Hai emesso una fattura proforma, un avviso di parcella, una nota di debito che anticipava un pagamento — e poi la fattura definitiva non è mai arrivata, perché il cliente non ha pagato, ha pagato in parte, oppure ha pagato con enorme ritardo. Oggi ti trovi con un avviso di accertamento in mano, nel quale l’Agenzia delle Entrate scrive che quella somma “si presume incassata” e la recupera a tassazione, con sanzioni. La prima cosa da sapere è che questa vicenda non ha un’unica soluzione valida per tutti: le regole, le presunzioni che il Fisco può usare contro di te e le difese che hai a disposizione cambiano radicalmente a seconda di chi sei — libero professionista in regime ordinario, professionista forfettario, ditta individuale che vende beni, società, o socio di uno studio associato.

Un libero professionista che non ha incassato una parcella da 4.300 € rischia una ripresa a tassazione fondata su presunzioni molto diverse rispetto a un imprenditore che ha emesso una proforma per una fornitura di macchinari mai consegnata del tutto. Un forfettario con ricavi sotto soglia affronta conseguenze diverse rispetto a un socio di uno studio associato, dove la contestazione può estendersi anche al profilo IRAP dell’intera struttura. Capire in quale casella rientri, prima ancora di preparare qualsiasi difesa, è il passaggio che decide se le tue argomentazioni saranno efficaci o del tutto fuori bersaglio.

Lo Studio Monardo affronta questa materia partendo da una competenza precisa: la funzione di coordinamento di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario, che consente di leggere un accertamento fondato su una fattura proforma non solo come atto impositivo isolato, ma all’interno del quadro complessivo dei rapporti bancari, contabili e patrimoniali del contribuente — lo stesso quadro che l’Ufficio utilizza per costruire le proprie presunzioni.

C’è un ulteriore motivo per cui questa distinzione di profilo è decisiva, ed è di natura strettamente probatoria: l’onere della prova contraria non ha lo stesso contenuto per tutti. Per un professionista che nega di aver incassato un compenso, la prova richiesta riguarda un fatto negativo (il mancato pagamento), e la giurisprudenza più recente pretende documenti specifici — diffide, richieste di decreto ingiuntivo, prescrizione del credito. Per un imprenditore che vende beni, invece, il problema non è quasi mai l’incasso, ma la data di consegna della merce, un fatto che si dimostra con documenti di trasporto e non con la prova del mancato pagamento. Per una società, la partita si complica ulteriormente perché ai movimenti bancari si applicano regole presuntive autonome, che si sommano (e non sostituiscono) quelle collegate alla proforma. Trattare tutte queste situazioni come se fossero la stessa cosa — cosa che purtroppo accade spesso in una prima difesa impostata senza una lettura attenta del profilo del contribuente — significa presentare al giudice tributario argomenti che non rispondono alla logica presuntiva effettivamente utilizzata dall’Ufficio, con il rischio concreto di vedersi respingere un ricorso che, impostato correttamente, avrebbe avuto solide possibilità di successo.

In questa guida trovi, profilo per profilo: cosa cambia per te, quali soglie e quali numeri contano davvero, quali rischi corri più degli altri, quali mosse fare per primo e quale giurisprudenza recente sostiene (o smentisce) la posizione dell’Agenzia delle Entrate. Ecco l’indice dei profili che tratteremo, in ordine di trattazione: libero professionista in regime ordinario, professionista in regime forfettario, imprenditore individuale o titolare di ditta individuale, società di persone o di capitali, socio di uno studio o di un’associazione professionale.

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Le regole comuni a tutti i profili

Prima di entrare nel dettaglio di ciascun profilo, è necessario fissare la base normativa che vale, senza distinzioni, per chiunque emetta una fattura proforma (detta anche nota proforma, avviso di parcella, progetto di notula, nota di debito). Le sezioni successive richiameranno questa base senza ripeterla per intero.

La fattura proforma non è, di per sé, un documento fiscalmente rilevante. Non deve essere registrata nei libri IVA, non concorre alla liquidazione periodica dell’imposta e non ha effetti ai fini delle imposte dirette. Per questo motivo può contenere tutti gli elementi tipici di una fattura — importo, causale, dati del cliente — ma deve riportare in modo esplicito la dicitura che ne esclude la valenza fiscale (ad esempio: “il presente documento non costituisce fattura valida ai fini del D.P.R. 633/1972; la fattura definitiva verrà emessa all’atto del pagamento”) e deve avere una numerazione autonoma, del tutto separata da quella delle fatture ufficiali.

Il fondamento giuridico che consente di posticipare l’emissione della fattura vera e propria è diverso a seconda della natura dell’operazione, ed è proprio questo il punto che genera la maggior parte dei contenziosi:

• Per le prestazioni di servizi (la situazione tipica dei professionisti), l’articolo 6, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972 stabilisce che l’operazione si considera effettuata al momento del pagamento del corrispettivo. Fino a quando il compenso non viene incassato, l’obbligo di fatturazione non sorge.
• Per le cessioni di beni mobili, l’operazione si considera invece effettuata al momento della consegna o della spedizione del bene, indipendentemente dal pagamento. La proforma, in questo caso, non sospende affatto l’obbligo di fatturazione legato alla consegna.
• Per le cessioni di beni immobili, rileva la data di stipula del contratto.

C’è poi una regola che vale sempre, qualunque sia la natura dell’operazione: se la fattura (anche proforma male impostata) viene emessa, o il corrispettivo viene pagato anche solo in parte, prima del verificarsi dell’evento che di regola determina il momento impositivo, l’operazione si considera comunque effettuata, limitatamente all’importo fatturato o pagato, alla data della fattura o del pagamento. Questo significa che una proforma compilata male — con IVA esposta separatamente, senza la dicitura di esclusione della valenza fiscale, con numerazione che si confonde con quella delle fatture ordinarie — può essere riqualificata dall’Agenzia delle Entrate come fattura ordinaria, con effetti automatici sull’esigibilità dell’imposta.

Su questo terreno si innesta il vero nodo difensivo che accomuna tutti i profili: quando il pagamento non risulta, ma la proforma esiste, l’Agenzia delle Entrate può utilizzare quel documento come indizio per presumere che l’incasso sia comunque avvenuto, spostando sul contribuente l’onere di dimostrare il contrario. Non si tratta di una prova diretta, ma di una presunzione semplice, che per essere legittima deve fondarsi su elementi gravi, precisi e concordanti — e che, proprio per questo, può essere validamente contestata, se lo si fa con gli strumenti giusti e nei tempi giusti.

Un altro aspetto comune, che spesso viene sottovalutato proprio perché la proforma “non ha valore fiscale”, riguarda le conseguenze sanzionatorie di un uso scorretto del documento. Se l’Agenzia delle Entrate riqualifica la proforma come fattura ordinaria (perché priva della dicitura di esclusione, o perché espone l’IVA separatamente), non si tratta solo di un problema di forma: l’imposta si considera dovuta dalla data della proforma stessa, e questo può generare, a seconda dei casi, sanzioni per omesso versamento, per infedele dichiarazione o per omessa fatturazione, che si calcolano sull’imposta relativa all’importo del documento riqualificato. È un errore che si previene facilmente con una compilazione corretta, ma che si paga caro quando viene rilevato a distanza di anni, magari su un numero elevato di proforma emesse con lo stesso modello sbagliato.

Occorre inoltre distinguere, sul piano pratico, tra la proforma emessa su supporto cartaceo e la prassi, sempre più diffusa, di gestire questi documenti attraverso i medesimi software di fatturazione elettronica utilizzati per le fatture definitive, semplicemente con una numerazione e una dicitura differenti. Questa seconda modalità, se correttamente impostata, riduce sensibilmente il rischio di errori formali, perché il software stesso impedisce quasi sempre la sovrapposizione tra la numerazione delle proforma e quella delle fatture ordinarie; resta però indispensabile verificare periodicamente che la dicitura di esclusione della valenza fiscale compaia effettivamente su ogni documento generato, e non sia stata rimossa per errore in una configurazione successiva del gestionale.

Vale la pena ricordare, sempre a livello di regole comuni, che il ravvedimento operoso resta uno strumento utile per ridurre sensibilmente le sanzioni, se la regolarizzazione avviene spontaneamente e prima che l’Ufficio avvii un accertamento formale. Non è una soluzione applicabile in ogni situazione — non serve, ad esempio, se la contestazione riguarda una presunzione di incasso che il contribuente nega nel merito — ma per gli errori formali di compilazione della proforma, o per fatture emesse con lieve ritardo, resta la via più efficiente per prevenire un contenzioso complesso.

Infine, un chiarimento che riguarda tutti i profili: la scelta tra accertamento ordinario e accertamento parziale spetta all’Amministrazione finanziaria, e l’accertamento parziale — quello più frequentemente utilizzato proprio nelle contestazioni su proforma e presunzioni di incasso — non richiede una ricostruzione integrale della posizione fiscale del contribuente. Questo significa che l’Ufficio può contestare anche una sola operazione, isolata dal resto della tua posizione fiscale, senza che tu possa eccepire l’incompletezza dell’istruttoria: la difesa deve quindi concentrarsi sul merito specifico di quella singola contestazione, non sulla presunta parzialità del controllo.

Un ultimo aspetto comune riguarda la qualità formale della motivazione dell’atto impositivo. Anche nell’accertamento parziale, la motivazione deve essere “congrua”, nel senso che deve esplicitare con chiarezza quali risultanze istruttorie giustifichino il recupero d’imposta: se l’Ufficio richiama le conclusioni di un processo verbale di constatazione o altri atti noti al contribuente, il loro contenuto deve risultare riprodotto essenzialmente nell’atto o comunque allegato ad esso. Un atto che si limiti a un rinvio generico, senza questo livello di dettaglio, presenta un vizio di motivazione che può essere fatto valere autonomamente, indipendentemente dalla fondatezza nel merito della presunzione sulla proforma. Verificare la congruità della motivazione, prima ancora di entrare nel merito delle presunzioni utilizzate, è quindi un passaggio che vale la pena compiere sempre, per ogni profilo di contribuente e per ogni tipologia di accertamento.

Va aggiunto un ultimo elemento comune, spesso trascurato: la procedura del contraddittorio preventivo. Per gli atti impugnabili, la disciplina vigente prevede in via generale l’obbligo per l’Ufficio di attivare un confronto con il contribuente prima di emettere l’accertamento definitivo, salvo eccezioni per gli atti automatizzati e una disciplina transitoria per gli atti emessi prima del 30 aprile 2024. Questo passaggio non è una formalità: è il momento in cui il contribuente ha l’occasione più efficace, e meno onerosa, per depositare la documentazione che smonta (o ridimensiona) la presunzione fondata sulla proforma, prima che l’atto diventi definitivo e si debba necessariamente ricorrere alla Corte di Giustizia Tributaria.

Se sei un libero professionista in regime ordinario

La tua situazione

Sei un avvocato, un commercialista, un ingegnere, un consulente, un medico libero professionista: emetti fattura elettronica solo al momento dell’incasso, e nel frattempo usi la proforma (o l’avviso di parcella) per sollecitare il pagamento al cliente. È lo scenario più frequente tra quelli che generano contestazioni, perché la giurisprudenza di legittimità si è concentrata proprio su questa figura. Riconoscerai la tua situazione se, guardando il tuo archivio proforma, trovi documenti emessi anche mesi (o anni) fa, relativi a incarichi che sai per certo essere conclusi, senza che sia mai seguita né una fattura né un’azione di recupero del credito: è esattamente questa combinazione — incarico concluso, proforma emessa, silenzio successivo — a costituire l’indizio che l’Agenzia delle Entrate utilizza più di frequente.

Cosa cambia per te

Per te vale in pieno il criterio di cassa dell’articolo 6, comma 3, del D.P.R. 633/1972: l’obbligo di fatturazione, e con esso l’obbligo di dichiarare il compenso ai fini IRPEF, sorge solo quando incassi effettivamente la somma. Il problema pratico è che l’Agenzia delle Entrate, quando trova una proforma emessa e mai seguita da fattura, tende a presumere che il pagamento sia comunque avvenuto — magari in contanti, o tramite canali che sfuggono ai controlli bancari automatizzati — soprattutto se l’incarico professionale risulta concluso (una causa depositata, una perizia consegnata, una pratica chiusa).

I numeri

Facciamo un esempio concreto. Un commercialista emette il 3 marzo una nota proforma di 3.850 € per un incarico di consulenza societaria concluso a febbraio. Non riceve alcun pagamento. Se in sede di accertamento l’Ufficio rileva che l’incarico risulta formalmente concluso e che nessuna fattura è stata emessa nei mesi successivi, può contestare 3.850 € di maggior reddito imponibile più le relative sanzioni, calcolate in percentuale sull’imposta evasa, e gli interessi. La differenza tra “difendersi con successo” e “subire l’accertamento” sta quasi interamente nella qualità della prova contraria che il professionista è in grado di produrre.

I rischi specifici

Il rischio principale per questo profilo è la rigidità crescente della giurisprudenza sulla prova contraria: non basta dichiarare di non aver incassato, né produrre una contabilità che semplicemente non registra l’importo. Occorre una prova positiva del mancato incasso: una diffida ad adempiere inviata al cliente, una richiesta di decreto ingiuntivo, un accordo scritto di rinuncia o di rateizzazione, oppure la prova che il credito si è nel frattempo prescritto.

Un secondo rischio, meno evidente ma altrettanto concreto, riguarda i professionisti che lavorano abitualmente con clienti aziendali di grandi dimensioni, spesso soggetti anch’essi a verifiche fiscali. In questi casi, l’Ufficio può incrociare i dati del cliente (che magari ha registrato in contabilità un costo corrispondente alla proforma, anche se non ancora pagato) con la posizione del professionista che non ha dichiarato alcun ricavo corrispondente. Questo incrocio, che oggi avviene sempre più spesso in modo automatizzato grazie ai dati trasmessi tramite fatturazione elettronica e comunicazioni periodiche, rende ancora più importante mantenere una perfetta corrispondenza documentale tra ciò che il cliente registra come costo sospeso e ciò che il professionista può dimostrare come credito non ancora incassato.

Le mosse giuste

1. Ricostruisci e conserva, per ogni proforma non seguita da fattura, la prova dell’attività di recupero del credito (diffide, solleciti scritti, PEC).
2. Se il credito è prescritto (in generale, tre anni per i compensi professionali, salvo interruzioni), documenta con precisione la decorrenza del termine.
3. Verifica che la proforma riporti correttamente la dicitura di esclusione della valenza fiscale: una proforma compilata male può da sola giustificare la riqualificazione.
4. In caso di contraddittorio preventivo, rispondi sempre e nei termini: il silenzio, come vedremo, aggrava la tua posizione probatoria.
5. Lo Studio Monardo, attraverso il coordinamento dello staff multidisciplinare in diritto bancario e tributario, può ricostruire la sequenza documentale completa tra emissione della proforma, mancato incasso e iniziative di recupero, per impostare una prova contraria coerente fin dalla fase del contraddittorio.
6. Predisponi, per ogni incarico professionale che ritieni concluso ma non ancora fatturato, un piccolo fascicolo autonomo (proforma, corrispondenza con il cliente, eventuale diffida), da aggiornare man mano che la situazione evolve: recuperare questi elementi a distanza di anni, quando arriva un accertamento, è sempre più difficile che tenerli aggiornati in tempo reale.

Giurisprudenza dedicata

Su questo tema è intervenuta di recente la Cassazione con l’ordinanza n. 32538/2025, che ha confermato come una fattura proforma non incassata possa comunque costituire un indizio sufficiente a fondare la presunzione di avvenuto incasso, restando a carico del contribuente l’onere di fornire una prova contraria concreta; la Corte ha anche precisato che la mancata risposta agli inviti dell’Ufficio ai sensi dell’articolo 32 del D.P.R. 600/1973 può indebolire ulteriormente la posizione difensiva.

Un punto che merita attenzione, per questo profilo, riguarda la distinzione tra ciò che il contribuente può ancora fare in sede di merito e ciò che, arrivati in Cassazione, non è più ammesso. La vicenda decisa con l’ordinanza n. 32538/2025 nasce da un contribuente che, dopo aver perso in appello, ha tentato di riproporre in Cassazione argomenti che, nella sostanza, chiedevano ai giudici di legittimità di rivalutare gli stessi fatti già esaminati nei gradi di merito. Questo è precisamente il tipo di censura che la Corte dichiara inammissibile, richiamando precedenti come l’ordinanza n. 10927/2024 e le Sezioni Unite n. 34476/2019: la battaglia sulla prova contraria va vinta nei primi due gradi di giudizio, non rimandata in Cassazione sperando in un riesame dei fatti che semplicemente non avviene in quella sede. Questo significa, in pratica, che la qualità della documentazione prodotta fin dal contraddittorio preventivo e dal primo grado di ricorso pesa in modo determinante sull’esito finale, molto più della qualità degli argomenti giuridici sollevati tardivamente.

Va inoltre segnalato che l’ordinanza n. 24255/2021, pur risalendo a qualche anno fa, resta un riferimento costantemente richiamato dalla giurisprudenza successiva proprio perché ha delineato con precisione lo schema logico che l’Ufficio utilizza: individuazione dell’incarico professionale concluso (tramite sentenze depositate, perizie consegnate, pratiche chiuse), assenza di fattura o di dichiarazione del compenso, e conseguente legittimità dell’accertamento analitico-induttivo ex articolo 39, comma 1, lettera d), del D.P.R. 600/1973. Conoscere questo schema in anticipo consente al professionista di costruire, prima ancora di ricevere un accertamento, un fascicolo difensivo per ogni incarico concluso e non ancora fatturato, evitando di trovarsi sprovvisto di documentazione quando la contestazione arriva.

Se sei un professionista in regime forfettario

La tua situazione

Applichi il regime forfettario: niente IVA in fattura, imposta sostitutiva sul reddito determinato forfettariamente, soglia di ricavi da rispettare per restare nel regime. Anche tu, come il professionista ordinario, usi spesso la proforma per sollecitare il pagamento prima di emettere la fattura elettronica definitiva, magari proprio perché il regime forfettario, semplificando molti adempimenti, ti ha abituato a una gestione meno formalizzata anche di questo passaggio.

Cosa cambia per te

Per chi è nella tua posizione, la particolarità che cambia tutto è la soglia dei ricavi: un accertamento che ti attribuisce un compenso “presunto incassato” sulla base di una proforma non pagata non produce solo una maggiore imposta sostitutiva, ma può, se sommato ad altri ricavi già dichiarati, farti superare la soglia che consente di restare nel regime forfettario. In questo caso la conseguenza non è solo economica per l’anno contestato, ma strutturale: rischi la fuoriuscita dal regime agevolato anche per gli anni successivi, con effetti a cascata su aliquote, obblighi contabili e adempimenti IVA che prima non avevi.

I numeri

Poniamo che tu abbia dichiarato 74.000 € di ricavi in un anno in cui la soglia per il regime forfettario è fissata a 85.000 €. Se l’Ufficio ti contesta un compenso “presunto incassato” di 15.000 € risultante da una proforma mai seguita da fattura, il totale ricostruito sale a 89.000 €: oltre alla maggiore imposta sostitutiva sui 15.000 €, rischi la decadenza dal regime forfettario dall’anno successivo a quello del superamento, con il passaggio al regime ordinario e a tutti gli adempimenti IVA che ne derivano.

I rischi specifici

Il rischio che ti riguarda più degli altri profili è proprio questo effetto-soglia: una contestazione che per un professionista in regime ordinario resterebbe un problema isolato, per te può trasformarsi in un cambio di regime fiscale non voluto, con conseguenze che si protraggono per anni.

Un secondo rischio, spesso trascurato, riguarda l’imposta sostitutiva applicata retroattivamente. Se l’Ufficio ricostruisce un maggior compenso incassato in un anno già chiuso, non solo devi versare la maggiore imposta sostitutiva su quell’importo, ma il conteggio dei ricavi complessivi di quell’anno, ai fini della verifica del rispetto della soglia, viene rifatto includendo la somma contestata: questo può generare, in cascata, la perdita retroattiva di alcuni benefici collegati al regime (come l’aliquota ridotta al 5% per i primi anni di attività, se applicabile), con un effetto economico complessivo superiore alla semplice imposta sui 15.000 € contestati nell’esempio precedente.

Le mosse giuste

1. Monitora costantemente la distanza tra i ricavi dichiarati e la soglia di decadenza, tenendo conto anche delle proforma “sospese”.
2. Documenta con particolare cura, per ogni proforma non incassata vicina alla chiusura dell’esercizio, le ragioni del mancato pagamento.
3. Valuta, se il mancato incasso dipende da un cliente moroso, l’emissione tempestiva di una diffida formale: oltre a tutelare il credito, è un elemento di prova contraria.
4. Se ricevi un questionario o un invito al contraddittorio, rispondi sempre entro i termini indicati.
5. Se la contestazione riguarda proprio l’anno a cavallo della soglia, fatti supportare per verificare se l’eventuale decadenza dal regime sia stata correttamente calcolata dall’Ufficio.

Giurisprudenza dedicata

Anche per questo profilo restano centrali i principi elaborati per i compensi professionali non incassati: l’ordinanza n. 27709/2025 della Cassazione ha ribadito che la presunzione di pagamento di un compenso professionale viene meno quando il debitore contesta in modo puntuale l’esistenza o l’entità del credito, un principio che vale anche per orientare la difesa del forfettario che documenti una contestazione formale del cliente moroso.

Vale la pena aggiungere una considerazione pratica specifica per questo profilo: molti forfettari, proprio perché il regime agevolato riduce drasticamente gli adempimenti contabili ordinari, tendono a tenere una gestione delle proforma meno strutturata rispetto ai colleghi in regime ordinario, magari senza nemmeno un registro cronologico dei documenti emessi. Questa minore strutturazione, che nella gestione quotidiana non crea alcun problema, diventa un handicap significativo proprio nel momento in cui occorre ricostruire, a distanza di anni, la sequenza tra proforma emesse, incassi ricevuti e fatture elettroniche trasmesse. Per questo motivo, indipendentemente dall’esistenza di un accertamento in corso, tenere un archivio ordinato — anche solo un foglio di calcolo con data della proforma, importo, data dell’eventuale incasso e data della fattura definitiva — rappresenta la prima e più economica linea di difesa per chi opera in regime forfettario.

Se sei un imprenditore individuale o hai una ditta individuale

La tua situazione

Vendi beni, non presti (solo) servizi: hai una ditta individuale che emette proforma per ordini di merce, macchinari, forniture. Il tuo rapporto con il momento impositivo IVA è strutturalmente diverso da quello del professionista, e proprio per questo motivo molti degli accorgimenti che funzionano per un libero professionista non solo non ti aiutano, ma possono addirittura peggiorare la tua posizione se applicati in modo automatico alla tua attività.

Cosa cambia per te

Qui le regole ti proteggono meno di quanto pensi. Per le cessioni di beni mobili, il momento impositivo non coincide con il pagamento, ma con la consegna o la spedizione del bene. Questo significa che una proforma emessa prima della consegna, se la merce viene comunque consegnata, non sospende affatto l’obbligo di fatturazione: la fattura va emessa entro i termini ordinari (fattura immediata) o, se la consegna risulta da documento di trasporto, entro il 15 del mese successivo (fattura differita). Se ti limiti a emettere la proforma e non fai seguire la fattura definitiva dopo la consegna, sei tu ad essere in violazione, indipendentemente dal fatto che il cliente abbia pagato o meno.

I numeri

Ipotesi: la tua ditta individuale consegna una fornitura di macchinari per 23.400 € il 10 marzo, con documento di trasporto regolarmente emesso. Se non fai seguire la fattura (né immediata entro i termini, né differita entro il 15 aprile), e il cliente paga solo il 15 giugno, l’operazione ai fini IVA si considera comunque effettuata il 10 marzo: rischi una sanzione per omessa o tardiva fatturazione calcolata sull’imposta relativa ai 23.400 €, a prescindere dal ritardo nel pagamento, perché per i beni mobili il pagamento non è l’evento che fa scattare l’obbligo.

I rischi specifici

Il rischio principale per il tuo profilo è la confusione tra la logica “servizi” (fattura al pagamento) e la logica “beni” (fattura alla consegna): molti imprenditori individuali, abituati a sentir parlare di proforma dai professionisti che li circondano, applicano per errore lo stesso schema anche alle cessioni di beni, esponendosi a contestazioni di omessa fatturazione che nulla hanno a che vedere con il mancato incasso.

Un secondo rischio riguarda la ripetizione dell’errore su più operazioni simili nello stesso periodo d’imposta. Se la tua ditta individuale utilizza sistematicamente lo schema “proforma alla consegna, fattura al pagamento” per un intero anno di attività, e in quell’anno emergono decine di operazioni gestite nello stesso modo scorretto, la sanzione per omessa o tardiva fatturazione non si applica una sola volta ma si moltiplica per ciascuna operazione contestata, con un effetto complessivo che può superare largamente quello di un singolo episodio isolato. È un motivo in più per correggere tempestivamente una prassi scorretta, anche prima che arrivi un controllo, magari attraverso il ravvedimento operoso per le fatture ancora regolarizzabili.

Le mosse giuste

1. Verifica, operazione per operazione, se stai cedendo un bene mobile (fattura alla consegna) o prestando un servizio (fattura al pagamento): sono regimi diversi e non intercambiabili.
2. Per le cessioni con documento di trasporto, rispetta rigorosamente il termine del 15 del mese successivo per la fattura differita.
3. Non usare mai la proforma come sostituto della fattura per operazioni già consegnate: la proforma non sospende il momento impositivo per i beni.
4. Se hai già ricevuto una contestazione per omessa fatturazione su cessioni di beni, verifica se sono decorsi termini di decadenza dell’azione accertatrice.
5. Lo Studio Monardo può ricostruire, operazione per operazione, la corretta qualificazione giuridica (cessione di beni versus prestazione di servizi) alla base della contestazione, un passaggio che spesso da solo ridimensiona la pretesa dell’Ufficio.
6. Se la tua attività prevede forniture con posa in opera o montaggio, fai verificare in anticipo, contratto per contratto, quale sia la prestazione prevalente: la qualificazione corretta oggi previene contestazioni complesse domani.

Giurisprudenza dedicata

Sul principio secondo cui, per le cessioni di beni mobili, rileva il momento della consegna o della spedizione e non altri eventi (come la mera messa a disposizione della merce), la Cassazione ha un orientamento consolidato: ai fini dell’imputazione dei ricavi conta il momento in cui l’acquirente riceve la materiale disponibilità del bene, principio che resta il riferimento cardine anche nelle contestazioni più recenti in materia di accertamento parziale ex articolo 41-bis del D.P.R. 600/1973, disciplina su cui la Cassazione, con l’ordinanza n. 27039/2025, ha ribadito che l’accertamento parziale può fondarsi anche su presunzioni gravi, precise e concordanti, senza necessità di una ricostruzione integrale della posizione fiscale del contribuente.

Un aspetto che riguarda specificamente le forniture con posa in opera o con consegna frazionata merita un approfondimento, perché è proprio in questi casi che la distinzione tra “cessione di beni” e “prestazione di servizi” diventa più delicata. Quando l’oggetto del contratto non è la semplice vendita di un bene ma comprende anche un’attività di lavorazione, montaggio o installazione preponderante rispetto alla mera consegna, l’operazione può essere qualificata come prestazione di servizi, con conseguente slittamento del momento impositivo al pagamento (o all’emissione della fattura, se anticipata). Questo significa che la stessa impresa può trovarsi, nello stesso anno, a gestire operazioni soggette a due regole diverse: cessioni pure, da fatturare alla consegna, e forniture con posa in opera, da fatturare al pagamento o all’ultimazione della prestazione. Confondere questi due regimi, applicando la regola del pagamento a operazioni che sono in realtà cessioni pure di beni mobili, è l’errore più frequentemente rilevato dagli uffici in sede di verifica, e va evitato distinguendo con chiarezza, contratto per contratto, quale sia la prestazione effettivamente preponderante.

Per le cessioni con consegna ripartita in più tranche (ad esempio componenti di un unico impianto consegnati in momenti diversi), va inoltre ricordato che il momento impositivo sorge solo con l’ultima consegna, perché le singole parti recapitate separatamente non soddisfano, da sole, l’interesse economico del contratto: un elemento che spesso consente di posticipare legittimamente l’obbligo di fatturazione rispetto a quanto presunto dall’Ufficio in sede di controllo.

Se hai una società

La tua situazione

Operi tramite una S.r.l., una S.n.c. o altra forma societaria: emetti proforma per ordini di clienti, spesso in un contesto in cui i flussi finanziari passano su conti correnti aziendali soggetti a controlli incrociati più penetranti rispetto al professionista individuale. La società, a differenza del singolo professionista, ha inoltre l’onere di tenere una contabilità ordinaria (o semplificata, a seconda dei requisiti dimensionali), circostanza che offre più materiale documentale da un lato, ma anche più punti di possibile incoerenza da verificare dall’altro.

Cosa cambia per te

La particolarità che cambia tutto, per una società, è che la presunzione di incasso non nasce quasi mai isolata: si combina quasi sempre con un’indagine bancaria. Se una proforma non seguita da fattura corrisponde a un versamento non giustificato sul conto della società, l’Ufficio dispone di un secondo e più incisivo strumento presuntivo: la presunzione legale sui versamenti bancari non giustificati, che oggi, nel testo vigente dell’articolo 32 del D.P.R. 600/1973, opera in termini di “ricavi” non contabilizzati, con l’onere di provare che quei versamenti sono già stati considerati nella base imponibile o non hanno rilevanza reddituale.

I numeri

Poniamo che la tua S.r.l. abbia emesso una proforma di 18.700 € il 5 aprile per una fornitura di servizi. Il 20 aprile risulta un bonifico in entrata di pari importo da un soggetto riconducibile al cliente destinatario della proforma, ma nessuna fattura viene mai emessa. In questo scenario l’Ufficio può cumulare due presunzioni: quella collegata alla proforma non seguita da fattura, e quella, distinta, collegata al versamento bancario non giustificato, con recupero a tassazione ai fini IRES e IRAP oltre che ai fini IVA, e sanzioni proporzionate.

I rischi specifici

Il rischio più rilevante per il tuo profilo è che le giustificazioni cumulative non funzionano: la giurisprudenza più recente in materia di accertamenti bancari richiede che ogni versamento anomalo venga giustificato singolarmente, con riscontri documentali puntuali, e non con una spiegazione generica valida per l’insieme delle operazioni contestate. I bonifici in entrata di importo significativo restano pienamente soggetti alla presunzione di ricavo, indipendentemente dalla natura del contribuente.

Un ulteriore rischio, specifico delle società di piccole e medie dimensioni, riguarda la sovrapposizione tra il patrimonio della società e quello personale dei soci o degli amministratori, soprattutto quando i conti correnti vengono utilizzati in modo promiscuo. Se una proforma emessa dalla società non seguita da fattura corrisponde a un versamento ricevuto su un conto personale dell’amministratore, l’Ufficio può contestare non solo la società ma anche, personalmente, l’amministratore, per un maggior reddito da partecipazione o da altre categorie reddituali, a seconda della ricostruzione operata. Mantenere una netta separazione tra flussi finanziari societari e personali resta, anche per questo motivo, una delle misure preventive più efficaci a disposizione di chi amministra una società.

Le mosse giuste

1. Fai coincidere sempre, nella contabilità aziendale, la data di emissione della fattura definitiva con l’effettivo incasso, evitando sfasature tra proforma e fattura che superino pochi giorni.
2. Per ogni versamento bancario che potrebbe essere ricondotto a una proforma non fatturata, prepara un fascicolo documentale specifico (contratto, corrispondenza, causale del bonifico).
3. Rispondi sempre e analiticamente al questionario dell’Ufficio: la preclusione probatoria per mancata risposta, pur temperata dalla giurisprudenza costituzionale più recente, resta un rischio concreto.
4. Verifica se i versamenti contestati derivano da giroconti tra conti della stessa società: in tal caso la prova contraria è generalmente più semplice da fornire.
5. Attraverso il coordinamento dello staff multidisciplinare in diritto bancario e tributario, lo Studio Monardo affianca la società nella ricostruzione analitica, versamento per versamento, richiesta dalla giurisprudenza più recente, evitando che una difesa generica vanifichi argomentazioni che, se documentate singolarmente, potrebbero essere fondate.
6. Mantieni sempre separati i conti correnti societari da quelli personali degli amministratori e dei soci: la promiscuità dei flussi finanziari è, in assoluto, l’elemento che più facilita la costruzione di presunzioni incrociate da parte dell’Ufficio.
7. Se la società ha più punti vendita o sedi operative, verifica che la gestione delle proforma sia uniforme in tutte le sedi, evitando che prassi difformi tra un punto operativo e l’altro generino, agli occhi dei verificatori, l’impressione di una gestione non tracciata dei ricavi.

Giurisprudenza dedicata

L’ordinanza della Cassazione n. 21108/2024 ha stabilito che, di fronte alla presunzione legale sui versamenti, il giudice tributario deve esaminare in modo analitico e rigoroso ogni prova fornita dal contribuente, non potendosi limitare a una valutazione generica di rigetto; nello stesso solco si muovono la sentenza n. 29900/2025 e l’ordinanza n. 11939/2025, mentre la Corte Costituzionale, con la sentenza n. 137/2025, ha chiarito che la preclusione probatoria collegata alla mancata risposta ai questionari è legittima solo se interpretata in modo restrittivo, per non comprimere eccessivamente il diritto di difesa.

Un chiarimento importante, per le società, riguarda la distinzione tra il regime presuntivo applicabile ai prelevamenti e quello applicabile ai versamenti. La sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014 ha dichiarato l’illegittimità costituzionale della presunzione che collegava i prelevamenti bancari non giustificati a compensi non dichiarati per i lavoratori autonomi; questo regime più favorevole, come chiarito dalla Cassazione con la sentenza n. 15161/2024, riguarda però solo i prelevamenti, non i versamenti in entrata. Per una società, quindi, un bonifico ricevuto e non giustificato resta pienamente esposto alla presunzione di ricavo non contabilizzato, indipendentemente dagli sviluppi giurisprudenziali più favorevoli maturati sul fronte dei prelevamenti. È un distinguo che spesso genera confusione nella prima difesa, perché si tende a invocare precedenti giurisprudenziali riferiti ai prelevamenti anche per contestare presunzioni relative a versamenti, con il rischio di costruire un ricorso su un fondamento normativo che semplicemente non si applica al caso concreto.

Va infine considerato che, quando la contestazione riguarda una proforma emessa da una società verso un cliente e mai seguita da fattura, l’Ufficio dispone spesso anche di un ulteriore elemento istruttorio: la richiesta di informazioni al cliente stesso, che può confermare o smentire l’esistenza di un pagamento effettivo. In questi casi, la strategia difensiva più efficace non si limita a contestare la presunzione in astratto, ma richiede di ricostruire, anche tramite la collaborazione con il cliente destinatario della proforma (quando possibile), l’intera sequenza dell’operazione commerciale, comprensiva di eventuali accordi di dilazione, compensazione con altri crediti o rinuncia parziale al corrispettivo.

Se sei socio di uno studio o di un’associazione professionale

La tua situazione

Eserciti la professione in forma associata: uno studio legale, uno studio commercialistico, un’associazione tra professionisti che condividono struttura, clientela e, spesso, anche le modalità di fatturazione tramite proforma comuni prima della ripartizione dei compensi tra i soci. Questa condivisione, che semplifica la gestione quotidiana degli incarichi congiunti, complica però in modo significativo la ricostruzione difensiva nel momento in cui una singola proforma non fatturata diventa oggetto di contestazione, perché la responsabilità e il beneficio economico dell’operazione riguardano più persone contemporaneamente.

Cosa cambia per te

Qui la particolarità che cambia tutto è che la contestazione può colpire due livelli contemporaneamente: il tuo reddito personale di socio e il profilo impositivo dell’associazione nel suo complesso, in particolare ai fini IRAP. Una proforma emessa dallo studio e non seguita da fattura genera infatti, per giurisprudenza consolidata, una presunzione di compenso non dichiarato che si riflette sia sulla dichiarazione dei redditi del singolo socio (per la quota di sua spettanza) sia, potenzialmente, sulla posizione IRAP dell’intera associazione, dove la forma associativa integra già di per sé, secondo l’orientamento prevalente, il presupposto impositivo dell’autonoma organizzazione.

I numeri

Ipotesi: uno studio associato tra tre professionisti emette una proforma di 30.000 € per un incarico congiunto, mai seguita da fattura. Se l’Ufficio presume l’incasso, la ripresa a tassazione si distribuisce, ai fini IRPEF, per 10.000 € su ciascun socio secondo le quote di partecipazione, mentre ai fini IRAP l’intero importo di 30.000 € può essere ripreso a livello di associazione, con una duplice esposizione che il singolo socio, da solo, non può neutralizzare.

I rischi specifici

Il rischio specifico di questo profilo è la responsabilità che si propaga dal singolo all’associazione: anche il socio che dimostra, per la propria quota, il mancato incasso, può trovarsi comunque coinvolto in un contenzioso IRAP che riguarda l’intera struttura, perché la prova richiesta in quella sede — la dimostrazione puntuale e specifica della modalità di conseguimento del reddito — non coincide con quella richiesta per la singola posizione IRPEF.

Va aggiunto che, quando lo studio associato è composto da professionisti appartenenti a categorie diverse (ad esempio avvocati e commercialisti in un’unica associazione multidisciplinare), la ripartizione della ripresa a tassazione tra i soci può risultare più complessa da ricostruire, perché occorre distinguere quale socio ha effettivamente reso la prestazione oggetto della proforma contestata, e quale parte del compenso spetta invece alla struttura comune per l’organizzazione dell’incarico. In assenza di un regolamento interno chiaro sulla ripartizione dei compensi, questo accertamento può trasformarsi in una fonte di incertezza aggiuntiva, che si somma a quella già derivante dalla contestazione fiscale in sé.

Le mosse giuste

1. Coordina la difesa tra tutti i soci coinvolti: una linea difensiva frammentata, con ciascun socio che si difende da solo, è strutturalmente più debole.
2. Ricostruisci, per ogni proforma emessa a nome dello studio, sia il piano dei singoli redditi individuali sia il piano dell’eventuale esposizione IRAP dell’associazione.
3. Non limitarti a dimostrare la ripartizione percentuale dei compensi: la giurisprudenza più recente richiede una dimostrazione positiva e puntuale della separatezza dei redditi, non un semplice riferimento alla quota di partecipazione.
4. Verifica preventivamente se la struttura dello studio (dimensioni, organizzazione, incarichi condivisi) espone effettivamente al presupposto IRAP, prima di impostare una difesa che lo dia per scontato.
5. Lo Studio Monardo, potendo contare su un coordinamento multidisciplinare tra professionisti legali e commercialisti, può impostare contestualmente la difesa individuale del singolo socio e quella dell’associazione, evitando che i due piani procedano scoordinati e si indeboliscano a vicenda.

Giurisprudenza dedicata

Sul tema, una recente decisione della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio (sez. 5, 29 ottobre 2025, n. 6554) ha ribadito che l’esercizio della professione in forma associata integra, di regola, il presupposto IRAP senza necessità di un autonomo accertamento dell’organizzazione, richiedendo al contribuente una dimostrazione puntuale e specifica per superare tale presunzione — un principio che ogni socio di studio associato deve tenere presente prima di affidarsi a difese generiche basate sulla sola ripartizione percentuale dei compensi.

Il caso deciso dalla Corte laziale è istruttivo perché riguardava proprio un tentativo difensivo tipico: un socio che sosteneva come una parte rilevante dei compensi derivasse da incarichi di natura strettamente personale (in quel caso, incarichi in collegi sindacali e come coadiutore di commissari giudiziali), estranei quindi alla struttura organizzativa dello studio. La Corte ha respinto questa impostazione, chiarendo che non basta la mera ripartizione percentuale dei compensi, né il riferimento alla natura personale dell’incarico, né il dato di una struttura materiale modesta: occorre una dimostrazione positiva, puntuale e specifica della separatezza dei redditi rispetto allo studio, che vada oltre l’affermazione generica. Per il socio di uno studio associato coinvolto in una contestazione su una proforma emessa collettivamente, questo significa che la difesa non può limitarsi a “questa era la mia quota”: deve dimostrare, con elementi concreti, che quella specifica prestazione era estranea all’organizzazione comune, se questa è la linea difensiva che si intende percorrere.

Se sei socio di uno studio o di un’associazione professionale (segue): la responsabilità solidale

Un tema che merita un approfondimento specifico riguarda la responsabilità dei singoli soci per i debiti fiscali dello studio associato. Nella prassi degli accertamenti, quando la contestazione riguarda proforma emesse a nome dell’associazione professionale, l’Ufficio tende spesso a notificare l’atto sia allo studio nel suo complesso sia, per conoscenza o in via solidale, ai singoli soci. Questo comporta che ciascun socio debba valutare autonomamente se e come impugnare l’atto, anche quando ritiene che la propria posizione individuale sia estranea alla contestazione, perché l’inerzia di un socio può consolidare, nei suoi confronti, un accertamento che magari altri soci hanno invece tempestivamente impugnato. Coordinare le scelte processuali tra tutti i soci coinvolti, evitando che alcuni impugnino e altri no per la stessa vicenda, è un aspetto organizzativo tanto importante quanto il merito della difesa stessa.

Tre buste paga, tre esiti

Per capire quanto le stesse premesse producano conseguenze diverse a seconda del profilo, confrontiamo tre situazioni parallele, tutte originate dalla stessa dinamica: una proforma emessa e mai seguita da fattura definitiva.

Libero professionista con proforma da 5.200 €. Il compenso non risulta incassato secondo la dichiarazione del professionista, ma l’incarico (una consulenza tecnica) risulta concluso e nessuna diffida è mai stata inviata al cliente. In assenza di prova contraria documentata, l’Ufficio recupera a tassazione i 5.200 € come compenso presunto incassato, con imposta IRPEF proporzionale all’aliquota marginale del professionista più sanzioni.

Ditta individuale con proforma da 12.500 € per una fornitura di beni consegnata regolarmente e documentata da DDT. Qui il tema non è il mancato incasso, ma l’omessa emissione della fattura entro i termini di legge dopo la consegna: la contestazione riguarda una sanzione per tardiva o omessa fatturazione calcolata sull’imposta relativa ai 12.500 €, indipendentemente da quando (o se) il cliente ha effettivamente pagato.

Studio associato con proforma da 9.000 € ripartita tra due soci al 50%. La ripresa a tassazione ai fini IRPEF si divide, teoricamente, in 4.500 € per ciascun socio; ma ai fini IRAP l’intero importo di 9.000 € può essere imputato all’associazione nel suo complesso, se la struttura integra il presupposto dell’autonoma organizzazione — un rischio aggiuntivo che il singolo professionista, considerato isolatamente, non avrebbe mai affrontato.

Numeri alla mano, la stessa proforma non fatturata genera, a seconda del profilo, tre percorsi di accertamento completamente diversi e tra loro non sovrapponibili: presunzione di incasso da vincere con prove specifiche per il professionista, violazione dei termini di fatturazione indipendente dal pagamento per l’imprenditore che vende beni, doppia esposizione IRPEF e IRAP per lo studio associato.

Aggiungiamo un quarto esito, utile per completare il quadro: una società con la stessa proforma da 18.700 € collegata a un bonifico in entrata di pari importo. In questo caso, come visto in precedenza, l’Ufficio può cumulare la presunzione legata alla proforma non fatturata con quella, distinta, legata al versamento bancario non giustificato. Se la società non fornisce, per quello specifico bonifico, una giustificazione documentale puntuale (un contratto, una causale coerente, una corrispondenza commerciale), il recupero a tassazione riguarda l’intero importo sia ai fini IRES sia ai fini IRAP, con una base imponibile complessivamente più ampia rispetto a quella che colpirebbe un singolo professionista nella stessa situazione economica. Questo quarto esempio conferma un principio che vale in generale: più la struttura del contribuente è complessa (dal singolo professionista alla società strutturata), più gli strumenti presuntivi a disposizione del Fisco si moltiplicano e si combinano tra loro, richiedendo una difesa altrettanto articolata.

I casi misti

Non tutti rientrano in modo netto in un solo profilo. Nella pratica, la posizione fiscale di una persona spesso non coincide con una sola casella: si può essere allo stesso tempo dipendenti e titolari di una piccola partita IVA, soci di uno studio associato e al tempo stesso garanti di un finanziamento familiare, imprenditori individuali che occasionalmente rendono anche prestazioni di servizio. Ecco le combinazioni più frequenti che generano ulteriore complessità, e che richiedono di applicare contemporaneamente più di una delle regole viste finora — e che, per questo motivo, sono anche quelle più spesso gestite in modo incompleto da chi si affida a una difesa impostata su un solo profilo, dimenticando la parte “ibrida” della propria posizione fiscale.

Il dipendente con partita IVA accessoria. Se svolgi un’attività di lavoro dipendente e, in parallelo, gestisci in proprio piccole prestazioni professionali fatturate tramite proforma, la contestazione sul compenso presunto incassato riguarda solo la componente da lavoro autonomo, ma l’Ufficio spesso utilizza proprio l’incoerenza tra il reddito da lavoro dipendente dichiarato e i movimenti bancari complessivi come ulteriore elemento indiziario. In questi casi è essenziale separare, nella risposta al contraddittorio, i due flussi reddituali con documentazione distinta.

Il socio di studio associato che è anche garante di un finanziamento del figlio imprenditore. Se sei coobbligato o garante di un debito altrui, e nello stesso periodo la tua posizione professionale viene messa in discussione per una proforma non fatturata, le due vicende restano giuridicamente autonome mas possono confluire, nella prassi degli uffici, in un’unica attività istruttoria complessiva sui tuoi conti correnti. In questo caso conviene chiarire fin da subito, nella risposta al questionario, quali movimenti attengono alla garanzia prestata e quali alla tua attività professionale.

L’imprenditore individuale che svolge anche una prestazione di servizi occasionale. Se la tua ditta individuale, oltre a vendere beni, emette occasionalmente una proforma per un servizio accessorio (montaggio, assistenza, consulenza tecnica collegata alla fornitura), il momento impositivo per quella specifica prestazione può seguire la regola dei servizi (pagamento) anche se il resto dell’attività segue la regola dei beni (consegna): occorre distinguere, fattura per fattura, quale regola si applica a quale componente dell’operazione, perché un’unica proforma cumulativa può generare contestazioni miste.

Il professionista che opera anche tramite una piccola società partecipata. Capita spesso che un professionista, oltre alla propria attività individuale fatturata tramite proforma personale, detenga una partecipazione in una società che opera nello stesso settore, magari condividendo clientela o incarichi. In questo scenario, una contestazione originata da una proforma personale non fatturata può indurre l’Ufficio ad allargare l’istruttoria anche ai rapporti tra il professionista e la società partecipata, per verificare se vi siano stati trasferimenti di compensi o di clientela tra le due strutture. La difesa deve quindi tenere separati, fin dall’inizio, i due piani patrimoniali e reddituali, dimostrando che le movimentazioni tra professionista e società rispondono a logiche autonome e documentate (distribuzione di utili, rimborsi spese, compensi per collaborazioni formalizzate) e non a un occultamento di ricavi tramite lo schermo societario.

In tutti questi casi misti, il denominatore comune è che la sovrapposizione tra due o più profili non elimina le regole di ciascuno: le somma, spesso in modo sfavorevole al contribuente, perché l’Ufficio può scegliere, tra gli strumenti presuntivi disponibili per ciascun profilo coinvolto, quello che meglio si presta a sostenere la contestazione. Per questo motivo, chi si riconosce in una di queste situazioni miste non dovrebbe mai impostare la propria difesa guardando a un solo profilo, ma dovrebbe far ricostruire, fin dall’inizio, l’intero quadro delle posizioni coinvolte, per evitare di lasciare scoperto un fronte che l’Ufficio potrebbe invece sfruttare pienamente.

Il confronto tra profili

Aspetto	Professionista ordinario	Forfettario	Ditta individuale (beni)	Società	Studio associato
Momento impositivo	Pagamento del corrispettivo	Pagamento del corrispettivo	Consegna o spedizione del bene	Dipende dall’operazione	Pagamento (quote per socio)
Presunzione tipica del Fisco	Incasso presunto da proforma	Incasso presunto + rischio soglia	Omessa/tardiva fatturazione	Incasso + versamenti bancari	Incasso + presupposto IRAP
Rischio aggiuntivo specifico	Onere prova contraria rigoroso	Decadenza dal regime agevolato	Sanzioni indipendenti dal pagamento	Cumulo con indagini bancarie	Doppia esposizione IRPEF/IRAP
Difesa principale	Diffide, prescrizione, contraddittorio	Come sopra + monitoraggio soglia	Corretta qualificazione bene/servizio	Prova analitica per ogni movimento	Coordinamento difesa individuale/associazione

La tabella conferma un dato che attraversa tutti i profili: la difesa efficace non è mai generica, ma segue esattamente la logica presuntiva utilizzata dall’Ufficio per quel tipo di contribuente. Vale la pena sottolineare due elementi che, pur non comparendo direttamente nella tabella, la attraversano trasversalmente: il primo è il ruolo del contraddittorio preventivo, che per tutti i profili rappresenta il momento in cui la documentazione difensiva pesa di più, prima che l’atto diventi definitivo; il secondo è la tempestività, perché sia i termini di decadenza dell’azione accertatrice, sia i termini per la proposizione del ricorso, corrono in modo identico per tutti i profili, indipendentemente dalla complessità della singola posizione fiscale.

Un ulteriore elemento di raffronto, utile a chi si trova a metà tra due profili (ad esempio un professionista che sta valutando se costituire una società, o un imprenditore individuale che sta valutando l’ingresso in una forma associata), riguarda la prevedibilità della difesa: per il singolo professionista e per il forfettario, la difesa si concentra quasi sempre su un unico impianto probatorio (la prova del mancato incasso); per la ditta individuale, sulla corretta qualificazione dell’operazione; per la società e per lo studio associato, la difesa deve invece gestire più piani contemporaneamente (bancario più fiscale nel primo caso, IRPEF più IRAP nel secondo), il che richiede normalmente un coordinamento tra più professionisti fin dalle prime fasi della vicenda.

Le domande trasversali

Cosa succede se rispondo tardi al questionario dell’Agenzia delle Entrate? Rischi la preclusione all’utilizzo, in sede di ricorso, dei documenti che non hai prodotto in risposta al questionario, anche se la Corte Costituzionale ha chiarito che questa preclusione va interpretata restrittivamente, per non comprimere eccessivamente il diritto di difesa. Esistono comunque eccezioni, ad esempio quando il ritardo non è imputabile al contribuente.

Se cambio profilo durante l’anno (ad esempio da forfettario a ordinario), quale regola si applica alla proforma emessa prima del cambio? Rileva il regime vigente al momento in cui l’operazione si considera fiscalmente effettuata, non quello in vigore al momento dell’emissione della proforma: per i servizi, quindi, conta il regime applicabile alla data dell’effettivo incasso.

Posso sempre impugnare un avviso di accertamento basato su una proforma? Sì, ma attenzione alla tempistica e alla natura delle censure: se il ricorso si limita a chiedere una nuova valutazione dei fatti già esaminati nei gradi di merito, la Cassazione lo dichiara inammissibile; l’impugnazione deve invece far leva su un’effettiva violazione o falsa applicazione di norme di diritto.

Cosa cambia se l’accertamento riguarda anche più anni d’imposta collegati tra loro? In questo caso occorre verificare, per ciascun anno, la corretta decorrenza dei termini di decadenza dell’azione accertatrice, che possono essere diversi a seconda che si tratti di omessa dichiarazione o di dichiarazione infedele.

La fattura elettronica ha reso più difficile per il Fisco contestare le proforma cartacee? In parte sì: con l’obbligo generalizzato di fatturazione elettronica, alcune contestazioni tradizionali basate sul semplice rinvenimento di una proforma cartacea con tutti gli elementi della fattura hanno perso rilevanza, perché un documento analogico non è comunque in grado di produrre effetti fiscali equivalenti a quelli di una fattura elettronica trasmessa al Sistema di Interscambio; resta però pienamente valido l’uso della proforma come indizio dell’avvenuto incasso, che è un piano diverso da quello della sua riqualificazione formale.

Se ricevo un accertamento fondato in parte su una proforma e in parte su altri elementi (indagini bancarie, segnalazioni di terzi), posso contestare solo la parte relativa alla proforma? Sì, ed è spesso la strategia più efficace: un accertamento parziale, come chiarito dalla giurisprudenza sull’articolo 41-bis del D.P.R. 600/1973, può fondarsi anche su un singolo elemento istruttorio, ma questo significa anche che puoi concentrare la tua difesa sulla singola presunzione che ritieni meno solida, senza dover necessariamente contestare l’intero impianto motivazionale dell’atto se altre componenti risultano invece difficilmente contestabili nel merito.

Cosa succede se il cliente destinatario della proforma non fatturata fallisce o viene sottoposto a una procedura concorsuale prima di pagare? In questo caso hai un elemento di prova particolarmente solido a tuo favore: l’apertura di una procedura concorsuale a carico del debitore, unita alla tua insinuazione al passivo (o alla dimostrazione dell’impossibilità di recupero), costituisce generalmente una prova adeguata del mancato incasso, superiore per forza dimostrativa a una semplice diffida rimasta senza esito.

Quanto tempo ha l’Agenzia delle Entrate per contestare una proforma non seguita da fattura? Il termine di decadenza dell’azione accertatrice varia in funzione della fattispecie: in generale, il termine ordinario decorre dal quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, con un termine più ampio in caso di omessa dichiarazione. È un aspetto da verificare sempre per primo, perché in alcuni casi l’atto può risultare tardivo indipendentemente dal merito della contestazione.

Se pago spontaneamente, dopo mesi di ritardo, il compenso indicato in una vecchia proforma, devo preoccuparmi che l’Ufficio lo scopra comunque? L’incasso tardivo va sempre fatturato e dichiarato nel periodo d’imposta in cui avviene, secondo il criterio di cassa: il rischio fiscale non nasce dal ritardo nel pagamento in sé, ma dall’eventuale mancata emissione della fattura definitiva una volta incassata la somma, o dalla mancata dichiarazione del relativo reddito nell’anno corretto. Regolarizzare tempestivamente, anche con un ritardo di mesi rispetto all’emissione della proforma originaria, resta sempre la scelta più sicura e la meno onerosa in termini di sanzioni potenziali.

Cambia qualcosa se la proforma non fatturata riguarda un cliente estero? Sì, in modo significativo: le operazioni con controparti estere seguono spesso regole di territorialità IVA diverse da quelle interne, e la presunzione di incasso basata sulla sola esistenza della proforma può intrecciarsi con verifiche aggiuntive legate al monitoraggio fiscale internazionale e agli obblighi di comunicazione delle operazioni transfrontaliere. In questi casi la difesa richiede competenze specifiche in fiscalità internazionale, oltre a quelle già descritte per il profilo di appartenenza. Anche il quadro RW e gli obblighi di monitoraggio dei rapporti finanziari detenuti all’estero possono entrare in gioco se il mancato incasso della proforma è collegato a un conto corrente o a un rapporto commerciale radicato fuori dai confini nazionali, un elemento che allunga sensibilmente i tempi e la complessità dell’istruttoria rispetto a una vicenda puramente interna.

Se non rispondo al questionario, poi posso difendermi lo stesso? Rischi la preclusione dei documenti favorevoli non prodotti in quella sede, ma esistono eccezioni riconosciute dalla giurisprudenza, come la causa non imputabile al contribuente o il deposito della documentazione insieme al ricorso introduttivo: non è quindi una porta definitivamente chiusa, ma una strada in salita che conviene evitare rispondendo sempre nei termini quando possibile.

La giurisprudenza profilo per profilo

Per il libero professionista ordinario. Cassazione, ordinanza n. 32538/2025: la fattura proforma non incassata può costituire indizio sufficiente per presumere l’avvenuto incasso di un compenso, spettando al contribuente la prova contraria. Cassazione, ordinanza n. 10927/2024, e Cassazione a Sezioni Unite n. 34476/2019: è inammissibile il ricorso per cassazione che, sotto la veste della violazione di legge, mira in realtà a una rivalutazione dei fatti già accertati nei gradi di merito — principio decisivo per capire cosa si può, e cosa non si può, contestare in sede di legittimità. Cassazione, ordinanza n. 28253/2022: i compensi indicati in una parcella mai saldata possono comunque essere considerati incassati e quindi imponibili, se il professionista non fornisce prova della mancata percezione. Cassazione, ordinanza n. 24255/2021: è legittimo l’accertamento analitico-induttivo, ex articolo 39, comma 1, lettera d), del D.P.R. 600/1973, nei confronti del professionista che non giustifica il mancato incasso dell’onorario al termine dell’incarico.

Per il professionista forfettario. Cassazione, ordinanza n. 27709/2025: la presunzione di pagamento di un compenso professionale (rilevante anche ai fini della prescrizione presuntiva) viene meno quando il debitore contesta in modo puntuale l’esistenza o l’entità del credito, un principio richiamato anche da precedenti come Cass. n. 16126/2019, Cass. n. 17595/2019 e Cass. n. 2977/2016.

Per la ditta individuale che cede beni. Principio consolidato, più volte ribadito dalla Cassazione, secondo cui per le cessioni di beni mobili l’imputazione dei ricavi segue il momento della consegna o della spedizione, intesa come trasferimento della disponibilità materiale del bene, e non altri eventi come la semplice messa a disposizione della merce. Cassazione, ordinanza n. 27039/2025: l’accertamento parziale ex articolo 41-bis del D.P.R. 600/1973 non richiede il possesso di elementi certi, ma può fondarsi su presunzioni gravi, precise e concordanti, anche a fronte di una contabilità formalmente regolare.

Per la società. Cassazione, ordinanza n. 21108/2024: il giudice tributario deve esaminare in modo analitico e rigoroso ogni prova fornita dal contribuente per superare la presunzione legale sui versamenti bancari, non potendosi limitare a una motivazione generica. Cassazione, sentenza n. 15161/2024: il regime probatorio più favorevole introdotto dopo la sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014 si applica solo ai prelevamenti, non ad altre tipologie di movimenti bancari anomali. Cassazione, sentenza n. 29900/2025, e ordinanza n. 11939/2025: inquadrano la necessità della prova contraria nei meccanismi presuntivi legati ai versamenti non giustificati. Corte Costituzionale, sentenza n. 137/2025: la preclusione probatoria legata alla mancata risposta ai questionari dell’Ufficio è legittima solo se interpretata restrittivamente. Corte Costituzionale, sentenza n. 10/2023: pronuncia di sistema sui limiti e sull’interpretazione delle presunzioni bancarie.

Per lo studio o l’associazione professionale. Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio, sez. 5, 29 ottobre 2025, n. 6554: l’esercizio della professione in forma associata integra, di regola, il presupposto IRAP senza necessità di un autonomo accertamento dell’organizzazione, e il socio deve fornire una dimostrazione puntuale e specifica della separatezza dei redditi per superare tale presunzione.

Leggendo questo quadro giurisprudenziale nel suo complesso, emerge una linea di fondo comune a tutti i profili, pur con declinazioni diverse: la giurisprudenza più recente ha progressivamente irrigidito lo standard della prova contraria richiesta al contribuente, passando da un generico “non ho incassato” a una pretesa di documentazione puntuale, specifica e verificabile per ogni singola operazione contestata. Questo irrigidimento non significa che la difesa sia diventata impossibile — la stessa giurisprudenza, come si è visto per gli accertamenti bancari (ordinanza n. 21108/2024) e per la preclusione probatoria (sentenza della Corte Costituzionale n. 137/2025), impone comunque al giudice tributario un esame analitico e non superficiale delle prove offerte. Significa piuttosto che la difesa deve essere costruita con la stessa analiticità che la giurisprudenza richiede, evitando argomentazioni generiche che, per quanto correttamente impostate sul piano dei principi, rischiano di essere respinte perché prive del dettaglio fattuale che i giudici, oggi, si aspettano di trovare in ogni singolo motivo di ricorso.

Cosa può fare lo Studio Monardo

Di fronte a un accertamento fondato su una fattura proforma non seguita da fattura definitiva, la difesa efficace non nasce da uno schema unico applicabile a chiunque, ma dalla capacità di leggere correttamente, fin dal primo momento, quale profilo di contribuente sia coinvolto e quale logica presuntiva l’Ufficio abbia effettivamente utilizzato per costruire l’atto. È un lavoro che richiede competenze tributarie specifiche, ma anche la capacità di leggere insieme la posizione fiscale e quella bancaria e patrimoniale del contribuente, perché — come abbiamo visto in ogni singolo profilo trattato in questa guida — le due dimensioni sono ormai quasi sempre intrecciate nella prassi degli accertamenti. Lo Studio Monardo mette a disposizione una serie di strumenti concreti, calibrati sul profilo specifico del contribuente:

1. Analizziamo la natura dell’operazione contestata (prestazione di servizi o cessione di beni) per verificare quale sia il momento impositivo corretto secondo l’articolo 6 del D.P.R. 633/1972, un passaggio che spesso da solo ridimensiona la pretesa dell’Ufficio.
2. Ricostruiamo la sequenza documentale tra emissione della proforma, eventuale incasso parziale e attività di recupero del credito, per impostare una prova contraria coerente con quanto richiesto dalla giurisprudenza più recente.
3. Verifichiamo la corretta formulazione della proforma contestata, controllando la presenza della dicitura di esclusione della valenza fiscale e la separazione della numerazione rispetto alle fatture ordinarie.
4. Predisponiamo la risposta al questionario e al contraddittorio preventivo nei termini di legge, per evitare le preclusioni probatorie che la giurisprudenza costituzionale ammette solo in via restrittiva.
5. Per le società, incrociamo la contestazione sulla proforma con l’eventuale indagine bancaria collegata, giustificando singolarmente ogni movimento anomalo secondo lo standard richiesto dalla Cassazione.
6. Per gli imprenditori individuali, distinguiamo puntualmente le operazioni di cessione di beni da quelle di prestazione di servizi, evitando che un unico schema difensivo venga applicato in modo indistinto a fattispecie che seguono regole diverse.
7. Per gli studi associati, coordiniamo la difesa individuale di ciascun socio con quella dell’associazione, tenendo separati (ma coerenti) il piano IRPEF e il piano IRAP.
8. Verifichiamo termini di decadenza e prescrizione applicabili all’anno d’imposta contestato, sia per l’azione accertatrice sia per il credito professionale sottostante.
9. Impostiamo, ove opportuno, il ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria, articolando i motivi in modo da evitare le censure di mero fatto che la Cassazione dichiara inammissibili.
10. Seguiamo il contenzioso con continuità di strategia, dalla fase del contraddittorio fino all’eventuale giudizio di legittimità, mantenendo la stessa linea difensiva in ogni grado.

A questi dieci strumenti si affianca un lavoro preventivo che spesso fa la differenza prima ancora che un accertamento venga notificato: la revisione periodica dei modelli di proforma utilizzati dal cliente (professionista, impresa o studio associato che sia), per verificare che riportino correttamente la dicitura di esclusione della valenza fiscale, una numerazione autonoma rispetto alle fatture ordinarie e una gestione coerente nel tempo. Un modello di proforma corretto, verificato prima che si presenti un problema, riduce in modo significativo il rischio che un domani un singolo documento mal compilato diventi il punto di innesco di un intero accertamento. Questo tipo di verifica preventiva, per sua natura, richiede un impegno di mezzi contenuto rispetto alla gestione di un contenzioso già avviato, ed è per questo che rappresenta spesso la misura più efficiente in assoluto per chi vuole ridurre il rischio fiscale legato all’uso quotidiano della proforma.

Per gli imprenditori che vendono beni, verifichiamo inoltre la coerenza tra i documenti di trasporto emessi e le fatture, differite o immediate, effettivamente trasmesse al Sistema di Interscambio, individuando eventuali scostamenti prima che siano gli uffici a farlo in sede di controllo. Per i professionisti e i forfettari, predisponiamo un sistema di monitoraggio degli incarichi conclusi e non ancora fatturati, così da poter documentare tempestivamente, tramite diffide e solleciti formali, ogni situazione di credito non riscosso, riducendo il rischio che l’assenza di iniziative di recupero venga letta dall’Ufficio come indizio di un incasso mai dichiarato.

Su questa materia, che richiede di leggere una contestazione fiscale insieme al quadro bancario e patrimoniale del contribuente, l’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC (Organismo di Composizione della Crisi); Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021. Questo insieme di competenze, maturato su più ambiti del diritto bancario, tributario e della crisi d’impresa, consente di affrontare una contestazione originata da una semplice proforma non fatturata senza perdere di vista le eventuali conseguenze più ampie che, in alcuni casi, una posizione debitoria nei confronti del Fisco può generare sull’equilibrio finanziario complessivo del contribuente.

In questa materia pesa in modo particolare la funzione di coordinamento dello staff multidisciplinare nazionale in diritto bancario e tributario: le contestazioni su fatture proforma non seguite da fatture definitive si intrecciano quasi sempre con la lettura dei conti correnti del contribuente, ed è proprio in quel punto di incrocio — tra normativa IVA, presunzioni bancarie e onere della prova — che il lavoro congiunto di avvocati e commercialisti fa la differenza. Lo staff multidisciplinare, composto da avvocati e commercialisti che lavorano insieme sullo stesso caso, consente di affrontare in parallelo il profilo giuridico dell’accertamento e il profilo contabile della ricostruzione dei flussi. E la continuità della strategia difensiva, dalla fase del contraddittorio fino all’eventuale ultimo grado di giudizio, garantisce che le argomentazioni impostate all’inizio del procedimento restino coerenti fino alla sua conclusione.

Chiusura

Il primo passo, di fronte a un accertamento fondato su una fattura proforma non seguita da fattura definitiva, è capire con chiarezza in quale profilo rientri: professionista, forfettario, imprenditore individuale, società o socio di uno studio associato. Il secondo passo è agire secondo le regole specifiche di quel profilo, senza applicare in modo automatico argomentazioni pensate per una situazione diversa dalla tua.

Come abbiamo visto, la stessa proforma non seguita da fattura può generare esiti radicalmente diversi a seconda di chi la emette: una presunzione di incasso da vincere con prove specifiche per il professionista, un rischio di decadenza dal regime agevolato per il forfettario, una contestazione sui termini di fatturazione indipendente dal pagamento per l’imprenditore che vende beni, un cumulo di presunzioni bancarie e fiscali per la società, una doppia esposizione IRPEF e IRAP per lo studio associato. Nessuna di queste situazioni si risolve con una difesa “standard”: ognuna richiede di conoscere in anticipo la logica presuntiva che l’Ufficio utilizzerà, per poter costruire, fin dal contraddittorio preventivo, la documentazione che quella specifica logica richiede.

Lo Studio Monardo affronta questa materia proprio a partire dall’intersezione tra diritto tributario e diritto bancario che la funzione di coordinamento dello staff multidisciplinare nazionale rende possibile, oltre che con la continuità difensiva garantita dal profilo di cassazionista dell’Avvocato, elemento decisivo quando la vicenda arriva fino al giudizio di legittimità.

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