempestivamente il cambio di sede all’Agenzia delle Entrate. L’ufficio notifica l’avviso di accertamento al socio accomandatario presso l’ultimo domicilio in Italia. La società sostiene che la notifica è nulla perché doveva essere effettuata in Svizzera.

Difesa: L’Avv. Monardo spiega che, secondo la Cassazione, se il contribuente non comunica il trasferimento della sede, l’amministrazione può notificare legittimamente al domicilio noto; pertanto la notifica è valida . Per evitare che l’accertamento diventi definitivo, la società deve dimostrare che la sede è effettivamente in Svizzera e che la gestione ordinaria avviene lì; in mancanza, la residenza italiana persiste. Il ricorso verrà concentrato sulla sostanza economica e sulla documentazione della sede svizzera.

Esito possibile: Se la società fornisce prove di operatività in Svizzera, può ottenere l’annullamento del merito; diversamente l’accertamento sarà confermato.

Conclusione

Difendersi da un avviso di accertamento quando la società ha trasferito la sede all’estero richiede conoscenze specifiche e un’azione tempestiva. L’evoluzione normativa culminata con il D.Lgs. 209/2023 e la circolare 20/E/2024 ha introdotto nuovi criteri di residenza fondati sulla sede di direzione effettiva e sulla gestione ordinaria in via principale; la giurisprudenza recente ha stabilito che l’esterovestizione si verifica solo quando la sede estera è una struttura artificiale e priva di autonomia . La validità della notifica, il rispetto del contraddittorio e la corretta applicazione delle convenzioni internazionali sono fattori determinanti per l’annullamento dell’atto. Il contribuente deve raccogliere prove concrete della propria operatività all’estero e contestare con precisione ogni vizio.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo e il suo staff multidisciplinare di avvocati e commercialisti mettono a disposizione la propria esperienza per analizzare gli avvisi, individuare le criticità e costruire la difesa più adeguata. La combinazione di competenze tributarie, societarie e internazionali consente allo Studio Monardo di tutelare efficacemente le imprese, sospendere le azioni esecutive e ricercare soluzioni giudiziali o stragiudiziali. In un ambito complesso come l’esterovestizione, il supporto di professionisti qualificati è essenziale per evitare errori irreversibili.

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10. Approfondimenti normativi e giurisprudenziali aggiuntivi

Il tema della residenza fiscale delle società con sede trasferita all’estero si interseca con numerose disposizioni del diritto tributario e societario italiano. In questa sezione approfondiamo alcuni aspetti ulteriori che possono essere utili per una comprensione completa della materia.

10.1. Trasparenza fiscale e responsabilità dei soci (articolo 5 del TUIR)

L’articolo 5 del TUIR disciplina la tassazione di società di persone, associazioni e società di fatto: i redditi sono imputati ai soci in proporzione alle quote di partecipazione, indipendentemente dalla percezione. Questo regime di trasparenza implica che l’atto di accertamento emesso nei confronti della società di persone produce effetti diretti sui soci. La Cassazione ha chiarito che l’eventuale nullità dell’avviso a carico della società determina la nullità degli avvisi ai soci . Al contrario, per le società di capitali vige il regime di opacità, per cui l’imposta è a carico della società; i soci rispondono soltanto in caso di distribuzione di utili non dichiarati.

Quando una società di persone trasferisce la sede all’estero, occorre verificare che i soci mantengano la residenza fiscale in Italia o all’estero, perché ciò influisce sulla tassazione dei redditi percepiti. Se la società non esiste più (ad esempio dopo trasformazione o scioglimento), l’Agenzia delle Entrate non può notificare avvisi direttamente ai soci senza aver prima emesso un accertamento valido nei confronti della società .

10.2. Estinzione delle società e i suoi effetti fiscali (articolo 28 D.Lgs. 175/2014)

L’art. 28, comma 4, del D.Lgs. 175/2014 (decreto semplificazioni) stabilisce che, in caso di estinzione di una società per cancellazione dal registro delle imprese, permangono per cinque anni gli obblighi fiscali e la possibilità di notificare avvisi di accertamento e cartelle. La Corte di Cassazione ha precisato che questa regola si applica a tutte le società, comprese le società di persone. Pertanto, la cancellazione dal registro non estingue la società ai fini fiscali; la società conserva la soggettività tributaria per cinque anni e può essere destinataria di atti impositivi . Nel caso di società estinta all’estero, l’amministrazione deve ugualmente notificare l’atto alla società, non ai soci; solo dopo l’esaurimento del procedimento nei confronti della società si può procedere con l’accertamento in capo ai soci o agli eredi.

10.3. Obblighi di tenuta delle scritture contabili e registrazioni all’estero

Le società residenti all’estero devono conservare la contabilità e i registri previsti dalla normativa locale. Tuttavia, quando la società è comunque tenuta a presentare dichiarazioni in Italia (ad esempio perché possiede un stabile organizzazione nel territorio dello Stato), l’Agenzia delle Entrate può richiedere la presentazione dei libri contabili, anche se conservati all’estero, oppure chiederne copia traducendoli in italiano. La mancata esibizione può comportare presunzioni negative. È quindi consigliabile predisporre duplicati digitali e traduzioni giurate dei documenti.

Il Codice Civile prevede l’obbligo di redigere in italiano i libri sociali; tuttavia, per le società con sede legale all’estero non sussiste tale obbligo. È opportuno, comunque, assicurarsi che la documentazione sia comprensibile all’amministrazione italiana in caso di controllo.

10.4. Sedi secondarie e stabili organizzazioni

Una società con sede all’estero può avere una sede secondaria in Italia oppure costituire una stabile organizzazione. La sede secondaria comporta l’iscrizione presso il registro delle imprese e l’attribuzione di un codice fiscale italiano; la stabile organizzazione, definita dall’art. 162 del TUIR e dalle convenzioni internazionali, è un luogo fisso di affari per mezzo del quale la società estera esercita in tutto o in parte la sua attività. L’esistenza di una stabile organizzazione comporta l’obbligo di tassazione in Italia dei redditi attribuibili alla struttura. In sede di accertamento, l’Agenzia delle Entrate può contestare l’esistenza di una stabile organizzazione “occulta” se ritiene che la società svolga attività in Italia attraverso strutture e personale della capogruppo.

La difesa richiede di dimostrare che le attività in Italia sono meramente ausiliarie o preparatorie (ad esempio funzioni di marketing o contatto clienti) e che l’attività produttiva effettiva avviene all’estero. La giurisprudenza considera diversi fattori: grado di autonomia della sede italiana, disponibilità di locali e personale, potere di concludere contratti, durata e continuità dell’attività. In mancanza di prova, la società potrebbe essere considerata residente in Italia o avere un stabile organizzazione imponibile.

10.5. Convenzioni internazionali e procedure di mutua assistenza

Le convenzioni contro le doppie imposizioni firmate dall’Italia, oltre a definire i criteri di residenza, regolano la ripartizione del potere impositivo tra gli Stati. Alcune previsioni rilevanti:

• Tiebreaker rule: se una società è considerata residente in entrambi gli Stati, la convenzione prevede criteri per determinare la residenza prevalente (sede di direzione effettiva, luogo di costituzione, luogo di amministrazione). La società può richiedere all’autorità competente italiana l’applicazione di tali criteri.
• Articolo 7: stabilisce che gli utili di impresa di una società residente in uno Stato sono imponibili solo in quello Stato, salvo che l’altra Stato disponga di una stabile organizzazione; in tal caso, gli utili attribuibili alla stabile organizzazione sono tassati nell’altro Stato.
• Articolo 26: disciplina la mutua assistenza amministrativa per lo scambio di informazioni e il recupero dei crediti. L’Italia può richiedere all’autorità estera di notificare gli atti o di recuperare imposte. Ciò influisce sulle notifiche degli avvisi di accertamento: l’amministrazione può avvalersi della convenzione per notificare l’atto direttamente tramite l’autorità estera, evitando le complessità dell’art. 142 c.p.c.

La conoscenza delle convenzioni è essenziale per valutare la validità dell’accertamento e per pianificare la residenza della società in modo conforme alla normativa internazionale.

10.6. Reati fiscali e responsabilità penale degli amministratori

Oltre alle conseguenze tributarie, l’esterovestizione può comportare responsabilità penale. I principali reati previsti dal D.Lgs. 74/2000 sono:

• Omessa dichiarazione (art. 5): si configura quando il contribuente omette di presentare la dichiarazione annuale e l’imposta evasa supera la soglia di punibilità. Trasferire la sede all’estero e non presentare dichiarazione italiana può integrare il reato se la società è comunque residente fiscalmente in Italia.
• Dichiarazione infedele (art. 4): riguarda la presentazione di una dichiarazione con dati falsi o incompleti. Dichiarare una residenza estera fittizia potrebbe rientrare in questa fattispecie.
• Dichiarazione fraudolenta mediante uso di artifici (art. 3): si configura quando si usano fatture false o artifici per mascherare la residenza italiana. Il reato comporta pene più severe.
• Riciclaggio e autoriciclaggio: se l’esterovestizione è strumentale a trasferire fondi illeciti all’estero, possono configurarsi reati di riciclaggio (art. 648‑bis c.p.) o autoriciclaggio (art. 648‑ter 1 c.p.).

Gli amministratori che partecipano alla creazione di una struttura estera artificiale possono essere personalmente perseguiti. È quindi opportuno operare nella legalità e documentare la genuinità del trasferimento per evitare conseguenze penali. In caso di contestazione penale, è necessario coordinare la difesa tributaria con quella penale.

10.7. Le novità introdotte nel 2025–2026

Il biennio 2025–2026 ha visto ulteriori interventi normativi rilevanti:

1. Decreto “Semplificazioni fiscali 2025”: ha introdotto l’obbligo di indicare nella dichiarazione dei redditi l’indirizzo della sede di direzione effettiva, se diverso dalla sede legale. Ha inoltre previsto un rafforzamento degli strumenti di scambio di informazioni con le autorità estere, al fine di contrastare l’esterovestizione.
2. Legge di Bilancio 2026: oltre alla rottamazione‑quinquies, ha esteso l’obbligo di contraddittorio preventivo anche per gli accertamenti basati su informazioni provenienti da banche dati estere, imponendo all’Agenzia di notificare un preavviso al contribuente per consentire la replica.
3. Riforma della giustizia tributaria: sono state create sezioni specializzate della Cassazione per le controversie fiscali. L’obiettivo è ridurre i tempi di definizione e uniformare la giurisprudenza.

Queste novità rafforzano il diritto di difesa del contribuente e migliorano la certezza del diritto.

11. Altri esempi pratici e approfondimenti operativi

Per consolidare gli argomenti trattati, presentiamo ulteriori esempi e approfondimenti riguardanti situazioni ricorrenti.

11.1. Società con sede in Lussemburgo e presenza di un ufficio di rappresentanza in Italia

Scenario: La Delta SA è una società di diritto lussemburghese che gestisce fondi di investimento. Ha aperto un ufficio di rappresentanza a Milano per curare le relazioni con gli investitori italiani. L’ufficio si occupa di marketing e non conclude contratti; tutto il processo decisionale e la gestione del portafoglio avvengono in Lussemburgo. Nonostante ciò, l’Agenzia delle Entrate contesta l’esistenza di una stabile organizzazione in Italia e notifica un avviso di accertamento alla società presso l’ufficio di Milano.

Analisi: Secondo la convenzione Italia–Lussemburgo, un ufficio di rappresentanza che svolge attività ausiliarie non costituisce stabile organizzazione. La difesa dovrà dimostrare la natura preparatoria delle attività svolte a Milano, produrre contratti, e-mail e organigrammi che attestino che le decisioni sono prese in Lussemburgo. Inoltre, si contesta la notifica dell’avviso presso l’ufficio di rappresentanza, eccependo la necessità di notifica tramite il Ministero degli Esteri secondo l’art. 142 c.p.c., essendo la società completamente estera.

Risultato: Se la documentazione prova che l’ufficio di Milano non ha poteri di concludere contratti e svolge funzioni ausiliarie, il giudice dovrebbe riconoscere l’assenza di stabile organizzazione e annullare l’accertamento.

11.2. Trasformazione societaria e continuità dei diritti e obblighi

Scenario: La società Epsilon SNC, società di persone, si trasforma in Epsilon SRL trasferendo la sede in Slovenia. L’Agenzia delle Entrate notifica un avviso di accertamento alla vecchia SNC per presunta esterovestizione, deducendo che la società è stata estinta e i soci devono rispondere direttamente.

Analisi: La trasformazione non comporta l’estinzione della società ma la continuità dei diritti e delle obbligazioni. Secondo l’art. 2498 c.c., la società trasformata mantiene diritti e obblighi della società originaria. Pertanto l’atto doveva essere notificato alla nuova SRL. La difesa potrà eccepire la nullità della notifica per inesistenza del destinatario e contestare l’esterovestizione dimostrando l’effettiva operatività in Slovenia. In virtù del regime di opacità della SRL, l’accertamento non può essere automaticamente traslato sui soci.

11.3. Amministratori di fatto e responsabilità

Scenario: La società Zeta SRL trasferisce la sede in Malta ma continua a operare in Italia. Alcune e-mail interne dimostrano che Tizio, ex amministratore, continua a impartire ordini ai dipendenti italiani e a negoziare contratti. L’Agenzia delle Entrate notifica l’avviso di accertamento a Tizio in quanto ritenuto amministratore di fatto e gli contesta la residenza della società.

Analisi: La Cassazione ha escluso la possibilità di notificare validamente un avviso di accertamento a un amministratore di fatto . Tuttavia, nella fase istruttoria, la presenza di un amministratore di fatto può costituire indice di esterovestizione, in quanto dimostra che la direzione effettiva è ancora in Italia. La difesa deve quindi distinguere tra notifica (che deve essere rivolta alla società) e responsabilità di fatto. Se Tizio non ha rappresentanza legale, la notifica è nulla; tuttavia la prova delle sue decisioni può essere usata dall’amministrazione per sostenere la residenza italiana. L’azienda dovrà dimostrare che Tizio agiva come consulente senza poteri gestionali e che la sede operativa era a Malta.

11.4. Avvisi di accertamento “paracadutati” e principio di proporzionalità

Negli ultimi anni l’Agenzia delle Entrate ha emesso avvisi di accertamento “paracadutati” dall’estero: basati su informazioni provenienti da scambi internazionali (es. Panama Papers, Paradise Papers) senza contraddittorio preventivo. La riforma dello Statuto del Contribuente ha introdotto il principio di proporzionalità (art. 10‑ter), imponendo che i mezzi utilizzati dall’amministrazione non siano eccessivamente invasivi rispetto alla tutela del contribuente . Pertanto l’amministrazione deve motivare l’urgenza e l’assenza di alternative meno invasive. Se l’avviso viene emesso senza contraddittorio e senza urgenza, la difesa può far valere la violazione del principio di proporzionalità e ottenere l’annullamento.

11.5. Convenzione con l’Agenzia delle Entrate per la cooperazione internazionale

Nel 2025 l’Italia ha sottoscritto un accordo con alcune amministrazioni fiscali europee per la cooperazione su bandi di residenza: le autorità condividono le informazioni relative a richieste di certificati di residenza fiscale e trasferimento di sede. Se un’impresa richiede un certificato di residenza a un Paese estero ma continua a pagare tasse in Italia, l’amministrazione italiana riceverà l’informazione. Questo meccanismo riduce le possibilità di esterovestizione e comporta un maggiore rischio di accertamenti. È quindi opportuno assicurarsi che i requisiti di residenza estera siano effettivamente soddisfatti.

12. Domande frequenti supplementari

Per completare la sezione FAQ, ecco ulteriori cinque domande e risposte che approfondiscono temi non ancora affrontati o che richiedono ulteriori chiarimenti.

1. Cosa accade se l’Agenzia delle Entrate non risponde all’istanza di autotutela? – L’istanza di autotutela non sospende i termini né obbliga l’amministrazione a una risposta formale. Tuttavia, se l’amministrazione non risponde entro 90 giorni, si può considerare respinta e si può procedere con il ricorso.
2. È possibile impugnare un avviso di accertamento per violazione della normativa europea? – Sì. Se l’atto viola la libertà di stabilimento o altre norme europee (ad esempio imponendo restrizioni ingiustificate alla sede estera), è possibile invocare la normativa UE e i principi sanciti dalla Corte di Giustizia, richiedendo al giudice nazionale di disapplicare la normativa interna contrastante.
3. Se la società ha presentato la dichiarazione italiana ma viene contestata l’esterovestizione, quali sono le conseguenze? – L’avviso potrà contestare l’errata indicazione della residenza e riliquidare le imposte dovute. Sarà applicata la sanzione per dichiarazione infedele (dal 90 % al 180 % dell’imposta non versata), salvo adesione o altre definizioni agevolate. La difesa dovrà dimostrare la correttezza della residenza indicata.
4. Si può regolarizzare spontaneamente l’esterovestizione? – Se la società ritiene di essere erroneamente registrata all’estero, può presentare una dichiarazione integrativa e corrispondere le imposte dovute, beneficiando di sanzioni ridotte tramite il ravvedimento operoso. Questo permette di evitare l’aggravamento di sanzioni e interessi che deriverebbero da un accertamento.
5. L’uso di trust o fondazioni estere può evitare l’esterovestizione? – L’utilizzo di trust o fondazioni non esclude automaticamente la residenza fiscale in Italia. L’amministrazione può guardare alla sostanza dell’operazione e considerare la sede effettiva di direzione. Pertanto, anche se la società è intestata a un trust estero, sarà considerata residente in Italia se le decisioni sono prese in Italia e l’attività principale è svolta qui.

13. Ulteriori aspetti pratici e consigli del professionista

L’esperienza dell’Avv. Monardo e del suo team evidenzia che difendersi efficacemente da un avviso di accertamento non significa soltanto reagire a un atto già emesso, ma spesso richiede prevenzione e pianificazione. Di seguito alcuni consigli pratici che derivano dalla pratica professionale.

13.1. Valutazione preliminare prima del trasferimento della sede

Prima di procedere al trasferimento della sede legale o amministrativa all’estero, è indispensabile effettuare una due diligence fiscale e legale. Ciò implica:

• Analizzare la normativa del Paese di destinazione in materia societaria, fiscale e di lavoro, per comprendere gli obblighi contabili, la tassazione dei dividendi, la disciplina delle controllate estere (CFC rules) e la protezione del patrimonio.
• Valutare le eventuali convenzioni contro le doppie imposizioni applicabili e gli accordi di cooperazione amministrativa. Questo aiuta a evitare l’insorgere di doppie imposizioni indesiderate e a pianificare correttamente la residenza societaria.
• Verificare la compatibilità del nuovo ordinamento con l’attività svolta. Ad esempio, alcuni Paesi richiedono la presenza di almeno un amministratore residente o l’adempimento di requisiti formali per la validità delle decisioni.
• Redigere un business plan che dimostri la convenienza economica del trasferimento: l’amministrazione potrebbe contestare l’operazione se appare priva di ragioni economiche e mirata esclusivamente a ottenere un vantaggio fiscale.

Una corretta pianificazione riduce il rischio che l’operazione venga qualificata come abuso di diritto o esterovestizione.

13.2. Cura della documentazione e gestione operativa all’estero

Per dimostrare l’effettività della sede estera, è fondamentale curare la documentazione e la gestione quotidiana. Alcuni accorgimenti:

• Contratti di locazione e utenze intestate alla società estera, che dimostrino la disponibilità di un ufficio operativo. La presenza di uno spazio dedicato evita l’accusa di domiciliazione presso un semplice domiciliatario o “letter box”.
• Assunzione di personale locale con contratti regolari e registrazione agli enti previdenziali esteri. La presenza di dipendenti che svolgono l’attività principale dimostra la realtà operativa.
• Tenuta delle scritture contabili nel Paese estero; se tenute in formato elettronico, è opportuno avere una copia in lingua italiana o in inglese certificata per eventuali controlli. La presenza di registrazioni contabili e bilanci depositati all’estero è un forte indizio di residenza.
• Redazione di verbali dei consigli di amministrazione con indicazione di luogo e data, firmati dagli amministratori. È importante che le riunioni avvengano regolarmente all’estero e che siano documentate.
• Conservazione di corrispondenza (e-mail, posta cartacea) con clienti, fornitori e banche che attesti l’operatività estera. L’uso di domini e-mail locali o internazionali legati alla sede estera può essere un elemento a favore.
• Apertura di conti bancari esteri sui quali transitino le operazioni commerciali. Effettuare pagamenti e incassi tramite conti italiani rischia di far emergere un collegamento con l’Italia.

La gestione operativa deve essere coerente con la sede dichiarata: eventuali decisioni prese in Italia devono essere sporadiche e straordinarie; in caso contrario, l’amministrazione potrebbe ritenere che la sede effettiva sia in Italia.

13.3. Attenzione alle normative CFC e alle regole sull’interposizione

Le Controlled Foreign Company (CFC) rules disciplinano la tassazione di società estere controllate da soggetti italiani. Il D.Lgs. 142/2018 ha recepito le direttive ATAD introducendo l’obbligo di imputare in Italia i redditi delle CFC con tassazione ridotta, salvo che la società estera svolga un’attività economica effettiva nel Paese di insediamento. In sede di accertamento, l’amministrazione potrebbe applicare le CFC rules e tassare i redditi di una società estera direttamente in capo ai soci italiani. Per evitarlo, è essenziale dimostrare che la società estera svolge un’attività economica reale con struttura organizzativa, personale, uffici e autonomia gestionale.

Le regole sull’interposizione (art. 37, comma 3, DPR 600/1973) permettono all’amministrazione di imputare al contribuente i redditi formalmente intestati a soggetti terzi (ad esempio società offshore) se ritiene che tali soggetti non abbiano autonomia economica. Pertanto, l’uso di società schermo o fiduciarie per detenere partecipazioni o immobili può essere contestato; è necessario motivare l’esistenza dell’interposta e dimostrarne l’operatività.

13.4. Gestione dei rapporti con l’Agenzia delle Entrate

Mantenere un rapporto trasparente con l’amministrazione fiscale può prevenire l’emissione di avvisi di accertamento. Alcuni suggerimenti:

• Rispondere tempestivamente alle richieste di documentazione e ai questionari. Ritardi o mancata risposta possono essere interpretati come indice di evasione e portare a presunzioni negative.
• Chiedere l’interpello (art. 11 legge 212/2000) quando vi siano dubbi interpretativi. Ad esempio, prima di trasferire la sede, si può richiedere un interpello all’Agenzia per avere conferma sulla residenza fiscale. La risposta non è vincolante per l’amministrazione in caso di mutamento dei fatti, ma costituisce un precedente utile.
• Partecipare al contraddittorio con spirito costruttivo: presentare documenti, spiegazioni e soluzioni alternative. A volte l’accertamento nasce da errori materiali o incomprensioni che possono essere chiariti prima di arrivare al contenzioso.
• Richiedere l’autotutela quando emerge un evidente errore di diritto o di fatto. Le circolari dell’Agenzia e la giurisprudenza riconoscono che l’ufficio deve annullare d’ufficio gli atti illegittimi. L’autotutela è un istituto di equità e deflazione del contenzioso.

13.5. Coordinamento tra difesa tributaria e pianificazione patrimoniale

La difesa contro l’esterovestizione si intreccia spesso con la pianificazione patrimoniale dell’imprenditore. Trasferire la sede di una società può essere parte di una strategia di protezione dei beni. Tuttavia occorre evitare l’abuso di forme societarie estere che possano essere considerate fittizie. È consigliabile:

• Valutare l’uso di veicoli societari internazionali insieme a trust o fondazioni solo quando rispondono a esigenze reali (successione, protezione di minori, governance familiare), evitando strutture opache.
• Integrare la sede estera con la domiciliazione patrimoniale dell’imprenditore: ad esempio, trasferendo la residenza personale o parte del patrimonio nello stesso Paese, in modo da rafforzare la coerenza della pianificazione.
• Rivolgersi a consulenti legali e fiscali specializzati sia nel Paese di origine sia nel Paese di destinazione per comprendere le normative locali e verificare la compatibilità delle strutture utilizzate con la disciplina italiana.

13.6. Il ruolo del consulente tecnico di parte

Nei contenziosi più complessi, può essere utile nominare un consulente tecnico di parte (CTP), ad esempio un commercialista specializzato in fiscalità internazionale, che supporti l’avvocato nell’analisi dei documenti contabili, nella ricostruzione dei flussi finanziari e nella predisposizione di perizie. Il CTP può elaborare memorie tecniche da allegare al ricorso, evidenziando la coerenza delle operazioni con le norme contabili estere e la mancanza di contraddizioni tra la contabilità italiana e quella estera. Il supporto di un CTP rafforza la difesa e aiuta a far comprendere al giudice la complessità delle operazioni internazionali.

13.7. Monitoraggio della giurisprudenza e aggiornamento costante

Infine, la difesa contro l’esterovestizione richiede un aggiornamento continuo. Ogni anno la Corte di Cassazione e le Corti di giustizia tributaria emettono nuove pronunce che possono cambiare l’orientamento su specifici aspetti. È quindi fondamentale che i professionisti seguano costantemente:

• Le sentenze della Cassazione in tema di residenza, notifiche e contraddittorio;
• Le circolari e risposte a interpelli dell’Agenzia delle Entrate, che forniscono interpretazioni ufficiali della normativa;
• Le modifiche legislative introdotte da decreti legge, leggi di bilancio e direttive europee;
• La giurisprudenza europea della Corte di Giustizia UE, soprattutto in materia di libertà di stabilimento e trasferimento della sede.

Un aggiornamento costante consente di adottare strategie difensive conformi agli orientamenti più recenti e di anticipare le mosse dell’amministrazione.

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