Perché conta più la giurisprudenza che la lettera della norma

Quando arriva una comunicazione di irregolarità che segnala compensi professionali non dichiarati, il primo istinto è cercare la risposta nel testo dell’articolo 36-bis o 36-ter del DPR 600/1973. Ma chi si occupa di questi casi ogni giorno sa che la vera partita si gioca altrove: negli orientamenti della Cassazione, che negli ultimi anni hanno riscritto in profondità confini che la norma, da sola, lascia ambigui. Quando la comunicazione è dovuta, se è impugnabile, cosa succede se il compenso segnalato non coincide con quanto realmente incassato, quali sanzioni si applicano e in che termini: sono tutte domande a cui risponde, in pratica, non l’articolo di legge ma la sentenza che lo ha interpretato l’ultima volta. Questo articolo raccoglie le decisioni che un professionista – o il suo consulente – deve conoscere per capire cosa fare davvero quando riceve un avviso di questo tipo, traducendo ogni principio giuridico nella sua conseguenza pratica.

Il tema, del resto, non riguarda solo i grandi studi professionali o le posizioni fiscali complesse: colpisce, con la stessa frequenza, il libero professionista che lavora con pochi committenti abituali, l’artigiano-professionista con partita IVA che fattura prestazioni occasionali, il consulente che collabora stabilmente con enti pubblici o privati soggetti a ritenuta d’acconto. In tutti questi casi, il meccanismo dell’incrocio automatizzato tra i dati dichiarati dal committente e quelli dichiarati dal professionista può generare segnalazioni che, a un primo sguardo, appaiono come errori inspiegabili, ma che nascondono spesso situazioni giuridicamente ben definite dalla giurisprudenza qui ricostruita – situazioni che, se affrontate con la strategia corretta fin dai primi giorni, si risolvono quasi sempre a favore del contribuente che ha effettivamente rispettato i propri obblighi fiscali.

Questo è precisamente il terreno su cui lo Studio Monardo costruisce le proprie strategie difensive: la capacità di seguire il contenzioso tributario dal primo confronto con l’Ufficio fino, se necessario, all’ultimo grado di giudizio davanti alla Corte di Cassazione, mantenendo la stessa linea difensiva e lo stesso impianto argomentativo costruito fin dall’inizio. Una comunicazione di irregolarità mal gestita nei primi trenta giorni può trasformarsi in una cartella difficile da annullare due anni dopo: la coerenza della strategia, dal principio alla fine, è ciò che fa la differenza.

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Il quadro normativo in breve

Prima di entrare nella giurisprudenza, serve fissare in poche righe la cornice normativa su cui le sentenze si sono innestate, perché senza quella base i principi affermati dai giudici restano astratti.

L’articolo 36-bis del DPR 600/1973 disciplina il controllo automatizzato delle dichiarazioni: l’Agenzia delle Entrate incrocia i dati dichiarati dal contribuente con quelli già in possesso dell’anagrafe tributaria – tra cui le certificazioni uniche trasmesse dai committenti che hanno corrisposto compensi professionali – e segnala eventuali scostamenti. È qui che nasce, tipicamente, la contestazione di compensi professionali non dichiarati: il sostituto d’imposta (il cliente, lo studio, l’ente che ha pagato la prestazione) comunica di aver corrisposto un certo importo e operato una ritenuta, ma quell’importo non compare, o compare in misura diversa, nella dichiarazione del professionista.

L’articolo 36-ter disciplina invece il controllo formale, più approfondito: qui l’Ufficio può chiedere al contribuente di esibire fatture, contratti, estratti conto e le certificazioni delle ritenute subite, per verificare non solo la correttezza aritmetica ma la sostanza delle operazioni dichiarate. È il terreno su cui si giocano le contestazioni relative allo scomputo delle ritenute d’acconto, specialmente quando il committente ha trattenuto l’imposta ma non l’ha versata, o non ha rilasciato la certificazione.

Le due procedure, pur muovendo dallo stesso presupposto – l’incrocio tra dati dichiarati e dati già in possesso dell’Anagrafe Tributaria – hanno tempi e poteri istruttori differenti. Il controllo automatizzato ex articolo 36-bis è, per definizione, un controllo di secondo livello che si limita ai dati già presenti nel sistema informativo, senza margini di discrezionalità valutativa: corregge errori di calcolo, verifica la tempestività dei versamenti, confronta gli importi dichiarati con quelli certificati dai sostituti d’imposta. Il controllo formale ex articolo 36-ter, invece, presuppone una selezione più mirata dei fascicoli da verificare e consente all’Ufficio di richiedere documentazione integrativa, di valutare la sussistenza delle condizioni per deduzioni e detrazioni, e – punto decisivo per i compensi professionali – di escludere in tutto o in parte lo scomputo delle ritenute d’acconto non risultanti da certificazioni del sostituto, salvo che il contribuente non fornisca prova equivalente. Questa distinzione tra i due tipi di controllo, spesso trascurata da chi riceve l’atto, è invece decisiva per capire quali argomenti difensivi sono spendibili e in quale sede: un errore di merito sulla sussistenza di un compenso, ad esempio, si difende diversamente a seconda che la contestazione nasca da un controllo automatizzato o da un controllo formale già istruito con richiesta di documenti.

L’articolo 25 del DPR 600/1973 impone al committente-sostituto d’imposta di operare una ritenuta del 20% sui compensi di lavoro autonomo e di versarla all’Erario; l’articolo 22 del TUIR consente al professionista di scomputare quella ritenuta dall’imposta lorda dovuta. Quando questo meccanismo si inceppa – per omesso versamento del sostituto, per mancata certificazione, o per un disallineamento tra quanto dichiarato dal committente nel modello 770/Certificazione Unica e quanto dichiarato dal professionista – scatta la comunicazione di irregolarità.

L’articolo 6, comma 5, dello Statuto dei diritti del contribuente (L. 212/2000) impone all’Amministrazione di comunicare l’esito del controllo quando emergono incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, prima di procedere all’iscrizione a ruolo. Ed è proprio sul perimetro di questo obbligo – quando è davvero dovuto, e quando invece l’Ufficio può saltarlo – che si è concentrata gran parte del lavoro interpretativo della Cassazione degli ultimi anni, insieme al tema, altrettanto discusso, dell’impugnabilità autonoma di questi atti davanti al Giudice Tributario.

Un ultimo tassello normativo utile a inquadrare la materia riguarda i termini. Per le comunicazioni elaborate fino al 31 dicembre 2024 il termine ordinario per il pagamento con sanzione ridotta era di trenta giorni; per quelle elaborate dal 1° gennaio 2025 il termine è stato ampliato a sessanta giorni, che diventano novanta se la comunicazione viene resa disponibile in via telematica all’intermediario delegato. Questi termini sono inoltre sospesi durante il periodo feriale, che l’ordinamento fissa esclusivamente dal 1° al 31 agosto: nessun’altra data, nessun conteggio a 45 giorni, si applica in questa materia. Comprendere con esattezza da quale comunicazione decorrono questi termini – la prima, o l’eventuale seconda comunicazione emessa a seguito di chiarimenti forniti dal contribuente – è spesso decisivo per non perdere il beneficio della sanzione ridotta, come si vedrà più avanti analizzando le pronunce specifiche sul punto.

L’orientamento consolidato

Su alcuni punti cruciali la giurisprudenza di legittimità ha ormai raggiunto una linea stabile, costruita attraverso pronunce che si richiamano l’una all’altra in modo coerente.

Il primo principio consolidato riguarda l’obbligo di comunicazione preventiva. La Cassazione, con l’ordinanza n. 22035 del 28 ottobre 2010, ha chiarito che l’Amministrazione finanziaria non deve sempre comunicare l’esito della liquidazione automatizzata: l’obbligo scatta solo quando dal controllo emerge un risultato diverso da quello indicato in dichiarazione, cioè quando ci sono margini di incertezza da chiarire col contribuente. In altre parole: se il professionista ha semplicemente omesso di versare un’imposta che lui stesso aveva correttamente dichiarato, l’Ufficio può procedere direttamente senza passare per l’avviso bonario. Ma se la contestazione riguarda un compenso che il professionista sostiene di non aver mai dichiarato perché mai percepito, o percepito in misura diversa, quella è proprio l’ipotesi di “incertezza” che impone il contraddittorio preventivo.

Questo principio è stato ribadito e affinato dalla Cassazione con l’ordinanza n. 33344 del 1° agosto 2019: la Sezione Tributaria ha precisato che il contraddittorio preventivo nei controlli automatizzati non è una regola assoluta, ma resta circoscritto ai casi in cui emergano discrepanze interpretabili in più modi. Calato nella pratica: quando la contestazione di compensi professionali non dichiarati nasce da un disallineamento tra CU/modello 770 del committente e la dichiarazione del professionista, questo è tipicamente un caso che richiede spiegazioni – non un mero errore aritmetico – e dunque l’avviso bonario è dovuto.

Questa distinzione, apparentemente sottile, ha conseguenze molto concrete sul piano difensivo. La Cassazione, occupandosi negli anni di casi analoghi in tema di cartelle emesse a seguito di controllo automatizzato (Cass. n. 1711/2018, Cass. n. 28034/2022, Cass. n. 5981/2024), ha più volte ribadito che la notifica della cartella senza previo avviso bonario resta legittima ogniqualvolta la pretesa derivi direttamente dal mancato versamento di somme già esposte in dichiarazione dallo stesso contribuente: in quel caso non c’è nulla da “chiarire”, perché il contribuente aveva già ammesso il debito. Ma quando la contestazione riguarda l’esistenza o l’ammontare stesso di un compenso – cioè un dato che il professionista non ha mai riconosciuto come proprio, o ha riconosciuto in misura diversa – la situazione cambia di natura: non si tratta più di riscuotere un debito ammesso, ma di accertare un fatto controverso, ed è proprio questo il presupposto che, secondo l’orientamento sopra richiamato, rende necessario il contraddittorio preventivo.

Il secondo principio consolidato riguarda le conseguenze dell’omissione di questa comunicazione quando era invece obbligatoria. Una linea giurisprudenziale più risalente ma mai smentita (Cass. n. 15312/2014, Cass. n. 3948/2011, Cass. n. 8342/2012) ha stabilito che l’omesso invio della comunicazione prevista dall’articolo 36-ter, quando dovuta, rende nulla la successiva cartella di pagamento. La Suprema Corte, con la sentenza n. 6248 depositata l’8 marzo 2024, ha confermato e attualizzato questo principio, precisando che il contribuente a cui viene notificata la cartella senza essere stato preceduto dall’avviso bonario dovuto ha comunque diritto alla riduzione delle sanzioni, perché l’articolo 2, comma 2, del D.Lgs. 462/1997 lega quel beneficio al pagamento tempestivo, non alla mera ricezione formale dell’atto. La ricaduta pratica: anche quando l’Ufficio ha sbagliato a non inviare l’avviso bonario, il professionista non resta senza tutela sulle sanzioni, ma deve comunque muoversi rapidamente una volta che scopre l’irregolarità, ad esempio tramite la cartella.

Su un piano più operativo, un principio altrettanto consolidato riguarda la sanzione ridotta legata al pagamento tempestivo. La Cassazione, con l’ordinanza n. 25287 del 25 ottobre 2017, ha chiarito che il beneficio della riduzione delle sanzioni a un terzo (10% invece del 30% ordinario) spetta solo se il contribuente provvede al pagamento prima dell’iscrizione a ruolo, entro i termini stabiliti dalla comunicazione: una volta iscritto a ruolo l’importo e notificata la cartella, quel beneficio non è più recuperabile con il semplice pagamento tardivo. Questo principio è stato ulteriormente precisato dalla Cassazione con l’ordinanza n. 27817 del 22 settembre 2022, secondo cui, quando il contribuente fornisce chiarimenti all’Ufficio e riceve una seconda comunicazione con la rideterminazione delle somme dovute in autotutela, il termine di trenta giorni per il pagamento con sanzione ridotta decorre da questa seconda comunicazione, non dalla prima. Tradotto in pratica per chi contesta un compenso professionale: se dopo aver fornito chiarimenti (ad esempio dimostrando l’incasso netto di una ritenuta) l’Ufficio rideterminasse comunque, anche solo in parte, l’importo dovuto, il professionista mantiene comunque il diritto alla sanzione ridotta, purché paghi entro trenta giorni da questa nuova comunicazione.

Il terzo principio consolidato, forse il più rilevante sul piano strategico, riguarda l’impugnabilità autonoma della comunicazione di irregolarità. Contrariamente a quanto per anni sostenuto dalla prassi amministrativa – che qualificava questi atti come meri inviti interlocutori, non impugnabili davanti alla Commissione (oggi Corte di giustizia) Tributaria – la Cassazione, con la sentenza n. 1230 del 2020, ha affermato che l’elenco degli atti impugnabili contenuto nell’articolo 19 del D.Lgs. 546/1992 ha natura tassativa ma non preclude un’interpretazione estensiva: se la comunicazione porta a conoscenza del contribuente una pretesa tributaria ben individuata, esplicitandone le ragioni fattuali e giuridiche, quella comunicazione è impugnabile subito, senza dover attendere l’iscrizione a ruolo e la cartella. Tradotto in pratica: quando la comunicazione di irregolarità per compensi professionali non dichiarati contiene già l’importo preteso e la sua motivazione, conviene valutare l’impugnazione immediata, entro sessanta giorni, invece di aspettare un atto successivo che potrebbe già essere tardivo da contestare.

Un quarto filone, meno discusso ma altrettanto stabile, riguarda il rapporto tra comunicazione di irregolarità e omessa presentazione della dichiarazione. Le Sezioni Unite della Cassazione, con la sentenza n. 17758 del 2016, confermata dalla Cassazione con l’ordinanza n. 28773 del 2021, hanno chiarito che quando il contribuente non ha presentato affatto la dichiarazione, l’Ufficio può iscrivere a ruolo direttamente gli importi risultanti dall’incrocio dei dati (ad esempio l’IVA dovuta su fatture emesse e mai dichiarate) senza contraddittorio preventivo, trattandosi di un controllo formale su un’omissione totale, privo di margini valutativi. Questo principio, pur riguardando un perimetro diverso da quello dei compensi professionali dichiarati ma non coincidenti con quanto risulta al committente, è utile per tracciare il confine: il contraddittorio preventivo è la regola quando esiste una dichiarazione da confrontare con altri dati, non quando la dichiarazione manca del tutto.

Le questioni ancora aperte

È sempre dovuta la comunicazione quando il compenso segnalato nasce da un incrocio con i dati del sostituto d’imposta?

Il dubbio pratico che si pone quasi ogni professionista che riceve una contestazione di questo tipo è il seguente: “Il mio committente ha comunicato all’Agenzia un compenso e una ritenuta, ma io ho dichiarato un importo diverso (o non l’ho dichiarato affatto perché non l’ho mai incassato). L’Ufficio doveva avvisarmi prima di procedere?”

Cosa hanno deciso i giudici: la Cassazione, con l’ordinanza n. 33344/2019 già citata, ha chiarito che il contraddittorio preventivo non è automatico in ogni controllo automatizzato, ma solo quando la divergenza richiede una valutazione, non una semplice presa d’atto. La stessa Corte, in numerose pronunce successive relative a scostamenti tra sostituto e sostituito sui modelli 770 e sulle Certificazioni Uniche, ha confermato che quando la discrepanza riguarda proprio l’ammontare del compenso o l’esistenza stessa della prestazione – non un mero errore di calcolo – questa rientra tra le “incertezze su aspetti rilevanti” di cui parla l’articolo 6, comma 5, dello Statuto del contribuente, e dunque impone la comunicazione preventiva.

Se c’è contrasto: la linea prevalente distingue nettamente tra irregolarità “auto-evidenti” (l’imposta è stata dichiarata correttamente ma non versata: qui la comunicazione preventiva non è indispensabile, come confermato dalla Cassazione con l’ordinanza n. 25169 del 13 febbraio 2025, secondo cui l’avviso bonario non è necessario quando dal controllo automatico emerge esclusivamente un omesso o insufficiente versamento, senza margini interpretativi) e irregolarità che richiedono un confronto tra fonti diverse, come l’incrocio tra i dati del sostituto e quelli del sostituito sui compensi professionali (qui il contraddittorio preventivo resta necessario). L’assunzione prudenziale, in assenza di indicazioni univoche nel caso concreto, è che ogni scostamento riferito a compensi professionali – proprio perché presuppone un confronto tra fonti distinte, non un mero errore di calcolo interno alla dichiarazione – rientri nella categoria che impone la comunicazione preventiva, e che la sua omissione sia un vizio da far valere.

Cosa significa per te: se hai ricevuto direttamente una cartella di pagamento per compensi professionali non dichiarati, senza che sia stata preceduta da alcuna comunicazione di irregolarità, verifica per prima cosa se il tipo di irregolarità contestata rientrasse tra quelle che imponevano l’avviso bonario preventivo: se sì, quella omissione è un motivo di impugnazione autonomo, non un semplice vizio formale trascurabile.

Questo tipo di verifica richiede spesso un confronto puntuale tra il contenuto della cartella e gli atti presupposti che l’Ufficio dichiara di aver seguito: non è raro che la cartella stessa, o gli estratti di ruolo ad essa collegati, contengano indicazioni sufficienti a ricostruire se e quando sia stata effettivamente inviata una comunicazione preventiva, e con quale contenuto. Ricostruire questo passaggio procedurale, prima ancora di entrare nel merito della pretesa, è spesso il primo passo di ogni difesa efficace in questa materia.

Un aspetto che spesso sfugge, in questa prima questione, riguarda anche il soggetto destinatario della comunicazione. Non di rado la comunicazione di irregolarità viene inviata all’intermediario fiscale che ha trasmesso la dichiarazione (commercialista, CAF, consulente del lavoro) piuttosto che direttamente al professionista interessato. Quando la delega alla ricezione telematica è valida, questa modalità di notifica è pienamente legittima e i termini decorrono regolarmente da quella data; ma se la delega risulta scaduta, revocata, o l’indirizzo PEC utilizzato dall’Ufficio non corrisponde a quello effettivamente monitorato, il termine per rispondere o fornire chiarimenti non può considerarsi validamente decorso. Questo profilo, spesso trascurato in una prima lettura frettolosa dell’atto, merita sempre una verifica autonoma, perché una notifica irregolare può di per sé giustificare la riapertura dei termini o la contestazione della successiva iscrizione a ruolo.

Cosa succede se il compenso segnalato dal committente non coincide con quanto il professionista ha realmente incassato?

La questione, frequentissima nella pratica: il committente comunica all’Agenzia di aver pagato un compenso e operato una ritenuta d’acconto, ma il professionista sostiene di aver incassato una cifra diversa, di non aver mai ricevuto la certificazione, o addirittura di non aver mai ricevuto quel pagamento (errore del committente, doppia fatturazione, storno non registrato).

Cosa hanno deciso i giudici: la Cassazione ha costruito, nel tempo, una linea di favore per il professionista che dimostra concretamente quanto ha realmente percepito. Con la sentenza n. 18910 del 17 luglio 2018, la Corte ha stabilito che le ritenute d’acconto subite sono scomputabili anche in assenza della certificazione rilasciata dal sostituto d’imposta, a condizione che il contribuente documenti l’effettivo assoggettamento a ritenuta tramite la fattura emessa e la prova dell’incasso (bonifico, assegno), che dimostri l’importo netto realmente percepito. Questo principio era già stato affermato dalla Cassazione con la sentenza n. 14138 del 7 giugno 2017, secondo cui la certificazione del sostituto costituisce prova tipica ma non esclusiva dello scomputo: il percipiente può fornire altri mezzi probatori.

Se c’è contrasto: la posizione dell’Agenzia delle Entrate, storicamente più restrittiva, tendeva a negare lo scomputo in assenza della certificazione formale. Ma già con la risoluzione n. 68/E del 19 marzo 2009, la stessa Agenzia aveva ammesso un’interpretazione più ampia, poi definitivamente recepita dalla giurisprudenza di legittimità appena richiamata. L’orientamento consolidato, oggi, è dunque favorevole al contribuente: l’assunzione prudenziale è che la fattura più la prova dell’incasso netto costituiscano documentazione equipollente alla certificazione mancante, sempre che siano accompagnate, in sede di controllo formale ex articolo 36-ter, da una dichiarazione sostitutiva di atto notorio che attesti la corrispondenza tra i documenti prodotti e la fattura emessa.

Cosa significa per te: se il committente non ti ha mai rilasciato la Certificazione Unica, o l’ha rilasciata con importi diversi da quelli realmente pagati, raccogli fin da subito fatture e prova dei bonifici ricevuti: questa documentazione, unita alla dichiarazione sostitutiva, è sufficiente in giurisprudenza a difendere il tuo scomputo delle ritenute, anche senza la collaborazione del committente inadempiente.

Vale la pena richiamare, su questo punto, anche una risalente ma mai superata pronuncia della stessa Corte, la sentenza n. 3725 del 3 luglio 1979, che per prima aveva affermato un principio poi rimasto stabile nel tempo: il mancato rilascio della certificazione da parte di chi ha operato la ritenuta non può in alcun modo tradursi nell’obbligo, per il contribuente che l’ha subita, di pagare nuovamente l’imposta. È un principio che precede di decenni la giurisprudenza più recente qui richiamata, ma che ne costituisce la radice logica: l’inadempimento documentale altrui non può mai riversarsi come pregiudizio economico su chi ha già, di fatto, pagato l’imposta tramite la trattenuta subita.

Cosa succede se il committente ha trattenuto la ritenuta ma non l’ha mai versata all’Erario?

Il dubbio è forse il più angosciante per chi lo vive: il professionista ha subito la ritenuta del 20%, l’ha regolarmente scomputata in dichiarazione confidando nella buona fede del committente, ma quest’ultimo non ha mai versato quella somma con il modello F24. L’Agenzia, dall’incrocio dei dati, contesta ora al professionista di aver scomputato una ritenuta “non risultante come versata”.

Cosa hanno deciso i giudici: su questo tema si è formato un orientamento di netto favore per il professionista, in evoluzione rispetto a posizioni più risalenti e restrittive. Le Sezioni Unite della Cassazione, con la sentenza n. 10378 del 12 aprile 2019, hanno affrontato in profondità il rapporto tra sostituto e sostituito, chiarendo che l’omesso versamento della ritenuta da parte del sostituto d’imposta non può ricadere sul professionista che l’ha effettivamente subita: diversamente, quest’ultimo si troverebbe a pagare due volte la stessa imposta, una prima volta tramite la trattenuta operata dal committente, una seconda volta tramite il recupero da parte dell’Erario. Più recentemente, la Cassazione, con l’ordinanza n. 23 depositata il 1° gennaio 2026, ha ribadito con chiarezza questo principio, riconoscendo al professionista il diritto a ricevere comunque l’avviso bonario prima di ogni pretesa, e confermando che l’unico onere in capo al sostituito è dimostrare di aver incassato il compenso al netto della ritenuta.

Se c’è contrasto: resta un residuo dibattito sulla documentazione minima da produrre per beneficiare di questa tutela, ma non sull’esistenza del principio in sé, ormai consolidato dalle Sezioni Unite. L’assunzione prudenziale, coerente con l’orientamento dominante, è che la prova dell’incasso al netto della ritenuta sia sufficiente, senza che il professionista debba in alcun modo rispondere della successiva condotta omissiva del committente.

Cosa significa per te: se stai ricevendo una contestazione per una ritenuta che il committente ha trattenuto ma non versato, questo è uno dei terreni giurisprudenziali più favorevoli in assoluto per il professionista: la responsabilità del mancato versamento resta del sostituto d’imposta, mai del percipiente in buona fede che dimostra l’incasso netto.

È utile precisare che questo principio non equivale a un’automatica esenzione da ogni verifica: l’Ufficio, ricevuta la documentazione del professionista, può comunque contestare la genuinità della fattura o la reale esecuzione della prestazione, se sussistono elementi che facciano dubitare della sua effettività. Ma questo è un piano diverso, quello dell’accertamento sostanziale sull’esistenza dell’operazione, che nulla ha a che vedere con il principio qui esaminato: una volta accertata la realtà della prestazione e dell’incasso al netto della ritenuta, il mancato versamento da parte del committente resta un fatto giuridicamente irrilevante per la posizione fiscale del professionista.

Vale la pena aggiungere una precisazione operativa su questo punto, perché è quella che più spesso genera incertezza tra i professionisti che vivono questa situazione. Non basta, in astratto, sapere che il principio esiste: occorre costruire fin da subito il fascicolo probatorio che permetta di farlo valere concretamente, sia in sede di autotutela sia in un eventuale contenzioso. La sequenza documentale più solida, coerente con quanto richiesto dalla prassi in sede di controllo formale ex articolo 36-ter, comprende la fattura emessa, la prova dell’incasso (bonifico bancario, preferibile rispetto all’assegno per la tracciabilità), l’eventuale corrispondenza intercorsa con il committente sulla certificazione mai ricevuta, e la dichiarazione sostitutiva di atto notorio che colleghi questi elementi tra loro. Anticipare questa raccolta documentale, prima ancora che arrivi la comunicazione di irregolarità, riduce sensibilmente i tempi di risposta quando i termini – trenta, sessanta o novanta giorni a seconda dei casi – iniziano a decorrere.

La pronuncia più recente e rilevante

Tra le decisioni più recenti sul tema, quella che merita un approfondimento specifico è l’ordinanza della Corte di Cassazione n. 23, depositata il 1° gennaio 2026. Il contesto: un professionista aveva scomputato in dichiarazione la ritenuta d’acconto operata dal proprio committente, il quale però non l’aveva mai versata all’Erario. L’Agenzia delle Entrate, dall’incrocio automatizzato tra la Certificazione Unica trasmessa dal sostituto e la dichiarazione del professionista, aveva notificato una comunicazione di irregolarità che disconosceva lo scomputo, generando una pretesa di imposta aggiuntiva a carico del percipiente.

La motivazione della Corte, tradotta in linguaggio piano: il professionista che ha ricevuto un compenso al netto di una ritenuta regolarmente operata dal committente ha diritto allo scomputo di quella ritenuta, indipendentemente dal fatto che il committente l’abbia poi effettivamente versata all’Erario. L’unico onere a carico del sostituito è dimostrare di aver incassato il compenso al netto della trattenuta – tipicamente tramite la fattura emessa e la prova del bonifico o dell’assegno ricevuto. Diversamente, ha osservato la Corte, si determinerebbe un’ingiustificata duplicazione dell’imposizione a carico di un soggetto che non ha alcun controllo sulla condotta successiva del proprio committente. La Cassazione ha inoltre confermato che, anche in questi casi, il professionista ha diritto a ricevere la comunicazione di irregolarità prima di ogni pretesa definitiva, proprio perché la situazione richiede un chiarimento e non discende da un errore auto-evidente.

Cosa cambia rispetto a prima: fino a pochi anni fa, la prassi di alcuni uffici tendeva a trattare come irregolarità “auto-evidente” – e quindi non bisognosa di contraddittorio preventivo – anche i casi di ritenuta trattenuta e non versata, equiparandoli agli omessi versamenti diretti del contribuente. Questa ordinanza consolida invece, in modo definitivo e aggiornato al 2026, la distinzione tra le due ipotesi, rafforzando la tutela procedurale del professionista che ha subito – e non causato – l’irregolarità.

Sul piano sistematico, questa pronuncia si inserisce in un percorso interpretativo che ha visto la Cassazione muoversi con crescente attenzione verso la posizione del contribuente “incolpevole”, cioè quello che ha correttamente adempiuto ai propri obblighi ma si trova esposto a una pretesa fiscale per fatti riconducibili esclusivamente alla condotta di un terzo. È lo stesso filo conduttore che lega questa ordinanza alle Sezioni Unite del 2019 e, ancora più indietro, alla sentenza del 1979 sul mancato rilascio della certificazione: un principio di equità sostanziale che attraversa quasi cinquant’anni di giurisprudenza tributaria, e che oggi trova nell’ordinanza n. 23/2026 la sua formulazione più aggiornata e diretta in relazione proprio ai compensi professionali.

I principi applicati ai casi reali

Simulazione 1 – Scostamento tra CU del committente e dichiarazione del professionista. Un consulente marketing riceve, l’11 marzo, una comunicazione di irregolarità che segnala un compenso di 18.750 € dichiarato dal committente nella Certificazione Unica, mai riportato nella dichiarazione dei redditi del professionista. Il professionista sostiene di aver fatturato solo 12.300 € a quel committente nell’anno d’imposta, e che la differenza di 6.450 € si riferisce a una fattura emessa nell’anno successivo, erroneamente attribuita dal committente all’anno sbagliato. Alla luce dell’orientamento sull’obbligo di contraddittorio preventivo per irregolarità non auto-evidenti (Cass. ord. 33344/2019), il professionista può presentare, entro il termine indicato nella comunicazione, la documentazione a sostegno tramite il canale Civis, allegando le fatture con le relative date di emissione e competenza: se la contestazione viene accolta in autotutela, l’irregolarità viene azzerata senza necessità di ricorso.

Simulazione 2 – Ritenuta trattenuta ma non versata dal committente. Una psicologa libera professionista ha incassato, tra gennaio e dicembre, compensi per 34.200 € da un unico committente, che ha operato regolarmente la ritenuta del 20% (6.840 €) risultante dalla fattura emessa e dal bonifico ricevuto, ma non ha mai versato quella somma con F24, né ha rilasciato la Certificazione Unica. La professionista ha comunque scomputato i 6.840 € in dichiarazione. Ricevuta la comunicazione di irregolarità il 4 maggio, in applicazione del principio delle Sezioni Unite n. 10378/2019 e dell’ordinanza n. 23/2026, la professionista può produrre fattura e prova del bonifico ricevuto al netto della ritenuta, accompagnate da dichiarazione sostitutiva di atto notorio, per mantenere lo scomputo senza dover rispondere dell’inadempimento del committente.

Simulazione 3 – Comunicazione impugnabile per pretesa già definita. Un architetto riceve, il 20 settembre, una comunicazione che non si limita a segnalare un’anomalia generica ma quantifica già in modo puntuale una maggiore imposta di 2.180 € più interessi, con l’indicazione espressa delle ragioni fattuali e giuridiche della contestazione. Alla luce del principio della sentenza n. 1230/2020, questo atto è già impugnabile autonomamente davanti alla Corte di giustizia tributaria, nel termine di sessanta giorni dalla ricezione: attendere l’eventuale cartella successiva, in un caso come questo, rischierebbe di far scadere il termine reale per contestare la pretesa già cristallizzata nella comunicazione stessa.

Simulazione 4 – Notifica alla PEC del commercialista senza delega valida. Una nutrizionista riceve notizia, tramite il proprio commercialista, di una comunicazione di irregolarità per un presunto compenso di 9.870 € non dichiarato, notificata il 6 giugno alla PEC dello studio professionale. La delega alla ricezione telematica, però, risultava scaduta da otto mesi al momento dell’invio, senza che fosse mai stata rinnovata. In questo caso, coerentemente con il principio secondo cui la notifica a un soggetto privo di delega valida non fa validamente decorrere i termini, la professionista può eccepire l’irregolarità della notifica stessa, ottenendo la riapertura dei termini per rispondere nel merito alla contestazione, senza incorrere nelle conseguenze di un’eventuale decadenza già maturata sulla base di una notifica viziata.

La giurisprudenza in tabella

Il quadro che segue riepiloga i riferimenti giurisprudenziali richiamati in questo articolo, con la questione decisa e la rilevanza pratica per chi riceve una comunicazione di irregolarità relativa a compensi professionali non dichiarati. È il riepilogo sintetico di un impianto costruito, decisione dopo decisione, negli ultimi quindici anni, ma con un’accelerazione significativa proprio nel biennio più recente.

La sintesi operativa

Dalla giurisprudenza qui ricostruita emergono alcuni principi pratici, ciascuno spendibile immediatamente da chi riceve una comunicazione di irregolarità per compensi professionali non dichiarati:

• La comunicazione preventiva è dovuta quando la contestazione nasce da un confronto tra fonti diverse (dati del committente contro dichiarazione del professionista), non quando si tratta di un errore auto-evidente: la sua omissione, in questi casi, è un vizio da far valere.
• La mancanza della Certificazione Unica non impedisce lo scomputo della ritenuta, se il professionista dimostra con fattura e prova dell’incasso netto di aver realmente subito la trattenuta.
• Il professionista non risponde dell’omesso versamento della ritenuta da parte del committente: l’onere è solo dimostrare l’incasso al netto della trattenuta, mai inseguire il comportamento successivo del sostituto d’imposta.
• Una comunicazione che quantifica già una pretesa precisa, con motivazione esplicita, è impugnabile subito, senza dover attendere la cartella di pagamento successiva.
• Il rispetto dei termini è decisivo in entrambe le direzioni: sia per beneficiare della riduzione delle sanzioni (tipicamente entro trenta o sessanta giorni, a seconda della data di elaborazione della comunicazione), sia per non far scadere il termine di impugnazione di sessanta giorni quando la comunicazione è già un atto autonomamente contestabile.
• La documentazione bancaria (bonifici, assegni) vale quanto o più della certificazione formale mancante, ed è il primo elemento da raccogliere in ogni caso di contestazione su compensi o ritenute.
• Verifica sempre il soggetto e il canale di notifica della comunicazione: se è stata inviata a un intermediario senza delega valida o a una PEC non monitorata, i termini per rispondere potrebbero non essere validamente decorsi.
• Distingui tra irregolarità che nascono da un’omissione totale della dichiarazione e irregolarità che nascono dal confronto tra una dichiarazione presentata e i dati di terzi: solo nel secondo caso il contraddittorio preventivo è generalmente dovuto, mentre nel primo l’iscrizione a ruolo diretta resta legittima secondo le Sezioni Unite.
• Non sottovalutare mai il valore delle pronunce più risalenti quando confermano un principio tuttora attuale: la tutela del contribuente che ha subito, senza colpa, l’inadempimento documentale altrui è un principio radicato in giurisprudenza da decenni e mai realmente messo in discussione.

Le domande sul “quindi in pratica?”

Ho ricevuto una comunicazione per un compenso che sostengo di non aver mai incassato: cosa devo fare per primo? Verifica innanzitutto se si tratta di un errore di attribuzione temporale o di un errore materiale del committente, e raccogli tutta la documentazione (fatture, bonifici, contratti) relativa a quel rapporto professionale. In base al principio della Cassazione n. 33344/2019, se la contestazione richiede un chiarimento non automatico, hai diritto a un contraddittorio preventivo: usa quel margine per rappresentare la tua posizione prima che l’irregolarità diventi definitiva.

Posso impugnare subito la comunicazione o devo aspettare la cartella di pagamento? Dipende dal contenuto dell’atto. Se la comunicazione, come chiarito dalla sentenza n. 1230/2020, contiene già una pretesa tributaria ben definita con le relative ragioni fattuali e giuridiche, conviene valutare l’impugnazione immediata entro sessanta giorni, per evitare che una successiva contestazione arrivi fuori termine.

Il mio committente ha trattenuto la ritenuta ma non l’ha versata: rischio di pagare due volte? No, secondo il principio ormai consolidato dalle Sezioni Unite n. 10378/2019 e ribadito dalla Cassazione con l’ordinanza n. 23/2026: se dimostri di aver incassato il compenso al netto della ritenuta, non rispondi dell’omesso versamento da parte del sostituto d’imposta.

Cosa succede se pago in ritardo rispetto ai termini indicati nell’avviso bonario? Perdi il beneficio della sanzione ridotta a un terzo (o due terzi per i controlli formali), come confermato dalla Cassazione con l’ordinanza n. 25287/2017: solo il pagamento tempestivo entro i termini previsti consente di accedere alla riduzione, mentre oltre quel termine si applica la sanzione piena, salvo ulteriori strumenti di definizione agevolata eventualmente disponibili.

Se l’Ufficio non mi ha mai inviato la comunicazione di irregolarità prima della cartella, la cartella è nulla? Dipende dal tipo di irregolarità. Se si trattava di un caso per cui la comunicazione preventiva era dovuta (perché comportava un’incertezza su aspetti rilevanti), l’omissione è un vizio rilevante, coerente con la linea di Cass. n. 15312/2014 e confermato, sul fronte delle sanzioni, da Cass. n. 6248/2024. Se invece si trattava di un’irregolarità auto-evidente, come un omesso versamento di quanto già dichiarato, la comunicazione preventiva non era necessaria secondo Cass. ord. n. 25169/2025, e la cartella resta valida.

Quali sono i termini di decadenza entro cui l’Agenzia può notificarmi una cartella per compensi professionali non dichiarati? I termini variano a seconda del tipo di controllo, ma la giurisprudenza più recente ha chiarito alcuni punti fermi: la Cassazione, con l’ordinanza n. 24766/2025, ha ribadito che il termine biennale per la notifica decorre dalla scadenza della rata non pagata, e non genericamente dal periodo d’imposta o dalla data di presentazione della dichiarazione; la Cassazione, con l’ordinanza n. 7663/2025, ha inoltre precisato che un’eventuale richiesta di rateizzazione interrompe la prescrizione, ma non modifica il termine biennale di decadenza per la notifica della cartella in caso di mancato pagamento di una rata.

Quanto tempo ho per rispondere o pagare una comunicazione di irregolarità per compensi professionali non dichiarati? Dipende dalla data di elaborazione dell’atto: trenta giorni per le comunicazioni elaborate fino al 31 dicembre 2024, sessanta giorni per quelle elaborate dal 1° gennaio 2025 in avanti (novanta se la comunicazione è resa disponibile in via telematica all’intermediario delegato). In entrambi i casi, i termini restano sospesi dal 1° al 31 agosto, e questo va sempre verificato quando la comunicazione arriva a ridosso della pausa estiva.

Devo pagare subito per evitare guai peggiori, anche se penso di avere ragione? Non necessariamente. Se ritieni che il compenso contestato non sia mai stato incassato, o che la ritenuta sia stata regolarmente subita anche senza certificazione, conviene prima verificare la fondatezza della pretesa attraverso il canale Civis o un confronto diretto con l’Ufficio, riservando il pagamento (che chiude la posizione con sanzione ridotta) al caso in cui la contestazione risulti effettivamente fondata dopo la verifica documentale.

La comunicazione è stata inviata al mio commercialista e non a me direttamente: è comunque valida? Sì, se la delega alla ricezione telematica risultava attiva e regolare al momento della notifica. Se invece la delega era scaduta, revocata o mai formalizzata correttamente, la notifica può essere considerata non validamente effettuata, con conseguente possibilità di ottenere la riapertura dei termini per rispondere o impugnare.

Cosa può fare lo Studio Monardo

Di fronte a una comunicazione di irregolarità per compensi professionali non dichiarati, lo Studio Monardo applica questi orientamenti giurisprudenziali al fascicolo concreto del cliente, attraverso un metodo che unisce l’analisi normativa alla verifica puntuale della documentazione:

1. Verifichiamo la natura dell’irregolarità contestata, distinguendo tra scostamenti auto-evidenti (per i quali il contraddittorio preventivo non è dovuto) e discrepanze che richiedevano invece un avviso bonario preventivo, per individuare eventuali vizi procedurali opponibili fin dalla prima analisi del fascicolo.
2. Ricostruiamo la documentazione contabile e bancaria (fatture, bonifici, contratti, corrispondenza con il committente) necessaria a dimostrare l’effettivo incasso dei compensi e delle ritenute subite, anche in assenza della certificazione del committente, predisponendo un dossier ordinato e utilizzabile sia in sede di autotutela sia in un eventuale contenzioso.
3. Verifichiamo la tempestività e la correttezza formale della notifica, controllando il rispetto dei termini di decadenza, la data di elaborazione della comunicazione ai fini del calcolo dei termini per la sanzione ridotta, e la regolarità del destinatario (professionista o intermediario delegato, con verifica della delega effettivamente attiva).
4. Predisponiamo la dichiarazione sostitutiva di atto notorio e la documentazione equipollente richiesta in sede di controllo formale ex articolo 36-ter, quando manca la certificazione delle ritenute.
5. Valutiamo l’impugnazione autonoma della comunicazione, quando questa contiene già una pretesa tributaria ben definita, per evitare che una successiva contestazione arrivi fuori termine.
6. Eccepiamo l’omissione dell’avviso bonario dovuto, quando ricorrono i presupposti indicati dalla giurisprudenza, per contestare la validità della cartella successiva.
7. Applichiamo il principio sulla ritenuta trattenuta e non versata dal sostituto, per evitare che il professionista risponda di un inadempimento non suo.
8. Impostiamo la strategia sanzionatoria, verificando se sussistono i presupposti per la riduzione delle sanzioni in base alla tempestività del pagamento o dei chiarimenti forniti.
9. Costruiamo il ricorso alla Corte di giustizia tributaria quando la fase amministrativa non porta a una soluzione in autotutela, mantenendo la stessa linea difensiva costruita fin dal primo confronto con l’Ufficio, senza dover ricominciare l’impostazione strategica ad ogni grado di giudizio.
10. Impugniamo, se necessario, fino in Cassazione, quando la controversia solleva questioni di diritto rilevanti per l’interpretazione delle norme sul controllo automatizzato e formale, garantendo continuità difensiva dal primo grado fino all’ultimo.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista; coordinatore di uno staff multidisciplinare operante a livello nazionale in diritto bancario e tributario; Gestore della crisi da sovraindebitamento (L. 3/2012) iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un OCC (Organismo di Composizione della Crisi); Esperto Negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021.

In un tema come quello analizzato in questo articolo – dove gli orientamenti della Cassazione si sono formati e consolidati proprio nel corso del contenzioso, spesso fino all’ultimo grado di giudizio – la componente del Cassazionista assume un peso particolare: gli orientamenti visti sopra si difendono, quando necessario, fino in Cassazione, con lo stesso difensore e la stessa strategia costruita fin dal primo confronto con l’Ufficio, senza interruzioni di linea difensiva tra un grado e l’altro. A questo si affianca il lavoro coordinato dello staff multidisciplinare, in cui avvocati e commercialisti collaborano sullo stesso fascicolo, condizione essenziale quando la materia richiede al tempo stesso competenze giuridiche procedurali e competenze contabili di ricostruzione dei compensi e delle ritenute.

Chiusura

La materia delle comunicazioni di irregolarità per compensi professionali non dichiarati è, forse più di altre, un terreno in cui la lettera della norma da sola non basta: servono conoscenza aggiornata della giurisprudenza, capacità di distinguere i casi realmente assimilabili tra loro, e la prontezza di muoversi entro termini spesso stretti. È esattamente su questo intreccio tra procedura tributaria e continuità difensiva fino all’ultimo grado che si fonda la specializzazione dello Studio Monardo, resa possibile dalla combinazione tra il ruolo di cassazionista dell’Avvocato e il lavoro coordinato dello staff multidisciplinare in diritto bancario e tributario.

Ogni caso, come si è visto attraverso le pronunce e le simulazioni qui raccolte, presenta le proprie specificità: la natura dell’irregolarità contestata, la documentazione disponibile, i termini già decorsi o ancora aperti, il canale con cui è arrivata la comunicazione. Non esiste una risposta standard valida per ogni situazione, ma esiste un metodo – fondato sulla verifica puntuale dei presupposti giuridici e sulla ricostruzione rigorosa della documentazione – che permette di affrontare con la massima chiarezza possibile anche la comunicazione apparentemente più insidiosa.

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