Ricevere una comunicazione di irregolarità che fa riferimento a operazioni inesistenti è un evento che cambia immediatamente la natura del rapporto con l’Agenzia delle Entrate. Non si tratta più di un semplice errore di calcolo o di un dato dimenticato in dichiarazione: l’Amministrazione sta segnalando che, a suo avviso, alcune fatture non corrispondono a operazioni reali, oppure che documentano operazioni realmente avvenute ma con soggetti diversi da quelli indicati. Il rischio non è solo il recupero dell’imposta: può innescarsi anche un procedimento penale, perché l’utilizzo di fatture per operazioni inesistenti è punito indipendentemente dal superamento di soglie quantitative.

Il tempo conta. Sul piano operativo, il contribuente ha un termine preciso per rispondere, chiarire o impugnare; lasciarlo scadere significa perdere strumenti difensivi che, se attivati subito, possono ancora ribaltare l’esito del controllo.

Lo Studio Monardo è specializzato in questa materia perché unisce la difesa tributaria a quella d’impresa: l’Avvocato è cassazionista, quindi segue il contenzioso fino all’ultimo grado di giudizio con la stessa linea difensiva, e coordina uno staff multidisciplinare nazionale specializzato in diritto bancario e tributario, in grado di affrontare sia il profilo fiscale sia le ricadute penali e finanziarie che spesso accompagnano le contestazioni su operazioni inesistenti.

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Inquadramento normativo: cosa sono le operazioni inesistenti e la comunicazione che le riguarda

Per orientarsi è necessario distinguere due piani che spesso si sovrappongono nella prassi, ma che restano concettualmente diversi.

Il primo piano è quello della comunicazione di irregolarità in senso tecnico, disciplinata dagli articoli 36-bis e 36-ter del DPR n. 600/1973 (per le imposte sui redditi) e dall’art. 54-bis del DPR n. 633/1972 (per l’IVA). Sul piano normativo, questi controlli sono nati per correggere errori materiali o incongruenze aritmetiche tra i dati dichiarati e quelli in possesso dell’Anagrafe tributaria; l’esito, se emerge una maggiore imposta, viene comunicato al contribuente prima dell’iscrizione a ruolo, come previsto dall’art. 6, comma 5, della Legge n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente).

Il secondo piano è quello delle lettere di compliance e delle comunicazioni di anomalia previste dall’art. 1, commi 634-636, della Legge n. 190/2014, che l’Agenzia utilizza sempre più spesso per segnalare, sulla base dell’incrocio tra fatture elettroniche, corrispettivi telematici e dichiarazioni, situazioni compatibili con l’emissione o l’utilizzo di documenti relativi a operazioni non realmente avvenute. In termini operativi, quando dal cross-check emergono fatture che il destinatario non ha registrato, oppure fornitori privi di qualsiasi struttura operativa reale (le cosiddette “società cartiere”), la comunicazione che arriva al contribuente non si limita più a un errore di calcolo: introduce, sia pure in forma ancora interlocutoria, il tema della fittizietà dell’operazione.

Va precisato che, sul piano sostanziale, la giurisprudenza distingue due categorie di operazioni inesistenti, con conseguenze probatorie profondamente diverse: le operazioni oggettivamente inesistenti, in cui la transazione documentata dalla fattura non è mai avvenuta nella realtà, e le operazioni soggettivamente inesistenti, in cui l’operazione economica è realmente avvenuta ma tra soggetti diversi da quelli indicati nel documento (tipicamente perché il vero fornitore è stato sostituito, nella fatturazione, da una società cartiera interposta). Questa distinzione, apparentemente tecnica, decide l’esito dell’intera vertenza: cambia chi deve provare cosa, e cambia la possibilità di dedurre almeno i costi anche a fronte di un recupero dell’IVA.

Va inoltre precisato il rapporto tra la fase amministrativa, avviata con la comunicazione di irregolarità o con la lettera di compliance, e la fase penale, disciplinata dal D.Lgs. n. 74/2000. I due binari sono autonomi: la ratio della norma penale, in particolare degli articoli 2 e 8 del decreto, è quella di colpire la falsa rappresentazione documentale a prescindere dall’esito del contenzioso tributario, che segue tempi e regole probatorie proprie e spesso molto più lunghi. In termini operativi, questo significa che un contribuente può trovarsi, sugli stessi fatti, a dover gestire contemporaneamente un procedimento davanti alla Corte di Giustizia Tributaria e un procedimento penale davanti al Tribunale, con l’ulteriore complicazione che le prove raccolte in un procedimento (ad esempio le dichiarazioni rese in sede di verifica) possono essere utilizzate, con i necessari adattamenti, anche nell’altro. Un esempio concreto chiarisce la distinzione da istituti affini: se la comunicazione riguarda un semplice errore di competenza temporale (fattura registrata nell’anno sbagliato ma relativa a un’operazione reale), non si è in presenza di operazioni inesistenti in senso tecnico, e la vicenda resta confinata al solo piano amministrativo-tributario, senza alcuna rilevanza penale.

Requisiti, natura dell’atto e termini per difendersi

In termini operativi, il primo compito del contribuente che riceve una comunicazione di questo tipo è capirne con esattezza la natura, perché da essa dipende la strategia difensiva.

Se si tratta di una comunicazione di irregolarità ex art. 36-bis o 36-ter DPR 600/1973 (o art. 54-bis DPR 633/1972), l’atto contiene già una pretesa quantificata: imposta, interessi e sanzione ridotta. La disciplina prevede che, per le comunicazioni elaborate dal 1° gennaio 2025, il termine ordinario per fornire chiarimenti o pagare con sanzione ridotta sia di 60 giorni dal ricevimento (90 giorni se la comunicazione è trasmessa in via telematica al professionista delegato), per effetto delle modifiche introdotte dal D.Lgs. n. 108/2024. Se invece si tratta di una lettera di compliance ai sensi della Legge n. 190/2014, l’atto ha natura meramente informativa: non contiene una pretesa formalizzata, ma segnala un’anomalia e invita alla regolarizzazione spontanea, di norma entro un termine più breve (spesso indicato in 15-30 giorni nel testo della lettera stessa).

Il termine più critico è quello di 60 giorni per la comunicazione di irregolarità formale, perché il suo mancato rispetto comporta due conseguenze distinte: la perdita della sanzione ridotta e, in caso di successiva iscrizione a ruolo, l’apertura della fase esecutiva con la cartella di pagamento. Va inoltre considerata la sospensione feriale dei termini, che nella prassi degli avvisi bonari copre il periodo dal 1° al 31 agosto: se la comunicazione è ricevuta a fine luglio, il conteggio dei 60 giorni si interrompe per tutto agosto e riprende a settembre.

Sul piano della qualificazione giuridica, va precisato un punto spesso frainteso: la comunicazione di irregolarità, pur non essendo espressamente elencata tra gli atti impugnabili dall’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992, può comunque essere portata davanti al giudice tributario ogni volta che contenga una pretesa impositiva definita nell’importo e nella motivazione. Si tratta però di una facoltà, non di un onere: se il contribuente non la impugna subito, la pretesa non si cristallizza e resta possibile contestarla successivamente in sede di ricorso contro la cartella di pagamento.

Un ulteriore requisito da verificare riguarda le modalità di notifica dell’atto. La comunicazione può essere validamente recapitata tramite servizio postale, messo notificatore al domicilio fiscale, oppure PEC, anche all’indirizzo del professionista delegato quando esiste una delega valida e monitorata. Errori nell’indirizzo del destinatario, nell’identità del soggetto notificatore o nella validità della delega possono rendere la notifica nulla o addirittura inesistente, con l’effetto che i termini di decadenza per l’impugnazione non iniziano nemmeno a decorrere finché il vizio non viene sanato. In termini operativi, questo significa che una comunicazione recapitata all’indirizzo sbagliato, o a un soggetto privo di delega aggiornata, può essere contestata a prescindere dal merito della pretesa relativa alle operazioni inesistenti, semplicemente eccependo l’irregolarità della notifica in sede di ricorso contro l’atto successivo.

Va infine ricordato come si distribuisce, in termini generali, l’onere della prova quando la comunicazione anticipa una contestazione di operazioni inesistenti: nelle operazioni oggettivamente inesistenti l’Amministrazione deve dimostrare, anche con presunzioni semplici, che l’operazione fatturata non è mai stata realizzata; nelle operazioni soggettivamente inesistenti l’Amministrazione deve invece dimostrare sia la fittizietà del fornitore sia la consapevolezza (o la carenza di ordinaria diligenza) del destinatario della fattura. Solo dopo che l’ufficio ha fornito questi elementi, l’onere si sposta sul contribuente, che deve fornire una prova contraria rigorosa e concreta, non limitata a mere affermazioni generiche.

Procedura passo-passo: come muoversi dopo la ricezione

In termini operativi, la sequenza corretta per affrontare una comunicazione che coinvolge operazioni inesistenti si articola in fasi precise, ciascuna con un termine e un interlocutore specifico.

0. Conservazione preventiva della documentazione. Prima ancora che arrivi qualsiasi comunicazione, la miglior difesa contro future contestazioni su operazioni inesistenti si costruisce nella gestione quotidiana dei rapporti commerciali: conservare per l’intero periodo di accertabilità (che con il raddoppio dei termini può estendersi ben oltre i canonici cinque anni) non solo le fatture, ma anche documenti di trasporto, corrispondenza contrattuale, verifiche preliminari sui nuovi fornitori e prove della consegna effettiva di beni o servizi. In termini operativi, un’impresa che adotta prassi di verifica sistematica dei propri fornitori – controllo della visura camerale, riscontro della reale operatività, monitoraggio di eventuali segnalazioni di anomalia – si trova in una posizione difensiva enormemente più solida quando riceve una comunicazione di irregolarità, perché può dimostrare non solo la buona fede nel singolo episodio contestato, ma una condotta di ordinaria diligenza professionale sistematica nel tempo.

1. Verifica dell’identità dell’atto e della competenza dell’ufficio. Prima di ogni valutazione di merito, va controllato se l’atto proviene dall’ufficio territorialmente competente in base al domicilio fiscale del contribuente nel periodo d’imposta interessato. Un vizio di competenza è motivo di nullità rilevabile anche d’ufficio dal giudice, e la giurisprudenza ha già annullato cartelle emesse da uffici diversi da quello competente.

2. Analisi puntuale della motivazione. La comunicazione deve indicare le ragioni della rettifica in modo tale da consentirne la comprensione; se richiama genericamente “operazioni inesistenti” senza specificare quali fatture, quali controparti e quali elementi indiziari sostengono la contestazione, l’atto è generico e diventa impugnabile per carenza di motivazione. In questa fase va ricostruito, fattura per fattura, se si tratta di una contestazione di inesistenza oggettiva (l’operazione non è mai avvenuta) o soggettiva (l’operazione è avvenuta, ma con un fornitore diverso).

3. Raccolta della documentazione probatoria. Grassetta questa fase come la più delicata: per le operazioni soggettivamente inesistenti, la sola fattura regolare, la tracciabilità del pagamento e la regolarità formale della contabilità non bastano a dimostrare la buona fede, perché sono proprio gli strumenti che un sistema fraudolento utilizza per apparire credibile. Serve invece una prova che dimostri la diligenza concretamente esercitata: verifica dell’esistenza operativa del fornitore, coerenza dei prezzi praticati, effettiva ricezione dei beni o della prestazione, tracciabilità della filiera logistica o professionale.

3-bis. Ricostruzione della posizione del fornitore contestato. In termini operativi, un passaggio spesso trascurato consiste nel verificare autonomamente la situazione del fornitore le cui fatture sono oggetto di contestazione: visura camerale aggiornata, eventuale iscrizione a ruolo o procedure concorsuali a suo carico, storico dei rapporti commerciali pregressi con altri clienti. Se il fornitore risulta operativo da anni, con bilanci regolarmente depositati e rapporti commerciali documentabili anche con soggetti terzi, questi elementi rafforzano in modo significativo la posizione del contribuente destinatario della comunicazione, perché rendono meno credibile la tesi della “cartiera” priva di ogni struttura reale. Se invece la verifica conferma le anomalie segnalate dall’ufficio, conviene orientare la strategia verso la regolarizzazione spontanea piuttosto che verso un contenzioso dall’esito prevedibile.

4. Scelta della strada procedurale entro il termine. Il contribuente ha tre opzioni, da valutare in base alla solidità della propria posizione: pagare quanto richiesto beneficiando della sanzione ridotta (opzione sensata solo se la contestazione è oggettivamente fondata); presentare memorie difensive e documentazione all’ufficio prima della scadenza, chiedendo il riesame in autotutela; oppure, se la comunicazione contiene già una pretesa definita, valutare l’impugnazione diretta davanti alla Corte di Giustizia Tributaria entro 60 giorni.

4-bis. Coordinamento con il professionista delegato. Quando la comunicazione viene notificata al commercialista o al consulente incaricato tramite PEC, è essenziale verificare che la delega sia effettivamente valida per l’annualità e per la tipologia di controllo in questione, e che la casella PEC delegata sia monitorata con regolarità: il termine di 90 giorni previsto per questa modalità di notifica decorre comunque dalla data di trasmissione all’intermediario, non dalla data in cui il contribuente ne viene effettivamente a conoscenza, per cui un disallineamento nella comunicazione interna tra professionista e cliente può far perdere termini decisivi anche in buona fede.

5. Gestione parallela del profilo penale. In termini operativi, se gli importi in gioco sono rilevanti o se la contestazione riguarda operazioni oggettivamente inesistenti, occorre valutare da subito il rischio penale: l’art. 8 del D.Lgs. n. 74/2000 punisce l’emissione di fatture per operazioni inesistenti senza soglie minime, mentre l’art. 2 dello stesso decreto punisce l’utilizzatore. Grassetta questo avvertimento: attendere l’esito del contenzioso tributario prima di occuparsi del fronte penale è un errore che può costare una condanna definitiva mentre il ricorso tributario è ancora pendente in Cassazione, perché i due procedimenti seguono binari autonomi.

6. Predisposizione della strategia contenziosa completa. Se l’ufficio non accoglie le controdeduzioni e procede con l’iscrizione a ruolo o con un vero e proprio avviso di accertamento, la comunicazione originaria e i suoi vizi (motivazionali, di competenza, di notifica) diventano motivi di ricorso da far valere contro l’atto successivo, insieme al merito della contestazione sostanziale.

Verifiche sul campo: due simulazioni operative

Simulazione 1 – Operazione soggettivamente inesistente contestata a un’impresa edile. Ipotesi: la società Alfa riceve, il 14 aprile, una comunicazione di irregolarità da controllo automatizzato che disconosce la detrazione IVA per 34.750 € relativa a fatture emesse da un fornitore di materiali edili, ritenuto una società cartiera priva di dipendenti e magazzini. Il termine di 60 giorni scade, salvo sospensione feriale, il 13 giugno (non essendo compreso agosto nel computo). Alfa recupera i documenti di trasporto, le fotografie del cantiere con i materiali consegnati e gli estratti conto che dimostrano pagamenti tracciati a prezzi in linea con il mercato. Presenta memoria difensiva entro il termine, allegando tale documentazione: l’ufficio, in sede di autotutela, riduce la contestazione a 9.200 €, relativa a sole tre fatture per cui non viene fornita prova della consegna. Se Alfa avesse ignorato il termine, l’intero importo di 34.750 € sarebbe stato iscritto a ruolo con sanzione piena.

Simulazione 2 – Contestazione di operazione oggettivamente inesistente con conseguenze penali. Ipotesi: il professionista Beta riceve, il 3 ottobre, una lettera di compliance che segnala una fattura di 21.300 € emessa nei suoi confronti da un soggetto che, dai controlli incrociati, risulta non aver mai svolto alcuna attività reale (nessun bilancio depositato, nessuna utenza, sede legale coincidente con un domicilio privato disabitato). Poiché l’importo supera la soglia di rilevanza penale per l’utilizzatore e la fattispecie riguarda un’operazione mai avvenuta, Beta – su consiglio del proprio difensore – non si limita a rispondere sul piano tributario, ma valuta immediatamente anche l’esposizione penale ex art. 2 D.Lgs. 74/2000. Presenta una dichiarazione integrativa che stralcia la fattura contestata, versa la maggiore imposta con ravvedimento operoso prima che l’anomalia si trasformi in un vero e proprio accertamento, e conserva la documentazione dell’intera operazione riparatoria: tale condotta, se completa e tempestiva, può incidere sulla punibilità penale secondo l’art. 13 del D.Lgs. n. 74/2000.

Simulazione 3 – Lettera di compliance su anomalia da esterometro con fornitore estero fittizio. Ipotesi: la ditta individuale Gamma riceve, il 22 maggio, una comunicazione di anomalia che segnala una fattura di acquisto intracomunitario da 17.980 € verso un operatore con sede in un altro Stato UE, il cui numero identificativo IVA risulta, dai controlli incrociati del sistema VIES, non più valido dalla data dell’operazione. La lettera non contiene un termine perentorio, ma invita a verificare la posizione entro 30 giorni. Gamma effettua un controllo interno e scopre che, effettivamente, il fornitore aveva cessato l’attività prima dell’emissione della fattura e che i beni non sono mai stati consegnati presso il proprio magazzino, come confermato dall’assenza di documenti di trasporto. Riconoscendo l’anomalia come reale, Gamma presenta una dichiarazione integrativa che espunge la detrazione IVA indebitamente operata e versa quanto dovuto con ravvedimento operoso, ottenendo così una sanzione ridotta significativamente rispetto a quella che sarebbe stata applicata in un successivo accertamento formale, ed evitando al contempo la trasmissione degli atti alla Procura, poiché l’importo resta sotto la soglia di rilevanza penale per l’utilizzatore.

Casi particolari

Non tutte le situazioni seguono lo schema standard. Vanno segnalati almeno quattro scenari che richiedono un approccio diverso rispetto alla procedura ordinaria descritta nei paragrafi precedenti.

Reverse charge e neutralità apparente dell’IVA. Alcuni contribuenti ritengono che, in presenza del meccanismo del reverse charge, l’operazione sia per definizione neutra ai fini IVA e quindi priva di conseguenze anche se il fornitore risulta fittizio. Non è così: la neutralità tecnica del meccanismo contabile non esclude l’indetraibilità quando l’operazione si inserisce in un disegno fraudolento di cui il cessionario era, o avrebbe dovuto essere, consapevole.

Fatture per operazioni parzialmente inesistenti. Esiste infine un’ipotesi intermedia, meno discussa ma ricorrente nella prassi: la fattura che documenta un’operazione realmente avvenuta, ma per una quantità o un valore superiore a quello effettivo. In questi casi la contestazione non investe l’intera fattura, bensì solo la parte eccedente rispetto al reale valore della prestazione, e la difesa deve quindi concentrarsi sulla ricostruzione puntuale della quota realmente giustificata, per contenere il recupero fiscale alla sola porzione effettivamente indebita.

Assoluzione penale e procedimento tributario autonomo. Capita che il contribuente, assolto in sede penale con formula piena per gli stessi fatti, ritenga automaticamente chiuso anche il fronte tributario. I due giudizi restano autonomi: l’assoluzione penale, specie se fondata su un giudizio abbreviato o su elementi diversi da quelli valutati dal giudice tributario, non vincola la Corte di Giustizia Tributaria, che può comunque ritenere provata, con criteri probatori meno rigorosi rispetto al processo penale, la fittizietà soggettiva dell’operazione.

Deducibilità dei costi anche a fronte di IVA indetraibile. Nelle sole operazioni soggettivamente inesistenti (mai in quelle oggettivamente inesistenti), il contribuente può conservare la deducibilità dei costi ai fini delle imposte dirette, a condizione di dimostrarne effettività, inerenza e certezza, anche quando l’IVA relativa alla medesima fattura viene recuperata dall’ufficio. Si tratta di una distinzione che, se correttamente valorizzata in sede difensiva, può ridurre in modo significativo l’impatto economico complessivo della contestazione.

Catena di fatturazione con più intermediari. Nelle contestazioni più complesse, la fattura ricevuta dal contribuente non proviene direttamente dal soggetto fittizio, ma da un intermediario apparentemente regolare che a sua volta si è rifornito da una società cartiera più a monte nella catena. In questi casi la difesa deve concentrarsi sulla dimostrazione che il contribuente non poteva ragionevolmente conoscere le irregolarità presenti nei passaggi precedenti della catena, di cui non aveva alcuna visibilità diretta, distinguendo nettamente la propria posizione da quella di chi ha effettivamente interposto la società fittizia.

Prezzi incongrui senza inesistenza dell’operazione. Un altro equivoco frequente riguarda le fatture con importi che l’ufficio ritiene sproporzionati rispetto al valore di mercato del bene o del servizio. Uno scostamento di prezzo, da solo, non trasforma automaticamente un’operazione reale in un’operazione inesistente: la giurisprudenza penale ha escluso la configurazione del reato di false fatturazioni quando i pagamenti risultano effettivamente avvenuti, anche a fronte di prezzi che l’Amministrazione considera incongrui, perché l’elemento decisivo resta l’effettività della transazione sottostante, non la sua convenienza economica.

Su questo terreno la continuità della strategia difensiva, dalla prima memoria fino all’eventuale giudizio di legittimità, è decisiva: l’Avv. Giuseppe Angelo Monardo segue personalmente il contenzioso in tutti i gradi in qualità di cassazionista, evitando che il cambio di difensore nel passaggio da un grado all’altro comprometta la coerenza delle argomentazioni già impostate.

Domande frequenti

La comunicazione di irregolarità per operazioni inesistenti è già una richiesta di pagamento definitiva? Dipende dal tipo di atto. Se è una comunicazione ex art. 36-bis o 36-ter DPR 600/1973 (o 54-bis DPR 633/1972), contiene già un importo quantificato con sanzione ridotta e termine di pagamento. Se è una lettera di compliance, ha natura solo informativa e non richiede un pagamento immediato, ma ignorarla espone a un successivo controllo formale con sanzioni piene.

Posso pagare subito per chiudere la vicenda anche se ritengo la contestazione infondata? È sconsigliabile quando esistono elementi difensivi solidi, perché il pagamento con sanzione ridotta non impedisce comunque conseguenze penali se l’importo supera le soglie di rilevanza, e riconosce implicitamente la fondatezza della pretesa. Conviene sempre una verifica preliminare della documentazione disponibile prima di scegliere questa strada.

Cosa succede se non rispondo entro il termine indicato? L’ufficio procede all’iscrizione a ruolo con sanzione piena (fino al 25-30% a seconda della data della violazione) e, in caso di importi rilevanti, può trasmettere gli atti alla Procura per l’avvio di un procedimento penale autonomo, che segue tempistiche e regole probatorie proprie.

La regolarità dei pagamenti tracciati mi mette al riparo dalla contestazione? No, non da sola. Nelle operazioni soggettivamente inesistenti la giurisprudenza ha più volte chiarito che la tracciabilità del pagamento, la regolarità formale delle fatture e la tenuta corretta della contabilità sono proprio gli strumenti utilizzati per far apparire reale un’operazione fittizia, e quindi non bastano a dimostrare la buona fede del contribuente.

Qual è la differenza pratica tra operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti ai fini della difesa? Nelle operazioni oggettivamente inesistenti l’Amministrazione deve provare che l’operazione non è mai avvenuta, ma non deve dimostrare la malafede del contribuente; in questo caso né l’IVA né i costi sono recuperabili. Nelle operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve anche provare la consapevolezza (o la mancanza di diligenza) del destinatario della fattura; qui, se il contribuente dimostra l’effettività dell’operazione sottostante, può conservare almeno la deducibilità dei costi.

Conviene sempre impugnare subito la comunicazione di irregolarità o è meglio attendere la cartella? Non esiste una regola unica: impugnare subito consente di affrontare il merito immediatamente, ma comporta comunque il rischio che l’ente proceda ugualmente con l’iscrizione a ruolo durante il giudizio. In alcuni casi è più efficiente concentrare gli sforzi difensivi sulla memoria in fase di contraddittorio, riservando l’impugnazione all’atto successivo se la contestazione non viene ridimensionata.

Se il fornitore contestato risulta condannato in sede penale, questo automaticamente prova la mia responsabilità? No. La condanna penale a carico dell’emittente delle fatture riguarda la sua posizione, non necessariamente quella del destinatario. Perché la contestazione regga anche nei confronti di chi ha ricevuto e utilizzato la fattura, l’Amministrazione deve comunque dimostrare, separatamente, la consapevolezza o la carenza di diligenza di quest’ultimo rispetto al meccanismo fraudolento, salvo il caso in cui il destinatario stesso sia stato parte attiva dell’accordo simulatorio.

Posso chiedere la rateizzazione delle somme dovute anche se ho intenzione di impugnare l’atto? Sì. La rateizzazione e l’impugnazione non sono alternative reciprocamente escludenti: è possibile richiedere il pagamento dilazionato per contenere l’impatto finanziario immediato, riservandosi comunque di proseguire il contenzioso di merito sulla parte di pretesa ritenuta infondata, fermo restando che il mancato rispetto della prima rata comporta la decadenza dal beneficio della dilazione.

Se in passato ho già regolarizzato una fattura simile con lo stesso fornitore, questo mi tutela per le fatture successive? Non automaticamente. Ogni fattura va valutata singolarmente, perché la posizione del fornitore può cambiare nel tempo: un soggetto realmente operativo in un determinato periodo può diventare una società cartiera successivamente, ad esempio dopo aver cessato l’attività reale pur continuando a emettere documenti. Una precedente regolarizzazione dimostra comunque la buona fede complessiva del contribuente e può essere allegata come elemento a supporto della propria diligenza generale nei rapporti commerciali.

Cosa cambia se la comunicazione riguarda una società invece di una persona fisica o una ditta individuale? Il perimetro probatorio resta sostanzialmente lo stesso, ma nel caso delle società la contestazione può estendersi anche alla responsabilità degli amministratori, specialmente quando emergono elementi che indicano una loro diretta consapevolezza del meccanismo fraudolento; in questi casi la difesa deve essere impostata contemporaneamente sul piano della società e su quello personale dei singoli amministratori coinvolti.

Il quadro giurisprudenziale

La materia è stata oggetto di numerosi interventi della Corte di Cassazione negli ultimi due anni, che hanno progressivamente definito sia il perimetro procedurale della comunicazione di irregolarità sia il regime probatorio delle operazioni inesistenti.

Sul versante procedurale, la Cassazione, con ordinanza n. 16163/2025, ha ribadito che l’ufficio deve sempre comunicare l’esito del controllo formale prima di iscrivere a ruolo le somme, anche quando il contribuente non abbia collaborato durante l’istruttoria; l’omissione rende illegittima la successiva cartella. Questo principio riprende un orientamento già consolidato dalla sentenza n. 15312/2014, che per prima aveva sancito la nullità della cartella emessa senza previa comunicazione nel controllo formale ex art. 36-ter. La sentenza n. 6248/2024 ha chiarito che l’avviso bonario è un atto dovuto e che, anche quando presenta vizi formali o non viene inviato, il contribuente conserva comunque il diritto alle riduzioni di sanzione previste dalla disciplina generale. Non sempre, però, la comunicazione è obbligatoria: con ordinanza n. 25169/2025, la Corte ha affermato che l’avviso bonario non è necessario quando dal controllo automatico emerge solo un omesso o insufficiente versamento privo di qualsiasi margine interpretativo, mentre con ordinanza n. 28785/2025 ha specificato che il controllo automatizzato ex art. 36-bis può essere utilizzato per disconoscere un credito d’imposta solo se l’irregolarità emerge da dati certi, senza necessità di valutazioni discrezionali: in caso contrario, l’ufficio deve attivare un vero procedimento di accertamento con contraddittorio pieno.

Sul versante sostanziale, relativo alla distinzione tra operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti, la Cassazione ha offerto negli ultimi mesi un quadro particolarmente ricco. Con ordinanza n. 31502/2025, la Corte ha ribadito la distinzione strutturale tra le due fattispecie: per le operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare, anche in via indiziaria, sia la fittizietà del fornitore sia la consapevolezza (o la carenza di ordinaria diligenza) del destinatario; per quelle oggettivamente inesistenti, invece, è sufficiente provare che l’operazione non è mai stata posta in essere, senza necessità di dimostrare la malafede del contribuente. Questo principio è stato ulteriormente rafforzato dalle ordinanze nn. 27042, 27053 e 27071 del 2025, tutte pronunciate a distanza di un giorno l’una dall’altra, secondo cui la prova contraria che il contribuente deve fornire non può limitarsi alla mera non consapevolezza, ma deve tradursi nella dimostrazione di una diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e proporzionalità rispetto alle circostanze concrete; le stesse pronunce precisano che la regolarità formale della contabilità e la tracciabilità dei pagamenti non sono sufficienti a dimostrare la buona fede, proprio perché sono gli strumenti tipicamente utilizzati per far apparire reale un’operazione fittizia.

Sul tema della prova presuntiva a carico dell’Amministrazione, l’ordinanza n. 25044/2025 ha chiarito che il Fisco può dimostrare, anche solo con indizi oggettivi, la consapevolezza del cessionario di partecipare a una frode, e che il meccanismo del reverse charge non elimina l’indetraibilità dell’IVA quando l’operazione risulti fittizia o fraudolenta, richiamando sul punto anche i principi espressi dalle Sezioni Unite. Quanto alla deducibilità dei costi, la sentenza n. 8716/2025 ha stabilito che, nelle sole operazioni soggettivamente inesistenti, i costi restano deducibili se il contribuente ne dimostra effettività, inerenza e certezza, mentre nelle operazioni oggettivamente inesistenti tale deduzione è sempre esclusa, indipendentemente dalla regolarità formale della documentazione. Le pronunce più recenti confermano e consolidano questo impianto: l’ordinanza n. 1111/2026 ha ribadito che l’Amministrazione assolve il proprio onere probatorio nelle operazioni oggettivamente inesistenti dimostrando, anche tramite presunzioni semplici, che l’emittente della fattura è un soggetto privo di struttura operativa reale, mentre l’ordinanza n. 3135/2026 ha cassato una decisione di merito che aveva valutato gli elementi indiziari in modo parcellizzato invece che nel loro complesso, ribadendo che la prova della consapevolezza della frode non richiede la certezza assoluta della complicità del contribuente, ma solo la dimostrazione che un operatore accorto avrebbe potuto percepire l’anomalia della controparte. Infine, sul piano dell’onere probatorio a carico dell’Amministrazione nelle operazioni oggettivamente inesistenti, resta punto di riferimento consolidato il principio, ripreso da numerose pronunce successive, secondo cui è sufficiente indicare elementi anche solo indiziari dell’assenza di una struttura organizzativa idonea (locali, mezzi, personale, utenze) per trasferire sul contribuente l’onere di provare l’effettiva esistenza dell’operazione contestata.

A completamento del quadro sull’onere della prova nelle operazioni oggettivamente inesistenti, un orientamento ormai granitico – ripreso anche dalla giurisprudenza di merito e richiamato a più riprese dalla stessa Cassazione (tra le pronunce di riferimento sul punto, nn. 20059/2024, 9723/2024 e 28628/2021) – ribadisce che l’Amministrazione può assolvere il proprio onere anche solo con elementi indiziari relativi all’assenza di una struttura organizzativa idonea presso l’emittente, senza dover fornire una prova diretta e certa dell’inesistenza dell’operazione; una volta forniti tali indizi, la regolarità formale della fattura, la tenuta della contabilità e persino la tracciabilità del pagamento non sono sufficienti a superare la presunzione, perché sono proprio gli elementi che un’operazione simulata utilizza per apparire genuina. Sul versante specificamente sanzionatorio, la giurisprudenza precisa inoltre che la colpa si presume: è il contribuente a dover dimostrare l’assenza assoluta di colpa, ossia una ignoranza incolpevole non superabile nemmeno con la massima diligenza esigibile, per evitare l’applicazione delle sanzioni amministrative collegate alla contestazione.

Sul fronte più propriamente penale, va segnalato che la giurisprudenza di legittimità ha in più occasioni chiarito i confini applicativi del reato di utilizzo di fatture per operazioni inesistenti: da un lato è stato escluso che la sola incongruenza dei prezzi, in presenza di pagamenti effettivamente avvenuti, integri di per sé una falsa fatturazione, dall’altro è stato riconosciuto che una condotta riparatoria completa, con l’integrale versamento del debito tributario anche in forma rateale prima della conclusione del dibattimento, può condurre a una rilevante attenuazione della pena o, nei casi di particolare tenuità del fatto debitamente documentata, alla non punibilità. Questi principi rendono evidente perché, in termini operativi, la scelta di regolarizzare tempestivamente la propria posizione fiscale – quando la contestazione è effettivamente fondata – non sia soltanto una scelta di convenienza tributaria, ma possa incidere direttamente sull’esito del procedimento penale collegato.

Cosa può fare lo Studio Monardo

Di fronte a una comunicazione di irregolarità che coinvolge operazioni inesistenti, la difesa deve muoversi contemporaneamente su più fronti – procedurale, probatorio, fiscale e spesso penale – entro termini stretti. Lo Studio mette a disposizione un percorso strutturato:

1. Analizziamo la comunicazione ricevuta per stabilire se si tratta di un atto già impugnabile (comunicazione di irregolarità con pretesa definita) o di una semplice lettera di compliance, individuando conseguentemente i termini reali a disposizione.
2. Verifichiamo la competenza dell’ufficio emittente e la regolarità della notifica, elementi che, se viziati, possono da soli condurre all’annullamento dell’atto.
3. Ricostruiamo, fattura per fattura, la natura della contestazione, distinguendo le ipotesi di inesistenza oggettiva da quelle di inesistenza soggettiva, perché la strategia probatoria cambia radicalmente tra i due casi.
4. Raccogliamo e organizziamo la documentazione a supporto della buona fede o dell’effettività dell’operazione: documenti di trasporto, corrispondenza commerciale, tracciabilità della filiera, elementi che dimostrino la reale operatività del fornitore contestato.
5. Predisponiamo le memorie difensive da presentare all’ufficio entro il termine di 60 (o 90) giorni, con l’obiettivo di ottenere un ridimensionamento della pretesa già in fase di contraddittorio.
6. Impugniamo l’atto davanti alla Corte di Giustizia Tributaria competente quando la comunicazione contiene una pretesa definita e le controdeduzioni non vengono accolte in autotutela.
7. Valutiamo in parallelo l’esposizione penale, coordinandoci con il profilo tributario per evitare che le due difese si contraddicano o che una condotta riparatoria fiscale tardiva pregiudichi le possibilità di non punibilità previste dalla normativa penale-tributaria.
8. Gestiamo la fase esecutiva successiva, se la cartella di pagamento viene comunque notificata, facendo valere in quella sede anche i vizi dell’atto presupposto non ancora sanati.
9. Coordiniamo i profili bancari e finanziari collegati, quando la contestazione di operazioni inesistenti si accompagna a segnalazioni verso il sistema creditizio o a richieste di rientro da parte degli istituti bancari.
10. Curiamo, quando ricorrono i presupposti, la definizione agevolata o la rateizzazione delle somme dovute, per contenere l’impatto finanziario immediato mentre prosegue il contenzioso di merito.
11. Verifichiamo autonomamente la posizione del fornitore contestato, acquisendo visure camerali, bilanci e riscontri documentali che possano rafforzare la tesi difensiva sull’effettiva operatività della controparte commerciale.
12. Predisponiamo le condotte riparatorie rilevanti ai fini penal-tributari, calcolando con precisione imposta, interessi e sanzioni da versare prima della conclusione del dibattimento, quando la regolarizzazione integrale può incidere sulla punibilità o sulla misura della pena.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC (Organismo di Composizione della Crisi); Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021. In una materia come questa, dove il contenzioso può proseguire fino in Cassazione e dove spesso si intreccia con difficoltà finanziarie dell’impresa coinvolta, la qualifica di cassazionista consente allo Studio di seguire personalmente ogni grado di giudizio con la stessa linea difensiva, senza interruzioni nel passaggio tra un grado e l’altro; e quando la contestazione fiscale genera anche una crisi di liquidità, le competenze in materia di sovraindebitamento e di negoziazione della crisi d’impresa permettono di affrontare in modo coordinato sia il fronte tributario sia quello debitorio complessivo. Lo staff multidisciplinare, composto da avvocati e commercialisti che lavorano sullo stesso fascicolo, garantisce che l’analisi contabile delle fatture contestate e l’impostazione giuridica della difesa procedano di pari passo, senza i tempi morti che derivano dal ricorso a consulenti separati e non coordinati tra loro.

Oggettivamente o soggettivamente inesistenti: una tabella di orientamento

Per fissare in modo operativo la distinzione più importante di tutto l’articolo, è utile riepilogare in forma sintetica le differenze pratiche tra le due fattispecie, perché è da questa distinzione che discende l’intera strategia difensiva, dalla raccolta della documentazione fino alla scelta se impugnare subito o attendere l’atto successivo.

In termini operativi, il primo obiettivo di ogni difesa in questa materia dovrebbe essere proprio quello di ottenere, già nella fase del contraddittorio con l’ufficio, la riqualificazione di un’eventuale contestazione di inesistenza oggettiva in una di inesistenza soggettiva: la differenza, come emerge dalla tabella, non è solo terminologica, ma incide direttamente sulla possibilità di salvare almeno la deducibilità dei costi e, in prospettiva, sulla stessa configurabilità del reato.

Va inoltre segnalato che la distinzione rileva anche ai fini del raddoppio dei termini di accertamento previsto dagli articoli 43 del DPR n. 600/1973 e 57 del DPR n. 633/1972: tale raddoppio opera quando sussistono seri indizi di reato che facciano insorgere l’obbligo di denuncia penale, indipendentemente dal fatto che la denuncia sia stata effettivamente presentata o che il procedimento penale si sia concluso con un’archiviazione, e non si applica invece all’IRAP, i cui illeciti non sono presidiati da sanzioni penali. Questo significa che, nelle contestazioni più gravi relative a operazioni oggettivamente inesistenti, l’ufficio può risalire ad annualità che altrimenti sarebbero già prescritte, un elemento che la difesa deve sempre verificare preliminarmente per stabilire se la pretesa è tempestiva.

In sintesi

Una comunicazione di irregolarità che richiama operazioni inesistenti non va mai gestita con superficialità né affrontata da soli con un pagamento frettoloso: la distinzione tra inesistenza oggettiva e soggettiva decide letteralmente l’esito della vertenza, e il termine di 60 giorni per rispondere o impugnare è l’unica finestra realmente efficace per raccogliere prove e contenere sia le sanzioni tributarie sia l’eventuale esposizione penale. Lo Studio Monardo affronta questa materia perché combina, in un’unica squadra, la difesa tributaria fino in Cassazione con le competenze bancarie e di gestione della crisi d’impresa necessarie quando la contestazione fiscale mette sotto pressione la tenuta finanziaria dell’attività.

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