Il problema in sintesi

Ricevere una comunicazione di irregolarità relativa ad attività finanziarie detenute all’estero significa che l’Agenzia delle Entrate ha individuato, tramite lo scambio automatico di informazioni tra amministrazioni fiscali, un possibile disallineamento tra i dati in suo possesso e quanto dichiarato nel quadro RW (o quadro W del modello 730). Il rischio principale non è la lettera in sé, ma la sua gestione tardiva o superficiale: se il contribuente non risponde entro i termini o fornisce chiarimenti incompleti, la comunicazione può evolvere in un atto di contestazione delle sanzioni per il monitoraggio fiscale e, nei casi più gravi, in un accertamento fondato sulla presunzione legale di redditi sottratti a tassazione. Sul piano normativo, la materia richiede competenze combinate di diritto tributario e di diritto bancario internazionale, perché la ricostruzione delle attività estere passa spesso attraverso rapporti con intermediari, trust o strutture societarie che vanno letti correttamente prima di rispondere al Fisco. È proprio in questo incrocio che si colloca la specializzazione dello Studio Monardo: il coordinamento di uno staff multidisciplinare che opera a livello nazionale in diritto bancario e tributario consente di affrontare la comunicazione non come un singolo adempimento formale, ma come il punto di partenza di una strategia difensiva coerente, che tiene conto sia della fiscalità internazionale sia degli aspetti bancari sottostanti al rapporto estero.

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Inquadramento normativo

La comunicazione di irregolarità per attività finanziarie estere nasce da un incrocio informatico tra i dati trasmessi dagli intermediari finanziari esteri — in attuazione dello scambio automatico di informazioni CRS (Common Reporting Standard) e delle direttive europee sulla cooperazione amministrativa, da ultimo la DAC 8 recepita con il D.Lgs. 10 dicembre 2025, n. 194 — e le dichiarazioni presentate dal contribuente italiano. Quando l’Agenzia rileva attività patrimoniali o finanziarie estere non indicate, o indicate solo parzialmente, nel quadro RW, invia una comunicazione (di regola via PEC o tramite Cassetto Fiscale) volta a promuovere l’adempimento spontaneo, prima di procedere con un atto di contestazione delle sanzioni.

Sul piano tecnico, l’obbligo dichiarativo trova fondamento nell’art. 4 del D.L. n. 167/1990, convertito con modificazioni dalla L. n. 227/1990, che impone ai soggetti fiscalmente residenti in Italia — persone fisiche, enti non commerciali, società semplici ed equiparate — di indicare nella dichiarazione dei redditi gli investimenti e le attività di natura finanziaria detenuti all’estero, suscettibili di produrre reddito imponibile in Italia. La ratio della norma è duplice: da un lato consentire il monitoraggio fiscale dei trasferimenti di capitali da e verso l’estero come manifestazione di capacità contributiva, dall’altro permettere la liquidazione delle imposte patrimoniali collegate, ossia l’IVIE sugli immobili esteri e l’IVAFE sulle attività finanziarie estere, entrambe introdotte dall’art. 19 del D.L. n. 201/2011.

Va distinto con attenzione l’obbligo di monitoraggio fiscale dall’obbligo di dichiarazione dei redditi prodotti dalle attività estere: sono due piani autonomi, spesso confusi dal contribuente. Il primo (quadro RW) riguarda la mera esistenza e consistenza dell’attività estera, indipendentemente dal fatto che essa abbia prodotto reddito nell’anno; il secondo riguarda la tassazione dei frutti (interessi, dividendi, plusvalenze) eventualmente percepiti. Una comunicazione di irregolarità può riguardare l’uno, l’altro, o entrambi gli aspetti contemporaneamente, e la strategia difensiva cambia sensibilmente a seconda del caso.

Sul piano dello scambio di informazioni, va tenuto presente che il meccanismo alla base di queste comunicazioni non nasce da un controllo isolato: gli istituti finanziari esteri aderenti al CRS trasmettono annualmente alle rispettive amministrazioni fiscali i dati identificativi dei correntisti non residenti, i saldi di fine anno e i redditi finanziari maturati, dati che vengono poi incrociati automaticamente con le anagrafiche tributarie italiane. Questo meccanismo, già collaudato per conti correnti, depositi titoli e polizze, si estende ora anche alle cripto-attività per effetto della disciplina DAC 8, il che significa che le anomalie relative a wallet e conti su piattaforme di scambio estere sono destinate ad aumentare nei prossimi cicli di comunicazioni. La qualificazione della attività come “suscettibile di produrre reddito imponibile in Italia” resta il criterio selettivo centrale: un conto corrente estero con saldo modesto ma stabile nel tempo rientra nell’obbligo dichiarativo anche se non ha generato interessi apprezzabili, perché il presupposto del monitoraggio è la mera detenzione, non la produttività reddituale effettiva.

Quanto alle imposte patrimoniali collegate, l’IVIE si applica al valore degli immobili situati all’estero posseduti da persone fisiche residenti, con aliquota generalmente pari allo 0,76% del valore, salvo riduzioni per l’abitazione principale in alcuni casi convenzionali; l’IVAFE si applica invece al valore delle attività finanziarie estere, con aliquota ordinaria dello 0,2% annuo, elevata per i conti correnti e libretti di risparmio a una misura fissa quando la giacenza media supera determinate soglie. Entrambe le imposte vengono liquidate attraverso la compilazione del medesimo quadro RW, ragione per cui un’anomalia di monitoraggio fiscale si traduce quasi sempre, a cascata, anche in un recupero delle imposte patrimoniali non versate, con le relative sanzioni per omesso versamento.

Requisiti, natura giuridica e termini

La comunicazione di irregolarità non è, formalmente, un atto impositivo definitivo: si tratta di un invito bonario a fornire chiarimenti o a regolarizzare la propria posizione, distinto dal successivo, eventuale atto di contestazione delle sanzioni o dall’avviso di accertamento. Tuttavia, quando la comunicazione porta a conoscenza del contribuente una pretesa tributaria già definita nei suoi elementi essenziali, la giurisprudenza di legittimità la considera atto impugnabile davanti al giudice tributario, anche in assenza di una sua espressa inclusione nell’elenco tassativo dell’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992: la questione va valutata caso per caso in base al contenuto specifico della lettera ricevuta, ed è uno dei primi profili che lo Studio Monardo verifica per impostare la strategia più efficace.

Sul piano dei termini, occorre distinguere tre livelli distinti, spesso sovrapposti nella pratica:

• il termine per rispondere alla comunicazione di irregolarità, generalmente indicato nella lettera stessa (attualmente 90 giorni dalla ricezione per le comunicazioni via PEC o Cassetto Fiscale);
• il termine di decadenza per la notifica dell’atto di contestazione delle sanzioni da omesso o infedele monitoraggio, che ordinariamente segue le regole generali ma che raddoppia quando le attività non dichiarate sono detenute in Stati o territori a fiscalità privilegiata, ai sensi dell’art. 12, commi 2-bis e 2-ter, del D.L. n. 78/2009;
• il termine di decadenza per l’accertamento dei maggiori redditi, fondato sulla presunzione legale relativa secondo cui le attività non dichiarate detenute in paradisi fiscali si considerano costituite, salvo prova contraria, mediante redditi sottratti a tassazione (art. 12, comma 2, D.L. n. 78/2009), termine anch’esso raddoppiato nella stessa ipotesi.

Il punto più critico è la natura procedimentale, e non sostanziale, del raddoppio dei termini: la giurisprudenza di legittimità ha chiarito che tali disposizioni si applicano anche a periodi d’imposta anteriori alla loro entrata in vigore, in base al principio tempus regit actum, con la conseguenza che contestazioni relative ad annualità molto risalenti possono comunque risultare tempestive se riferite ad attività detenute in giurisdizioni a fiscalità privilegiata.

Il termine più critico da monitorare è quello raddoppiato per i paradisi fiscali, perché è quello su cui si concentra il maggior contenzioso e perché la sua applicazione retroattiva viene spesso contestata dai contribuenti in sede di ricorso, con esiti che vanno verificati alla luce dell’orientamento più recente della Cassazione.

Va inoltre considerato che il regime sanzionatorio per le violazioni in materia di monitoraggio fiscale è stato modificato dalla riforma delle sanzioni tributarie di cui al D.Lgs. 14 giugno 2024, n. 87, applicabile alle sole violazioni commesse dal 1° settembre 2024. Per le violazioni anteriori a tale data resta applicabile il regime previgente, con sanzione per infedele dichiarazione dal 90% al 180% dell’imposta dovuta, aumentata di un terzo per i redditi prodotti all’estero, e sanzione per dichiarazione omessa dal 120% al 240% dell’imposta, raddoppiata per i paradisi fiscali. Per le violazioni successive al 1° settembre 2024, la sanzione per infedele dichiarazione è stata unificata al 70% dell’imposta dovuta, con un minimo di 150 euro, senza più l’incremento di un terzo per i redditi esteri, mentre resta ferma, anche nel nuovo regime, l’aggravante per le attività detenute in territori a fiscalità privilegiata. Questa distinzione temporale è spesso decisiva nella quantificazione effettiva della pretesa sanzionatoria, perché comunicazioni che si riferiscono a più annualità possono ricadere, per periodi diversi, sotto regimi sanzionatori differenti, con la conseguenza che una verifica anno per anno è indispensabile prima di qualunque valutazione sulla convenienza del ravvedimento operoso o della difesa in giudizio.

Va infine ricordato che, accanto alla sospensione feriale dei termini processuali dal 1° al 31 agosto, che sospende il computo dei termini per la proposizione del ricorso e per gli altri adempimenti processuali nel contenzioso tributario, occorre tenere distinto il regime del cumulo giuridico delle sanzioni previsto dagli articoli 12 e 17 del D.Lgs. n. 472/1997, che può incidere significativamente sull’importo complessivo dovuto quando la medesima violazione, o violazioni della stessa indole, riguardino più annualità: la sua applicazione, se correttamente invocata, può ridurre in modo apprezzabile il carico sanzionatorio complessivo rispetto al mero sommatoria delle sanzioni calcolate anno per anno.

Procedura passo-passo

Ricevuta la comunicazione, il percorso corretto si articola in una sequenza precisa, che va seguita con ordine per non pregiudicare le difese successive.

1. Verifica dell’autenticità e della corretta notifica. Va controllato che la comunicazione provenga effettivamente dall’Agenzia delle Entrate (tramite PEC ufficiale o Cassetto Fiscale) e non da tentativi di phishing, purtroppo frequenti in questa materia. Va inoltre verificato se la lettera sia stata notificata al contribuente o a un intermediario delegato, e in quest’ultimo caso se la delega fosse effettivamente valida al momento dell’invio.
2. Ricostruzione puntuale dei dati contestati. La comunicazione indica solitamente codice fiscale, anno d’imposta, numero identificativo e la tipologia di anomalia riscontrata (attività non dichiarata, dichiarata parzialmente, redditi collegati non tassati). Occorre confrontare questi dati con la dichiarazione effettivamente presentata e con la documentazione bancaria estera in possesso del contribuente, individuando se si tratti di un errore materiale, di una reale omissione o di un’attività che, per la sua natura, non rientrava tra quelle da dichiarare (ad esempio contante fisico non depositato).
3. Qualificazione giuridica dell’attività estera. È il passaggio tecnicamente più delicato: occorre stabilire se si tratti di un conto corrente, di una partecipazione societaria diretta o indiretta, di un immobile, di una polizza assicurativa o di cripto-attività, perché ciascuna categoria ha regole di valorizzazione e soglie di esonero diverse. La qualificazione errata è una delle cause più frequenti di contestazioni successivamente annullate in giudizio, ma anche una delle cause più frequenti di sanzioni fondate quando il contribuente sottovaluta la sostanza economica dell’operazione rispetto alla sua forma giuridica. In presenza di partecipazioni detenute tramite società estere interposte, occorre inoltre verificare se il contribuente rivesta la qualità di titolare effettivo secondo l’approccio look-through, perché in tal caso l’obbligo dichiarativo si estende anche alle attività della società partecipata, indipendentemente dalla loro formale intestazione. 3-bis. Interlocuzione preventiva con l’ufficio, quando ammessa. In alcuni casi la comunicazione di irregolarità invita esplicitamente il contribuente a un contraddittorio, anche telematico, prima della formalizzazione dell’atto di contestazione: sfruttare questa fase per rappresentare tempestivamente gli elementi difensivi, anziché attendere l’atto successivo, consente spesso di evitare l’instaurazione di un contenzioso che, una volta avviato, richiede tempi e costi di giustizia comunque superiori alla semplice interlocuzione in fase amministrativa.
4. Verifica della sussistenza del regime aggravato per paradisi fiscali. Va controllato se lo Stato in cui l’attività è detenuta rientri tra quelli a fiscalità privilegiata secondo i criteri vigenti (D.M. 4 maggio 1999, D.M. 21 novembre 2001, oggi in larga parte assorbiti dai criteri dell’art. 47-bis TUIR), perché da questa verifica dipendono sia il raddoppio delle sanzioni sia l’operatività della presunzione legale di redditi sottratti a tassazione.
5. Valutazione dell’opportunità del ravvedimento operoso. Se dalla ricostruzione emerge un’effettiva omissione o infedeltà dichiarativa, il ravvedimento operoso permette di sanare la violazione con sanzioni ridotte, calcolate in funzione del tempo trascorso dalla violazione e dell’eventuale ubicazione dell’attività in un paese a fiscalità privilegiata. È una scelta da valutare con attenzione, perché il ravvedimento interrompe i termini relativi alla presunzione solo per la parte di monitoraggio fiscale sanata, mentre resta da regolarizzare separatamente, sul piano reddituale, la presunzione sostanziale di redditi non tassati.
6. Predisposizione della risposta o dei chiarimenti. Se invece la contestazione appare infondata o parzialmente infondata, va predisposta una risposta documentata all’Agenzia, corredata da estratti conto, contratti, certificazioni bancarie estere e ogni altro elemento idoneo a superare l’anomalia segnalata, da presentare entro il termine indicato nella comunicazione.
7. Gestione dell’eventuale successivo atto di contestazione o accertamento. Qualora la comunicazione non venga superata e sfoci in un atto di contestazione delle sanzioni o in un avviso di accertamento, il contribuente può presentare istanza di autotutela — pur con i limiti riconosciuti dalla giurisprudenza per gli atti meramente endoprocedimentali — oppure proporre ricorso davanti alla Corte di Giustizia Tributaria territorialmente competente entro sessanta giorni dalla notifica, salva la sospensione feriale dei termini dal 1° al 31 agosto.
8. Verifica della corretta individuazione del giudice competente. La competenza per territorio segue il domicilio fiscale del contribuente alla data di proposizione del ricorso; un errore su questo punto, frequente per i contribuenti che hanno trasferito la residenza durante il periodo controllato, può comportare l’inammissibilità del ricorso se non tempestivamente corretto.

Un errore ricorrente in questa fase è affidarsi esclusivamente al consulente che ha predisposto la dichiarazione originaria, senza una verifica indipendente della qualificazione giuridica dell’attività estera: se l’errore iniziale nasce proprio da quella qualificazione, la stessa lettura difficilmente viene corretta in autonomia. Altrettanto rischioso è ignorare la comunicazione confidando nella sua natura “bonaria”: la mancata risposta preclude l’accesso alla riduzione sanzionatoria e viene spesso letta, nel successivo contenzioso, come mancata collaborazione del contribuente.

Un ulteriore aspetto operativo da non trascurare riguarda la gestione della documentazione bancaria estera necessaria per rispondere alla comunicazione o per sostenere un’eventuale prova contraria rispetto alla presunzione legale di redditi sottratti a tassazione. Molte banche estere, soprattutto extra-UE, applicano tempi di rilascio delle certificazioni storiche di conto anche di diverse settimane, e in alcuni casi richiedono che la richiesta provenga direttamente dal titolare del rapporto o da un soggetto munito di procura specifica autenticata. Avviare questa raccolta documentale fin dai primi giorni successivi alla ricezione della comunicazione, senza attendere l’approssimarsi della scadenza, è spesso decisivo per evitare di dover rispondere con elementi probatori incompleti, con il rischio di dover integrare la documentazione in una fase successiva, quando l’ufficio ha già consolidato una propria valutazione sulla vicenda. Analogamente, quando l’attività estera è transitata attraverso più intermediari nel corso degli anni oggetto di contestazione, la ricostruzione cronologica dei passaggi — trasferimenti tra conti, conversioni valutarie, disinvestimenti e reinvestimenti — va documentata in modo continuo, perché un’interruzione anche solo apparente nella tracciabilità dei flussi è spesso l’elemento che l’Agenzia valorizza per sostenere l’operatività della presunzione legale relativa, mentre una ricostruzione completa e coerente costituisce lo strumento principale per superarla.

Verifiche sul campo: due esempi di calcolo

Esempio 1 — Anomalia su conto corrente estero non a fiscalità privilegiata. Un contribuente residente in Italia ha mantenuto per l’intero 2023 un conto corrente in Germania con una giacenza media di 45.300 euro, mai indicata nel quadro RW. L’Agenzia delle Entrate invia comunicazione di irregolarità nel 2026, segnalando l’anomalia per l’anno d’imposta 2023. Non trattandosi di Stato a fiscalità privilegiata, la sanzione per omesso monitoraggio fiscale è ordinaria: dal 3% al 15% dell’importo non dichiarato per ciascun anno di violazione (raddoppiata solo per i paradisi fiscali, qui non applicabile). Applicando la sanzione minima del 3% su 45.300 euro, l’importo dovuto per l’anno 2023 sarebbe pari a 1.359 euro, riducibile con ravvedimento operoso in base al tempo trascorso dalla violazione. Non essendo un paese a fiscalità privilegiata, non opera la presunzione di redditi sottratti a tassazione né il raddoppio dei termini di accertamento.

Esempio 2 — Attività detenuta in un paese a fiscalità privilegiata. Un contribuente detiene, dal 2019, una partecipazione in una società interposta con sede in un territorio incluso nelle liste dei paesi a fiscalità privilegiata, per un valore di 187.600 euro, mai indicata nel quadro RW né riportata come titolare effettivo. In questo caso la sanzione per omesso monitoraggio è raddoppiata (dal 6% al 30% dell’importo, secondo il regime vigente al momento della violazione), pari — al minimo — a 11.256 euro per ciascuna annualità contestata; inoltre opera la presunzione legale relativa secondo cui l’intero importo si considera costituito con redditi sottratti a tassazione, salvo prova contraria a carico del contribuente, con conseguente possibile recupero delle imposte su tale importo e applicazione delle relative sanzioni per infedele o omessa dichiarazione dei redditi. In questa seconda ipotesi, sia il termine per contestare le sanzioni RW sia il termine per l’accertamento dei maggiori redditi risultano raddoppiati rispetto all’ordinario, e possono riguardare anche annualità molto risalenti se l’attività risulta ininterrottamente detenuta nel tempo.

Casi particolari

Esistono almeno tre situazioni che si discostano sensibilmente dalla regola generale e che meritano una valutazione specifica.

Titolarità indiretta tramite società o veicoli esteri. Quando l’attività finanziaria non è detenuta direttamente ma tramite una società, un trust o altro veicolo estero, l’obbligo dichiarativo si estende al titolare effettivo secondo l’approccio look-through, indipendentemente dalla forma giuridica interposta. La giurisprudenza più recente ha chiarito che la prova della natura “non finanziaria” della partecipazione detenuta indirettamente — ad esempio quando si tratta di una società di persone operativa e non di un mero contenitore patrimoniale — spetta al contribuente e deve essere fornita con rigore documentale, non essendo sufficiente la sola qualificazione giuridica formale dell’entità estera.

Collaborazione volontaria pregressa incompleta. Chi ha già aderito a procedure di collaborazione volontaria (voluntary disclosure) negli anni passati non è automaticamente al riparo da nuove contestazioni: se la ricostruzione presentata all’epoca ometteva dettagli su partecipazioni indirette o su società partecipate dal veicolo estero dichiarato, l’incompletezza può non solo esporre a nuove sanzioni per le annualità successive, ma in alcuni casi compromettere anche i benefici ottenuti con la procedura originaria.

Rilevanza penale dell’omissione. È importante chiarire, per evitare inutili allarmismi, che la mancata compilazione del quadro RW, di per sé, non integra reato: la giurisprudenza penale di legittimità ha ribadito che l’obbligo dichiarativo ex art. 4 del D.L. n. 167/1990 risponde all’esclusiva finalità di assicurare il monitoraggio dei trasferimenti di capitali come manifestazione di capacità contributiva, e non fonda automaticamente ipotesi di reato tributario; diverso è il caso in cui, a valle delle sanzioni irrogate, il contribuente ponga in essere condotte di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte, che restano soggette alla verifica rigorosa dei presupposti tipici del reato.

Trust esteri e beneficiari individuati. Quando l’attività finanziaria contestata è detenuta tramite un trust estero, l’obbligo dichiarativo grava, a seconda dei casi, sul disponente, sul trustee residente o sul beneficiario, se quest’ultimo è individuato e titolare di un diritto attuale sui beni in trust. L’Agenzia delle Entrate ha fornito indicazioni operative sui limiti dichiarativi applicabili a guardiani e titolari effettivi di trust esteri, e la comunicazione di irregolarità che coinvolge questa tipologia di veicolo richiede una ricostruzione puntuale dell’atto istitutivo e delle posizioni beneficiarie prima di poter impostare qualsiasi risposta o strategia difensiva.

Su questi profili di confine tra diritto tributario e diritto bancario internazionale opera in modo specifico lo Studio Monardo, grazie al coordinamento di uno staff multidisciplinare nazionale in diritto bancario e tributario dell’Avv. Giuseppe Angelo Monardo.

Domande frequenti

Ho ricevuto la comunicazione ma l’attività estera non produce alcun reddito: devo comunque rispondere? Sì. L’obbligo di monitoraggio nel quadro RW è autonomo rispetto alla produzione di redditi: riguarda l’esistenza stessa dell’attività estera, indipendentemente dal fatto che nell’anno abbia generato interessi, dividendi o altri proventi. Ignorare la comunicazione ritenendo che “non ci sia nulla da dichiarare sul piano reddituale” è un errore frequente che espone comunque alle sanzioni per omesso monitoraggio.

Il contante che tengo fisicamente all’estero, ad esempio in una cassetta di sicurezza, va indicato nel quadro RW? No, il contante non depositato non è considerato un investimento produttivo di reddito ai fini del monitoraggio fiscale. Resta fermo l’obbligo di dichiarazione doganale per i trasferimenti fisici di valuta superiori a 10.000 euro alla frontiera, disciplina distinta e riconducibile alla normativa antiriciclaggio.

Posso ignorare la comunicazione se ritengo che l’Agenzia abbia sbagliato i suoi calcoli? Non è consigliabile. Anche quando l’anomalia appare infondata, è opportuno fornire riscontro documentale entro i termini indicati: il silenzio viene spesso interpretato, nella fase successiva, come conferma implicita dell’irregolarità e preclude comunque l’accesso alle riduzioni sanzionatorie premiali eventualmente applicabili.

Le criptovalute detenute su exchange esteri rientrano tra le attività da monitorare? Sì. L’Agenzia delle Entrate ha più volte chiarito, e la disciplina recepita con il D.Lgs. n. 194/2025 lo ha ulteriormente rafforzato estendendo lo scambio automatico di informazioni anche alle cripto-attività, che i wallet e i conti detenuti su piattaforme estere rientrano tra le attività finanziarie da indicare nel quadro RW, con conseguente applicazione dell’IVAFE se dovuta.

Cosa cambia se l’attività si trova in un paese dell’Unione Europea rispetto a un paese extra-UE a fiscalità privilegiata? Cambia sensibilmente il regime sanzionatorio: per le attività detenute in paesi non a fiscalità privilegiata, comprese di norma quelle nell’Unione Europea o in Stati che garantiscono un adeguato scambio di informazioni, si applicano le sanzioni ordinarie per il monitoraggio fiscale, senza raddoppio né presunzione legale di redditi sottratti a tassazione, a differenza di quanto avviene per le attività detenute in territori a fiscalità privilegiata.

Ho un intermediario estero che applica già una ritenuta alla fonte sui miei redditi: sono comunque tenuto a dichiarare l’attività in Italia? Sì. La tassazione alla fonte nel paese estero non esonera dall’obbligo di indicare l’esistenza dell’attività nel quadro RW né, salvo specifiche convenzioni contro le doppie imposizioni che prevedano meccanismi di credito d’imposta, dalla dichiarazione dei relativi redditi in Italia secondo le regole ordinarie.

La comunicazione riguarda un’annualità molto risalente: posso eccepire la decadenza dell’Agenzia dal potere di contestare? Dipende dalla natura dell’attività estera. Se non si tratta di un paese a fiscalità privilegiata, si applicano i termini ordinari di decadenza, spesso già decorsi per le annualità più risalenti. Se invece l’attività è detenuta in un territorio a fiscalità privilegiata, i termini raddoppiati previsti dall’art. 12 del D.L. n. 78/2009 possono rendere tempestiva la contestazione anche per annualità che, in base ai soli termini ordinari, sarebbero già prescritte: la verifica va condotta caso per caso, con particolare attenzione all’orientamento consolidato sulla natura procedimentale, e quindi retroattiva, di tale raddoppio.

Se rispondo alla comunicazione ammettendo l’errore, rischio di aggravare la mia posizione? Una risposta ben calibrata, accompagnata da un ravvedimento operoso mirato solo alle annualità e agli importi effettivamente irregolari, generalmente riduce l’esposizione sanzionatoria complessiva rispetto all’attesa di un successivo atto di contestazione, che non beneficia più delle riduzioni premiali. Il rischio di aggravamento nasce piuttosto da ricostruzioni incomplete o approssimative, che possono indurre l’ufficio a ritenere non esaustiva la regolarizzazione e a proseguire comunque con propri accertamenti.

Il quadro giurisprudenziale

La materia del monitoraggio fiscale estero è stata oggetto, negli ultimi anni, di un consolidamento giurisprudenziale significativo, sia sul fronte della natura e dei termini delle sanzioni, sia su quello dell’impugnabilità degli atti prodromici come la comunicazione di irregolarità.

Sul tema del raddoppio dei termini per le attività detenute in paradisi fiscali, la Corte di Cassazione, Sezione Tributaria, con l’ordinanza n. 2643 del 4 febbraio 2025, ha confermato che il raddoppio dei termini di accertamento previsto dall’art. 12 del D.L. n. 78/2009 opera anche in relazione a periodi d’imposta anteriori alla sua entrata in vigore, ribadendo la natura procedimentale, e non sostanziale, delle disposizioni sui commi 2-bis e 2-ter. Nello stesso solco si colloca l’ordinanza n. 2822 del 30 gennaio 2024, che ha riaffermato sia la piena utilizzabilità, ai fini dell’accertamento, dei dati provenienti da liste di intermediari esteri acquisite dall’amministrazione finanziaria, sia l’applicazione retroattiva del raddoppio dei termini, respingendo le censure di illegittimità costituzionale e di incompatibilità con il diritto dell’Unione Europea. Questo orientamento trova le sue radici in pronunce più risalenti ma tuttora pienamente operative, come l’ordinanza n. 30742 del 28 novembre 2018 e l’ordinanza n. 29632 del 14 novembre 2019, entrambe citate costantemente dalla giurisprudenza successiva a conferma della natura procedimentale del raddoppio.

Sul piano della finalità dell’obbligo dichiarativo, la Cassazione ha ribadito a più riprese, da ultimo con la sentenza n. 28077 del 3 ottobre 2024 e, in precedenza, con le sentenze n. 40916 del 21 dicembre 2021, n. 27662 del 3 dicembre 2020 e n. 1311 del 19 gennaio 2018, che la violazione dell’obbligo di dichiarazione annuale delle attività estere risponde all’esclusiva finalità di assicurare il monitoraggio dei trasferimenti di valuta come manifestazione di capacità contributiva, principio richiamato anche dalla giurisprudenza penale per escludere l’automatica rilevanza penale della mera omissione.

Su questo secondo fronte, la Corte di Cassazione, Sezione Terza Penale, con la sentenza n. 20649 del 4 giugno 2025, ha affrontato la configurabilità del reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte in relazione a condotte di dispersione patrimoniale riferite a sanzioni irrogate per omessa esposizione nel quadro RW, chiarendo i confini tra l’illecito amministrativo tributario e l’eventuale, autonomo illecito penale collegato a condotte successive del contribuente.

Quanto alla titolarità indiretta e ai veicoli societari esteri, l’ordinanza n. 1851 del 27 gennaio 2026 ha confermato che l’onere di dimostrare la natura non finanziaria di una partecipazione detenuta indirettamente attraverso una società interposta estera grava sul contribuente, e non può essere assolto con la sola qualificazione giuridica formale della società partecipata, consolidando un orientamento di particolare rigore per le strutture di detenzione indiretta.

Sul fronte, distinto ma collegato, dell’impugnabilità della comunicazione di irregolarità, la Cassazione ha da tempo superato l’impostazione più restrittiva dei giudici di merito. Con la sentenza n. 12133 dell’8 maggio 2019 la Corte ha affermato che ogni atto adottato dall’ente impositore che porti a conoscenza del contribuente una specifica pretesa tributaria, con esplicitazione delle ragioni di fatto e di diritto, è impugnabile davanti al giudice tributario indipendentemente dalla sua inclusione nell’elenco tassativo dell’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992, principio ribadito dall’ordinanza n. 18974 del 2021 e, più di recente, dalla pronuncia n. 2092 del 2025, che ha nuovamente confermato l’orientamento in relazione a un caso di comunicazione di irregolarità da controllo formale. Resta ferma, per altro verso, la posizione più restrittiva sull’autotutela: l’ordinanza n. 22891 del 21 ottobre 2020 ha chiarito che l’annullamento in autotutela non è concepibile rispetto a un atto meramente endoprocedimentale, distinguendo così il rimedio dell’impugnazione diretta, quando ammissibile, da quello, più limitato, dell’istanza in autotutela.

Questo orientamento sull’impugnabilità non è recente: già la sentenza n. 22356 del 15 ottobre 2020 aveva accolto il ricorso di un contribuente proprio sul presupposto che l’avviso bonario ricevuto costituisse atto autonomamente impugnabile, ribadendo che l’elencazione tassativa degli atti impugnabili dell’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992 va letta in coerenza con i principi costituzionali di tutela del contribuente e di buon andamento della pubblica amministrazione, e non in senso meramente formalistico. La costanza di questo indirizzo, confermato a distanza di anni con la già citata pronuncia n. 2092 del 2025, consente oggi di impostare con maggiore sicurezza la scelta strategica tra risposta in fase amministrativa e impugnazione diretta della comunicazione, quando quest’ultima contenga già gli elementi sostanziali di una pretesa tributaria definita.

Un ulteriore profilo, distinto ma spesso collegato nella pratica, riguarda la responsabilità dei soggetti che, a valle delle sanzioni irrogate per omesso monitoraggio, pongano in essere operazioni di disposizione patrimoniale idonee a pregiudicare le ragioni dell’Erario: su questo terreno la giurisprudenza penale più recente ha affinato ulteriormente i criteri di distinzione tra condotte fisiologiche di gestione del patrimonio e condotte effettivamente elusive della riscossione, un tema che lo Studio Monardo segue con particolare attenzione nei casi in cui la contestazione RW si accompagni a profili di rischio penale-tributario per il contribuente.

Cosa può fare lo Studio Monardo

Di fronte a una comunicazione di irregolarità per attività finanziarie estere, lo Studio Monardo mette a disposizione un percorso operativo strutturato, costruito sulla combinazione di competenze tributarie e bancarie necessarie in questa materia:

1. Verifichiamo l’autenticità della comunicazione e la regolarità della sua notifica, escludendo tentativi fraudolenti e vizi procedurali opponibili.
2. Ricostruiamo in modo analitico i dati contestati, confrontandoli con la documentazione bancaria estera e con le dichiarazioni effettivamente presentate dal contribuente negli anni interessati.
3. Qualifichiamo giuridicamente l’attività estera oggetto di contestazione, distinguendo conti correnti, partecipazioni dirette e indirette, polizze, immobili e cripto-attività, per individuare la disciplina sanzionatoria realmente applicabile.
4. Verifichiamo la sussistenza o meno del regime aggravato per fiscalità privilegiata, con conseguenze dirette su sanzioni, presunzioni e termini di decadenza.
5. Valutiamo l’opportunità e la convenienza del ravvedimento operoso, calcolando in concreto l’impatto sanzionatorio delle diverse opzioni disponibili.
6. Predisponiamo la risposta documentata all’Agenzia delle Entrate, corredata degli elementi probatori idonei a superare le anomalie contestate entro i termini previsti.
7. Impugniamo, quando ne ricorrano i presupposti, la comunicazione stessa o il successivo atto di contestazione delle sanzioni davanti alla Corte di Giustizia Tributaria territorialmente competente.
8. Costruiamo la strategia difensiva per l’eventuale accertamento fondato sulla presunzione di redditi sottratti a tassazione, raccogliendo la prova contraria necessaria a superarla.
9. Coordiniamo i profili bancari sottostanti al rapporto estero contestato, quando la contestazione coinvolge intermediari, trust o strutture societarie interposte.
10. Assistiamo il contribuente in ogni grado del giudizio tributario, garantendo continuità di strategia dalla fase di risposta alla comunicazione fino all’eventuale giudizio di legittimità.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC (Organismo di Composizione della Crisi); Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021.

In una materia come quella delle attività finanziarie estere, dove la lettura tecnica dei rapporti bancari internazionali condiziona in modo decisivo l’esito della difesa, è proprio il coordinamento di uno staff multidisciplinare nazionale in diritto bancario e tributario a fare la differenza: la ricostruzione della natura di un conto, di una partecipazione o di un rapporto fiduciario estero richiede infatti competenze che vanno oltre la sola lettura della norma tributaria, e che lo Studio Monardo mette in campo fin dalla prima fase di analisi della comunicazione ricevuta. A questo si affianca la garanzia di continuità difensiva, dalla predisposizione della risposta iniziale fino, se necessario, al giudizio di legittimità davanti alla Corte di Cassazione, con lo stesso impianto strategico mantenuto in ogni grado. Il lavoro dello staff, composto da avvocati e commercialisti che seguono congiuntamente lo stesso fascicolo, permette inoltre di affrontare in parallelo i profili dichiarativi, quelli sanzionatori e, quando rilevanti, quelli successori o di regolarizzazione patrimoniale collegati alle attività estere contestate.

Il metodo di lavoro adottato in questi casi segue una logica precisa: prima si ricostruisce il quadro fattuale completo, includendo tutti i rapporti esteri riconducibili al contribuente e non solo quello espressamente richiamato nella comunicazione, perché un’anomalia isolata è spesso il sintomo di una posizione più ampia da regolarizzare in modo organico; poi si definisce la strategia sanzionatoria più conveniente, confrontando l’impatto del ravvedimento operoso con quello di un’eventuale difesa in contraddittorio o in giudizio; infine si esegue la strategia scelta, con un unico referente che segue il fascicolo dalla risposta iniziale fino all’eventuale esito processuale. Questo approccio unitario evita la frammentazione tipica di chi si rivolge, in fasi diverse, a professionisti differenti per gli aspetti fiscali, bancari e, se necessario, penali della medesima vicenda: la coerenza della linea difensiva, mantenuta dallo stesso soggetto dall’inizio alla fine, è spesso l’elemento che fa la differenza tra una regolarizzazione ordinata e una successione di interventi scoordinati che finiscono per aggravare, anziché ridurre, l’esposizione del contribuente.

In sintesi

Una comunicazione di irregolarità per attività finanziarie estere non va né ignorata né affrontata con una risposta improvvisata: la qualificazione corretta dell’attività, la verifica dei termini applicabili e la scelta tra ravvedimento, risposta documentata o impugnazione sono decisioni che vanno prese sulla base di un’analisi tecnica puntuale, perché condizionano in modo diretto sanzioni, presunzioni e termini di decadenza applicabili al caso concreto. Anche in questa materia, la specializzazione dello Studio Monardo nasce da un dato verificabile: il coordinamento di uno staff multidisciplinare nazionale in diritto bancario e tributario, l’unica combinazione di competenze in grado di leggere correttamente sia il dato fiscale sia il rapporto bancario internazionale che quasi sempre sta alla base della contestazione.

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