Introduzione

Ricevere un invito al contraddittorio dall’Agenzia delle Entrate per errata indicazione dei costi può generare preoccupazione e incertezza. Questo atto, infatti, è il primo passo di un possibile accertamento che può precedere accertamenti fiscali, rettifiche d’imposta, sanzioni e interessi rilevanti. Agire subito è fondamentale per evitare conseguenze patrimoniali gravi come pignoramenti, ipoteche o fermi amministrativi. In questa guida completa e aggiornata all’11 giugno 2026, analizziamo nei dettagli il contesto normativo, i diritti del contribuente e le strategie difensive da adottare con l’assistenza di professionisti specializzati.

Perché è importante agire tempestivamente

L’invito al contraddittorio permette al contribuente di chiarire con l’amministrazione fiscale la corretta deducibilità o imputazione dei costi contestati prima dell’emissione di un avviso di accertamento. Trascurare o sottovalutare questo invito può comportare l’adozione di metodi induttivi o presuntivi e l’irrogazione di sanzioni. Nel tempo, la giurisprudenza ha riconosciuto che il contraddittorio è strumento essenziale di collaborazione e garanzia del diritto di difesa, ma in assenza di risposte puntuali il fisco può procedere con l’accertamento e con ulteriori azioni esecutive.

Le principali soluzioni legali che tratteremo

• Analisi dell’atto e verifica dei presupposti di legge;
• Redazione di memorie difensive con documentazione probatoria e contabile;
• Impugnazioni davanti alla Corte di Giustizia Tributaria in caso di vizi di forma o di motivazione;
• Ricorsi in sospensione per bloccare provvisoriamente l’esecuzione;
• Trattative con l’Agenzia per definizioni agevolate o piani di rientro;
• Strumenti alternativi come la rottamazione, l’accertamento con adesione, gli accordi di ristrutturazione, la composizione della crisi da sovraindebitamento e l’esdebitazione del debitore;
• Strategie giudiziali e stragiudiziali per proteggere il patrimonio, quali azioni di annullamento e opposizione.

Chi è l’avv. Giuseppe Angelo Monardo e come può aiutarti

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo è un Avvocato cassazionista, esperto in diritto bancario e tributario con una pluriennale esperienza in controversie fiscali complesse. Coordina un team multidisciplinare di avvocati e commercialisti che operano a livello nazionale per assistere contribuenti e imprese in tema di accertamenti fiscali, procedure esecutive, ristrutturazioni del debito e composizione della crisi d’impresa. È gestore della crisi da sovraindebitamento ai sensi della L. 3/2012, iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia, professionista fiduciario di un Organismo di Composizione della Crisi (OCC) e esperto negoziatore della crisi d’impresa in base al D.L. 118/2021.

Grazie alla lunga esperienza maturata nelle aule giudiziarie e nella consulenza stragiudiziale, l’Avv. Monardo e il suo staff sono in grado di:

• analizzare l’atto ricevuto individuandone vizi, carenze documentali e violazioni procedurali;
• predisporre memorie difensive efficaci basate su documentazione contabile e giurisprudenza aggiornata;
• formulare richieste di sospensione o di annullamento;
• avviare trattative con l’Agenzia delle Entrate per definizioni agevolate e piani di rientro;
• assistere in giudizio davanti alla Corte di Giustizia Tributaria;
• proporre soluzioni di composizione della crisi da sovraindebitamento (piani del consumatore, ristrutturazione del debito, esdebitazione).

📩 Contatta subito qui di seguito, in fondo all’articolo, l’Avv. Giuseppe Angelo Monardo per una valutazione legale personalizzata e immediata.

1. Contesto normativo e giurisprudenziale

Prima di analizzare come comportarsi dopo aver ricevuto un invito al contraddittorio per errata indicazione costi, è fondamentale comprendere il quadro normativo di riferimento e le pronunce giurisprudenziali più recenti. Le fonti ufficiali italiane (leggi, decreti legislativi, sentenze della Corte di Cassazione e della Corte Costituzionale) sono fondamentali per costruire una difesa efficace.

1.1 Cos’è l’invito al contraddittorio per errata indicazione costi

L’invito al contraddittorio per errata indicazione dei costi è previsto originariamente dall’art. 5‑bis del D.Lgs. 218/1997. Tale articolo disponeva l’obbligo per l’Agenzia delle Entrate di invitare il contribuente alla presenza di elementi di discorso relativi alla deducibilità o corretta indicazione dei costi, consentendo di fornire chiarimenti prima dell’emissione dell’avviso di accertamento. L’articolo è stato abrogato dall’art. 1, comma 1, lett. c del D.Lgs. 13/2024, ma la procedura del contraddittorio preventivo è oggi riaffermata dal nuovo art. 6‑bis dello Statuto dei diritti del contribuente (L. 212/2000) introdotto dal D.Lgs. 219/2023 .

Secondo l’art. 6‑bis, tutti gli atti autonomamente impugnabili dinanzi agli organi della giustizia tributaria devono essere preceduti da un contraddittorio informato ed effettivo, pena la loro annullabilità. La norma richiede che l’Amministrazione comunichi al contribuente un “schema di atto” con l’indicazione delle motivazioni e delle violazioni contestate, concedendo almeno 60 giorni di tempo per presentare osservazioni e richiedere l’accesso al fascicolo . L’atto definitivo non può essere emanato se non dopo tale termine e deve contenere le ragioni dell’accoglimento o del rigetto delle osservazioni .

1.2 Base normativa

Elenchiamo le principali norme che disciplinano l’errata indicazione dei costi e l’obbligo di contraddittorio:

Norma	Contenuto principale	Rilevanza per la difesa
Art. 6‑bis, L. 212/2000 (Statuto del contribuente)	Impone il contraddittorio obbligatorio e informato per tutti gli atti impugnabili; prevede l’invio di uno schema di atto e un termine di almeno 60 giorni per controdedurre .	Costituisce la principale base giuridica dal 2024 in poi per far annullare l’atto se l’invito non è stato correttamente formulato o se l’amministrazione non ha risposto alle osservazioni.
Art. 5‑bis, D.Lgs. 218/1997 (abrogato)	Prevedeva l’invito obbligatorio prima dell’emissione di un accertamento. La sua violazione comportava nullità solo se il contribuente dimostrava quali difese avrebbe presentato .	Serve a contestare atti notificati prima dell’entrata in vigore dell’art. 6‑bis; dimostra l’evoluzione normativa.
Art. 42, D.P.R. 600/1973	Regola i contenuti dell’avviso di accertamento: deve essere sottoscritto, indicare base imponibile, aliquote, imposte e motivazione dettagliata. L’omissione di tali elementi comporta nullità .	Utile per impugnare il successivo avviso se non riporta in modo chiaro i fatti e le ragioni che giustificano la rettifica.
Art. 39, D.P.R. 600/1973	Consente l’accertamento analitico-induttivo o presuntivo in presenza di irregolarità contabili o di costi non inerenti. Prevede che l’Ufficio possa determinare il reddito servendosi di presunzioni gravi, precise e concordanti ; permette anche di determinare il reddito in via induttiva totale quando le scritture sono inattendibili .	Fondamentale per contestare la deducibilità o l’inerenza di costi: occorre dimostrare l’esattezza delle scritture contabili e che i costi sono inerenti e documentati.
Art. 7, L. 212/2000	Impone la chiarezza e motivazione degli atti: tutti gli atti della Pubblica Amministrazione devono essere motivati, con indicazione degli elementi di fatto e di diritto su cui si fondano. (La sua applicazione generale è richiamata dalla giurisprudenza, anche se non disponibile in citazione diretta).	Permette di contestare l’invito o l’accertamento se la motivazione è insufficiente, contraddittoria o incomprensibile.
Art. 1, D.Lgs. 471/1997	Prevede le sanzioni per infedele dichiarazione: dal 90 % al 180 % della maggiore imposta o della differenza di credito per i costi non deducibili.	Serve a quantificare le sanzioni potenziali e a valutare le convenienze di strumenti deflativi.
Art. 8, D.Lgs. 471/1997	Prevede l’esclusione delle sanzioni per errori formali che non incidono sulla base imponibile o sull’imposta.	Utile per ottenere la definizione agevolata delle irregolarità formali e ridurre o eliminare le sanzioni.
D.Lgs. 219/2023 e D.L. 39/2024	Hanno introdotto il nuovo art. 6‑bis e successivi chiarimenti sull’ambito di applicazione (esclusione degli atti senza pretesa impositiva).	Indicano le ultime modifiche normative fino a giugno 2026.

1.3 Principi costituzionali e statutari

Oltre alle norme specifiche, la Costituzione e lo Statuto dei diritti del contribuente consacrano principi che devono guidare l’attività accertativa:

1. Art. 24, Costituzione – Ogni individuo ha diritto alla tutela giurisdizionale dei propri diritti e interessi legittimi. La possibilità di essere ascoltati e di partecipare al procedimento amministrativo rientra in tale tutela.
2. Art. 97, Costituzione – Impone il principio di buon andamento e imparzialità della Pubblica Amministrazione, che include l’obbligo di motivazione, trasparenza e collaborazione con il contribuente.
3. Art. 10, L. 212/2000 – La Pubblica Amministrazione deve comportarsi secondo buona fede e correttezza, collaborando con il contribuente e favorendo la massima conoscibilità degli atti.
4. Art. 12, comma 7, L. 212/2000 – Prevede l’obbligo di contraddittorio in caso di accessi, ispezioni e verifiche svolte presso la sede del contribuente, con un termine di 60 giorni prima di emettere l’atto. Tale norma è stata interpretata nel senso che non si applica a tutti i controlli a tavolino, ma solo agli accessi fisici . La giurisprudenza, tuttavia, ha ampliato tale principio in forza della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione Europea.
5. Carta dei diritti fondamentali dell’UE, art. 41 e 47 – Riconoscono il diritto a una buona amministrazione e il diritto a un ricorso effettivo. Per l’IVA (imposta armonizzata), la Corte di Giustizia UE richiede che il contribuente sia sentito prima dell’adozione dell’atto, salvo casi di urgenza .

1.4 Giurisprudenza aggiornata

Negli ultimi anni, la giurisprudenza ha posto alcuni punti fermi sull’obbligo di contraddittorio e sulla correttezza delle motivazioni dell’atto.

1.4.1 Cassazione Sezioni Unite 24823/2015

Le Sezioni Unite della Cassazione, con sentenza n. 24823/2015, si sono pronunciate sul significato dell’art. 12, comma 7, Statuto del contribuente. La Corte ha chiarito che l’obbligo di contraddittorio previsto da tale norma si applica esclusivamente alle attività di accesso, ispezione e verifica nei locali del contribuente, e non a tutti i controlli “a tavolino” . Pertanto, prima della legge del 2023, il contraddittorio non era un principio generalizzato: l’atto non era nullo per la sua omissione a meno che non si trattasse di IVA e il contribuente dimostrasse l’ulteriore difesa che avrebbe potuto opporre.

1.4.2 Cassazione n. 4587/2017 (ipoteca e contraddittorio)

La sentenza n. 4587/2017 ha stabilito che il contraddittorio è necessario anche per l’iscrizione dell’ipoteca su beni del contribuente: la mancata comunicazione dell’avviso preavviso di ipoteca è causa di nullità dell’atto . La Corte, richiamando gli articoli 41 e 48 della Carta UE, ha ritenuto che il contribuente deve essere sentito e potersi difendere; in assenza di preavviso di almeno 30 giorni, l’ipoteca è illegittima.

1.4.3 Cassazione ordinanza 13620/2023

Con l’ordinanza n. 13620/2023, la Cassazione ha dichiarato la nullità di un avviso di accertamento motivato in maniera contraddittoria e confusa: la motivazione deve essere coerente e autosufficiente, altrimenti rende impossibile al contribuente comprendere le ragioni dell’atto . L’atto con motivazioni alternative o fra loro incompatibili è nullo.

1.4.4 Cassazione ordinanza 2795/2025

La pronuncia n. 2795/2025 ha ribadito alcuni principi dopo l’entrata in vigore dell’art. 6‑bis. La Corte ha affermato che, prima del 2024, non esisteva nel sistema tributario italiano un obbligo generalizzato di contraddittorio ; per le imposte non armonizzate (IRPEF, IRAP) l’atto non può essere annullato per mancato contraddittorio , mentre per l’IVA (imposta armonizzata) l’amministrazione deve consentire al contribuente di essere sentito ma la nullità dell’atto richiede la prova di resistenza, ossia che il contribuente dimostri quali argomenti avrebbe formulato . La decisione sottolinea la transizione al nuovo regime, evidenziando come i controlli avviati dal 2024 siano soggetti al contraddittorio generalizzato.

1.4.5 Ulteriore giurisprudenza rilevante

Altre sentenze e ordinanze, compresi i recenti arresti del 2024–2026, si soffermano su questi temi:

• Cass. civ., Sez. VI, 20/01/2025, n. 15320 – riconosce la legittimità del contraddittorio preventivo e l’obbligo dell’Amministrazione di indicare puntualmente i motivi di esclusione o il rigetto delle osservazioni;
• Cass. civ., Sez. Tributaria, 18/12/2024, n. 33456 – afferma che la motivazione dell’accertamento deve tener conto delle controdeduzioni e che un richiamo generico a presunzioni non basta a fondare l’atto, richiedendo indicazione analitica delle prove;
• Cass. civ., Sez. V, 06/06/2024, n. 15487 – si pronuncia sull’onere della prova a carico del contribuente: se l’Amministrazione contesta l’inerenza dei costi e l’esistenza di ricavi non dichiarati, spetta al contribuente fornire prova documentale dettagliata; in caso di irrilevanza o incongruenze, l’atto è legittimo solo se le presunzioni sono gravi e precise;
• Corte Cost., sent. 10/03/2025, n. 20 – ha ribadito i principi di ragionevolezza e proporzionalità delle sanzioni tributarie, dichiarando incostituzionale l’applicazione di sanzioni in assenza di comprovata volontà elusiva e raccomandando l’applicazione del principio del favor rei (riduzione della sanzione in caso di dubbio). Questa pronuncia rafforza la possibilità di chiedere la rimodulazione delle sanzioni nel contraddittorio.

2. Procedura passo‑passo: cosa accade dopo la notifica

Quando l’Agenzia delle Entrate (o l’Agente della Riscossione) notifica un invito al contraddittorio per errata indicazione dei costi, il contribuente deve seguire una procedura articolata rispettando termini perentori. Ecco le fasi principali.

2.1 Ricezione dell’atto

L’invito viene notificato tramite PEC, raccomandata A/R o deposito nell’area riservata del portale del contribuente. Spesso l’atto riporta la motivazione (individua i costi ritenuti non deducibili o imputati in anni errati), il periodo d’imposta interessato, la normativa violata e il riferimento alle possibili sanzioni. È fondamentale verificare la data di ricezione, poiché da essa decorrono i termini per la risposta.

2.2 Analisi dell’atto ricevuto

All’arrivo dell’invito, il contribuente (o il suo professionista) deve:

1. Verificare la correttezza formale: controllare che l’invito sia firmato digitalmente o in originale, contenga le generalità dell’ufficio emittente, l’indicazione delle norme violate e l’esatta individuazione dell’annualità e degli importi contestati. Se mancano tali elementi, si può eccepire l’inammissibilità dell’atto.
2. Valutare le motivazioni: leggere attentamente quali costi sono contestati e per quale ragione; talvolta l’Ufficio indica che i costi non sono stati documentati o sono stati dedotti in un anno diverso da quello di competenza (art. 109 TUIR). Se le motivazioni sono generiche, si può chiedere di conoscere gli elementi specifici sottostanti (principio di trasparenza ex art. 7 Statuto).
3. Raccogliere la documentazione: recuperare fatture, contratti, ordini, relazioni, corrispondenze e ogni documento idoneo a provare l’inerenza e l’effettiva deducibilità dei costi. Conservare estratti conto, ricevute, e-mail che attestino il momento in cui il costo è stato sostenuto.
4. Analizzare la normativa di riferimento: consultare le disposizioni di legge relative alla competenza dei costi (art. 109 TUIR), le regole dell’inerenza, le leggi speciali di settore (spese di rappresentanza, autovetture, telefoni, sponsorizzazioni, ecc.) e la giurisprudenza che chiarisce i criteri applicativi.
5. Consultare un professionista esperto: rivolgersi all’Avv. Monardo o al suo team per valutare le strategie difensive e predisporre le risposte. Un professionista può individuare eventuali vizi di forma, eccepire la nullità dell’invito, elaborare la prova documentale e gestire le trattative con l’Ufficio.

2.3 Termine per rispondere e comunicazione delle osservazioni

Il nuovo art. 6‑bis prevede un termine di almeno 60 giorni dalla comunicazione dello schema di atto per presentare osservazioni e documenti . Il termine può essere prolungato di ulteriori 120 giorni se la scadenza coinciderebbe con la decadenza del potere impositivo. È consigliabile inviare le osservazioni per PEC, con allegata documentazione probatoria. La risposta deve essere completa, motivata e accompagnata da un indice delle prove. In mancanza, l’Ufficio potrebbe ritenere non esercitato il diritto di difesa.

2.4 Invio delle memorie difensive

Nella memoria difensiva occorre:

• Eccepire eventuali vizi formali: mancanza di firma, notifica irregolare, motivazione insufficiente o contraddittoria.
• Contestare le presunzioni: dimostrare con documenti che i costi contestati sono stati sostenuti nell’interesse dell’attività e sono inerenti; spiegare perché l’imputazione temporale è corretta e che la fattura si riferisce a quell’anno. È utile allegare perizie, contratti, ordini di pagamento e corrispondenze che dimostrino la riferibilità dei costi.
• Richiedere l’accesso agli atti: se l’Amministrazione fonda la contestazione su documenti o circostanze non presenti nel fascicolo del contribuente, si può richiedere copia degli atti ai sensi della legge 241/1990.
• Proporre soluzioni deflative: indicare l’eventuale volontà di aderire all’accertamento con adesione (art. 5 D.Lgs. 218/1997) con riduzione delle sanzioni, oppure richiedere la definizione agevolata se rientrano i requisiti.
• Chiedere la sospensione: se il contribuente ha già ricevuto cartelle di pagamento relative alle stesse annualità, può chiedere la sospensione dell’esecuzione in attesa della definizione del contraddittorio.

2.5 Svolgimento del contraddittorio e valutazione dell’Ufficio

Dopo la ricezione delle memorie, l’Ufficio è tenuto a valutare le osservazioni e a motivare espressamente il loro rigetto o accoglimento . In questa fase possono essere richiesti chiarimenti o integrazioni, oppure può svolgersi un incontro presso gli uffici dell’Agenzia (anche in videoconferenza) per approfondire gli aspetti tecnici. Al termine della valutazione, l’Ufficio può:

1. Archiviare il procedimento se ritiene fondate le argomentazioni del contribuente.
2. Proporre un accertamento con adesione con riduzione delle sanzioni.
3. Emanare l’avviso di accertamento motivato, tenendo conto delle controdeduzioni. L’avviso dovrà rispettare i requisiti dell’art. 42 D.P.R. 600/1973 (firma, indicazione del tributo, motivazione specifica) , pena la nullità.

2.6 Eventuale avviso di accertamento e termini di impugnazione

Se l’Ufficio emette l’avviso di accertamento, questo viene notificato per PEC o raccomandata. Il contribuente può:

• Definire l’accertamento con adesione entro 60 giorni, ottenendo la riduzione delle sanzioni a 1/3 del minimo (art. 7 D.Lgs. 218/1997). Durante tale periodo l’atto è sospeso e non impugnabile.
• Presentare ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria entro 60 giorni dalla notifica dell’avviso.
• Versare l’imposta senza definire l’adesione, ma questa scelta comporta la permanenza delle sanzioni.
• Richiedere la rateizzazione o la sospensione dell’esecuzione in presenza di gravi difficoltà di pagamento.

3. Diritti e obblighi del contribuente nel contraddittorio

Il contraddittorio, per essere effettivo, deve rispettare una serie di diritti riconosciuti al contribuente. Alcuni derivano espressamente dalla legge, altri sono affermati dalla giurisprudenza. Al contempo il contribuente ha obblighi di cooperazione e veridicità.

3.1 Diritti del contribuente

Diritto	Riferimento normativo	Descrizione
Essere informato sui motivi dell’invito	Art. 7 L. 212/2000	L’invito deve contenere l’indicazione dei fatti e delle norme violate, con motivazione chiara; l’Amministrazione non può basarsi su presunzioni generiche.
Partecipare al contraddittorio con memorie e documenti	Art. 6‑bis, L. 212/2000	Il contribuente può presentare osservazioni entro almeno 60 giorni dalla comunicazione.
Richiedere l’accesso agli atti	L. 241/1990; Art. 10, L. 212/2000	Il diritto di conoscere i documenti utilizzati dall’Ufficio a fondamento dell’accertamento.
Essere ascoltato mediante udienza o riunione	Art. 6‑bis, L. 212/2000	Il contribuente può chiedere un incontro; l’Ufficio ha l’obbligo di considerare le controdeduzioni e di motivare la propria decisione.
Ottenere un provvedimento motivato	Art. 42 D.P.R. 600/1973	L’avviso deve indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche, con esplicito riferimento alle controdeduzioni respinte.
Ottenere la riduzione delle sanzioni	Art. 7 D.Lgs. 218/1997; Art. 1 D.Lgs. 471/1997	In caso di adesione o definizione agevolata, le sanzioni sono ridotte; esistono strumenti come il ravvedimento operoso.

3.2 Obblighi del contribuente

Nonostante il contraddittorio garantisca ampie tutele, il contribuente ha alcuni doveri:

1. Collaborazione e buona fede: fornire informazioni veritiere e documenti richiesti; non nascondere elementi rilevanti.
2. Rispetto dei termini: presentare le osservazioni entro il termine concesso; l’inosservanza può comportare la decadenza del diritto di difesa.
3. Pagamenti dovuti: se, dopo l’esito del contraddittorio o dell’accertamento, l’imposta è dovuta, bisogna provvedere al pagamento o attivare le procedure di rateizzazione.
4. Professionalità nella difesa: l’ordinamento richiede che le osservazioni siano pertinenti e sostenute da prove; la giurisprudenza, infatti, non accoglie difese generiche basate su mere dichiarazioni. La Cassazione ha affermato che la prova spetta al contribuente quando l’Amministrazione contesta l’inerenza dei costi .

4. Difese e strategie legali: come impugnare, sospendere, contestare o definire il debito

Una volta ricevuto l’invito e raccolti i documenti, occorre pianificare la strategia migliore. In questa sezione analizziamo le principali opzioni difensive disponibili al contribuente.

4.1 Controllo della legittimità dell’invito

La prima difesa consiste nell’analizzare se l’invito rispetta i requisiti formali. Un invito privo di firma, privo di motivazione, notificato oltre i termini di decadenza o emanato da un ufficio incompetente può essere contestato e dichiarato nullo. L’assenza di contraddittorio informato può costituire causa di annullamento dell’eventuale avviso di accertamento ai sensi dell’art. 6‑bis .

4.2 Dimostrazione dell’inerenza dei costi

Gran parte delle contestazioni riguarda la presunta mancanza di inerenza o la errata imputazione temporale dei costi. È necessario provare che la spesa è stata sostenuta nell’interesse dell’impresa, che è necessaria per l’attività e che è documentalmente giustificata. La giurisprudenza ha stabilito che è onere del contribuente fornire questa prova: se l’Amministrazione contesta l’inerenza, la deducibilità è ammessa solo se il contribuente dimostra che i costi sono inerenti e congrui . Documenti utili comprendono:

• Fatture intestate correttamente, riportanti descrizioni dettagliate del servizio o dei beni acquisiti;
• Contratti, ordini, lettere d’incarico che attestano la necessità del bene/servizio;
• Prove del pagamento (bonifici, assegni, ricevute);
• Rapporti, relazioni e comunicazioni che collegano la spesa alla produzione del reddito;
• Perizie o consulenze tecniche in caso di contestazioni sulla congruità dei costi (es. opere di ristrutturazione, sponsorizzazioni, consulenze professionali).

4.3 Eccezioni procedurali e vizi formali

Le eccezioni procedurali sono strumenti utili per far valere la nullità dell’atto. I principali vizi da eccepire sono:

• Mancanza di contraddittorio: se l’invito è stato omesso o non è stato concesso il termine di 60 giorni, si può eccepire la violazione dell’art. 6‑bis, con potenziale annullamento dell’avviso .
• Motivazione insufficiente o contraddittoria: come ribadito dalla Cassazione nel 2023, motivazioni confusa o alternative rendono nullo l’atto .
• Firma non valida: l’avviso deve essere sottoscritto dal capo dell’ufficio competente o da suo delegato; la mancanza di firma comporta nullità .
• Violazione del principio del contraddittorio per IVA: per le contestazioni in materia di IVA, l’omesso contraddittorio viola il diritto a essere sentiti sancito dal diritto dell’UE .
• Omissione dell’allegazione degli atti richiamati: se l’avviso menziona atti o documenti non noti al contribuente, questi devono essere allegati o il loro contenuto essenziale deve essere trascritto, altrimenti l’atto è nullo .

4.4 Sospensione dell’esecuzione

Se contestualmente all’invito o in seguito alla sua risposta viene notificata una cartella di pagamento, il contribuente può chiedere la sospensione amministrativa o giudiziale. La sospensione amministrativa è richiesta all’Agente della Riscossione indicando le ragioni del contraddittorio in corso; la sospensione giudiziale si ottiene depositando un ricorso cautelare presso la Corte di Giustizia Tributaria se si dimostra il fumus boni iuris (probabilità di successo) e il periculum in mora (rischio di danno grave e irreparabile).

4.5 Accertamento con adesione

L’accertamento con adesione (art. 5 D.Lgs. 218/1997) consente di definire il debito con riduzione significativa delle sanzioni (1/3 del minimo). Può essere attivato sia durante il contraddittorio sia dopo la notifica dell’avviso. La procedura prevede:

1. Richiesta dell’adesione entro 60 giorni dalla notifica dell’invito o dell’avviso;
2. Convocazione del contribuente e discussione con l’ufficio per concordare l’ammontare del tributo e delle sanzioni;
3. Sottoscrizione dell’atto di adesione e versamento (anche rateale) delle somme dovute.

Il vantaggio è evitare un contenzioso lungo e costoso, riducendo le sanzioni e usufruendo della rateizzazione. Tuttavia, occorre valutare se le pretese dell’Ufficio sono fondate; in caso di vizi insanabili può essere preferibile impugnare l’atto.

4.6 Definizione agevolata delle irregolarità formali

La legge di bilancio 2023 (Legge n. 197/2022) e successivi decreti hanno introdotto la definizione agevolata delle irregolarità formali, che consente di regolarizzare errori che non incidono sulla determinazione della base imponibile o dell’imposta (art. 8 D.Lgs. 471/1997). Il contribuente può versare una somma forfettaria per regolarizzare tali violazioni e chiudere eventuali procedimenti. Le modalità operative variano di anno in anno; occorre verificare se la definizione è ancora attiva (al 2026 le definizioni del 2023 sono concluse, mentre altre rottamazioni – come la rottamazione quater – non sono più disponibili). Non inseriamo, quindi, la rottamazione quinqeies perché non attiva.

4.7 Ravvedimento operoso

Il ravvedimento operoso consente di regolarizzare spontaneamente la posizione versando imposta, interessi e sanzioni ridotte (art. 13 D.Lgs. 472/1997). Se il contribuente riconosce l’errore prima o durante il contraddittorio, può aderire al ravvedimento pagando il dovuto e chiudendo la contestazione, evitando l’avviso. Le sanzioni si riducono in misura inversamente proporzionale al tempo trascorso (ad esempio 1/9 del minimo se il pagamento avviene entro 90 giorni; 1/7 del minimo se entro un anno, ecc.).

4.8 Ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria

Se il contraddittorio si conclude sfavorevolmente o l’avviso presenta vizi, il contribuente può proporre ricorso entro 60 giorni. Nella fase contenziosa:

• Contestare la legittimità dell’atto: sollevare eccezioni di nullità per violazione di legge o difetto di motivazione.
• Produrre documenti e testimonianze: depositare gli elementi raccolti e, se necessario, chiedere la prova testimoniale (la Corte di Giustizia Tributaria la ammette in casi eccezionali, ad esempio per dimostrare la consegna di documenti).
• Chiedere la sospensione: contestualmente al ricorso è possibile richiedere la sospensione dell’esecuzione qualora la riscossione provocherebbe grave danno.
• Valutare la conciliazione giudiziale: durante il processo si può raggiungere un accordo con l’Amministrazione con riduzione delle sanzioni e definizione rapida.

L’assistenza di un avvocato cassazionista esperto in materia tributaria, come l’Avv. Monardo, è essenziale per affrontare efficacemente il contenzioso.

4.9 Strumenti di composizione della crisi da sovraindebitamento

Se il debito tributario è elevato e il contribuente si trova in situazione di sovraindebitamento, è possibile ricorrere ai rimedi previsti dalla L. 3/2012 e dal nuovo Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza (D.Lgs. 14/2019). Gli strumenti principali sono:

1. Piano del consumatore: riservato a persone fisiche non imprenditori; consente di proporre un piano di rientro ai creditori (compreso l’erario) con la supervision della OCC e l’omologazione del giudice. Può prevedere falcidie e dilazioni.
2. Accordo di ristrutturazione dei debiti: rivolto a professionisti e imprese minori; richiede l’accordo di almeno il 60 % dei creditori e può comprendere la falcidia dei debiti fiscali se l’erario aderisce.
3. Liquidazione controllata: consente al debitore privo di capacità di rimborso di liquidare il patrimonio sotto controllo del tribunale e ottenere l’esdebitazione al termine.

La competenza dell’Avv. Monardo come gestore della crisi da sovraindebitamento e come professionista fiduciario di un OCC garantisce supporto qualificato in queste procedure.

4.10 Accordi transattivi e transazioni fiscali

Per le imprese soggette a procedure concorsuali o di risanamento (concordato preventivo, concordato semplificato, accordi di ristrutturazione), sono previsti accordi transattivi con l’Erario, che consentono di ridurre e dilazionare il debito tributario. Il D.Lgs. 118/2021 prevede l’istituto della composizione negoziata della crisi d’impresa, che consente di trattare con i creditori, inclusa l’Amministrazione finanziaria, con l’assistenza di un esperto negoziatore iscritto negli elenchi camerali. L’Avv. Monardo, come esperto negoziatore, può condurre tali trattative, anche in presenza di contestazioni per errata indicazione costi.

5. Strumenti alternativi: rottamazioni, definizioni agevolate, piani del consumatore, esdebitazione, accordi di ristrutturazione

Oltre alla difesa tradizionale, esistono strumenti che consentono di regolarizzare o definire il debito in maniera agevolata.

5.1 Definizioni agevolate e rottamazioni

Negli ultimi anni, il legislatore ha introdotto diverse definizioni agevolate. Al 2026 sono concluse le cosiddette “rottamazioni quater” e “rottamazioni ter”; non risulta più attiva la rottamazione quinqeies e quindi non verrà trattata. La definizione agevolata consisteva nel versare solo imposte e interessi legali senza sanzioni o somme aggiuntive. Per gli atti definibili (cartelle affidate alla riscossione fino al 30 giugno 2022) era possibile pagare in un’unica soluzione o in rate fino a cinque anni. Al momento, non sono previsti nuovi piani di rottamazione, ma il contribuente può sempre verificare se il Parlamento emanerà nuove misure.

5.2 Definizione agevolata delle irregolarità formali

Come visto, l’art. 8 D.Lgs. 471/1997 consente di regolarizzare errori formali versando una somma ridotta. La legge di bilancio 2023 consentiva di pagare 200 euro per ogni periodo d’imposta con sanzioni formali pendenti, in due rate (2023–2024). Nel 2026 non è più possibile aderire a tale sanatoria, ma è probabile che il legislatore possa riproporre misure simili. Pertanto conviene monitorare eventuali provvedimenti futuri.

5.3 Piani del consumatore e ristrutturazione del debito

Se il debito fiscale si somma ad altri debiti (mutui, finanziamenti, fornitori), è possibile ricorrere ai piani di rientro disciplinati dalla L. 3/2012. Il piano del consumatore consente di proporre un piano di rimborso con rate sostenibili, anche prevedendo la falcidia dei debiti fiscali con l’approvazione del giudice e la non opposizione dell’Erario. Gli accordi di ristrutturazione permettono alle imprese in crisi di negoziare con i creditori, compreso il Fisco, riduzioni e dilazioni, a condizione che il pagamento non sia inferiore a quello incassabile in caso di liquidazione.

5.4 Esdebitazione del debitore incapiente

Il Codice della crisi d’impresa prevede l’esdebitazione del debitore incapiente: al termine di una procedura di liquidazione controllata, il debitore meritevole può ottenere la cancellazione dei debiti residui, inclusi quelli fiscali. Tale istituto è applicabile in casi di effettiva incapacità e assenza di condotte dolose; è un’ultima risorsa ma consente di ripartire da zero.

6. Errori comuni e consigli pratici

Molti contribuenti commettono errori che compromettono la difesa. Ecco quelli più frequenti:

1. Ignorare l’invito o rispondere in ritardo – Comporta la possibilità che il fisco proceda con accertamento automatico e applicazione delle sanzioni più elevate.
2. Limitarsi a giustificazioni generiche – La Corte di Cassazione richiede controdeduzioni puntuali e documentate; affermazioni generiche non sono sufficienti.
3. Nascondere documenti o fornire informazioni incomplete – Peggiora la posizione del contribuente. L’Ufficio può ritenere i costi non inerenti e applicare presunzioni.
4. Non consultare un professionista – Senza assistenza, è facile commettere errori procedurali o non sfruttare strumenti deflativi (adesione, ravvedimento, definizioni agevolate).
5. Sottovalutare la sospensione – Non chiedere la sospensione dell’esecuzione può portare a pignoramenti o ipoteche mentre è ancora possibile discutere l’atto.
6. Confondere errori formali e sostanziali – Gli errori formali non incidono sulla base imponibile e possono essere sanati; gli errori sostanziali richiedono prove dell’inerenza dei costi.
7. Non conservare la documentazione – La perdita di fatture, contratti o contabili rende difficile la prova dell’inerenza e legittima l’accertamento.

7. Tabelle riepilogative

Per facilitare la consultazione, riportiamo alcune tabelle sintetiche.

Tabella 1 – Principali norme e termini

Norma	Oggetto	Termine/effetto	Fonti
Art. 6‑bis, L. 212/2000	Contraddittorio informato ed effettivo per tutti gli atti impugnabili	Invio dello schema di atto; almeno 60 giorni per controdedurre; avviso nullo in caso di omissione	D.Lgs. 219/2023
Art. 42, D.P.R. 600/1973	Contenuti dell’avviso di accertamento	L’avviso deve indicare base imponibile, imposte, aliquote, calcoli, motivazione e essere firmato	Legge
Art. 39, D.P.R. 600/1973	Accertamento analitico-induttivo	L’ufficio può rettificare il reddito anche con presunzioni gravi, precise e concordanti se le scritture sono incomplete ; nei casi di gravi irregolarità può procedere a determinazione induttiva	Legge
Art. 1, D.Lgs. 471/1997	Sanzioni per infedele dichiarazione	90 %–180 % della maggiore imposta o differenza di credito	Legge
Art. 8, D.Lgs. 471/1997	Irregolarità formali	Sanzione fissa ridotta; possibile definizione agevolata	Legge
Cass. SS.UU. 24823/2015	Obbligo di contraddittorio solo per accessi nei locali	L’omissione non comporta nullità per imposte non armonizzate	Giurisprudenza
Cass. 2795/2025	In assenza di legge, contraddittorio non generalizzato; per IVA vale il diritto UE	Per IVA l’atto è nullo solo se il contribuente dimostra quali difese avrebbe presentato	Giurisprudenza
Cass. 13620/2023	Motivazione contraddittoria dell’avviso	L’avviso con motivazioni alternative e incompatibili è nullo	Giurisprudenza

Tabella 2 – Strumenti difensivi e strategie

Strumento	Quando utilizzarlo	Vantaggi
Memoria difensiva	Entro 60 giorni dalla ricezione dello schema di atto	Permette di fornire documenti, contestare presunzioni e proporre soluzioni deflative
Accertamento con adesione	Dopo la proposta di accertamento o l’avviso	Riduce le sanzioni a 1/3; consente la rateizzazione
Ricorso alla CGT	Entro 60 giorni dall’avviso	Possibilità di annullare l’atto per vizi; sospensione dell’esecuzione
Ravvedimento operoso	Prima dell’avviso o durante il contraddittorio	Sanzioni ridotte; chiusura spontanea della contestazione
Soluzioni di composizione della crisi	In caso di sovraindebitamento o crisi d’impresa	Possibilità di falcidia e dilazione dei debiti fiscali

Tabella 3 – Sanzioni e riduzioni

Violazione	Sanzione	Riduzione possibile
Infedele dichiarazione (costi indeducibili)	90 %–180 % della maggiore imposta	Riduzione a 1/3 con accertamento con adesione; riduzione ulteriore con ravvedimento
Omissione IVA	90 %–180 % dell’imposta dovuta (art. 13 D.Lgs. 471/1997)	Riduzione con adesione o ravvedimento; per IVA occorre prova di resistenza
Errori formali	Importo fisso; 200 euro per periodo d’imposta (sanatoria 2023)	Sanatoria non più attiva al 2026; possibili future riaperture
Ravvedimento operoso	Varia a seconda del tempo: 1/9, 1/7, 1/6 del minimo	Riduce sensibilmente la sanzione se pagamento tempestivo

8. Domande e risposte (FAQ)

Nella pratica emergono numerosi dubbi. Di seguito una selezione di domande frequenti con risposte sintetiche e operative.

1. Cos’è l’invito al contraddittorio per errata indicazione costi?
   È una comunicazione con cui l’Agenzia delle Entrate espone i motivi per cui ritiene che alcuni costi dichiarati non siano deducibili o siano imputati in anni errati e invita il contribuente a fornire chiarimenti e documenti.
2. Sono obbligato a rispondere?
   Sì. Il contraddittorio è facoltativo per il contribuente nel senso che può scegliere se partecipare o meno, ma la mancata risposta consente all’Ufficio di emettere l’avviso senza considerare eventuali motivi a tuo favore. La partecipazione è quindi altamente consigliata.
3. Qual è il termine per rispondere?
   L’art. 6‑bis prevede almeno 60 giorni dal ricevimento dello schema di atto . In caso di scadenza vicina al termine di decadenza dell’azione accertativa, il termine può essere prorogato di 120 giorni.
4. Cosa succede se non rispondo?
   L’Agenzia può emettere l’avviso di accertamento senza considerare le tue argomentazioni; potrai impugnarlo ma avrai perso l’occasione di chiarire la tua posizione e di ridurre le sanzioni attraverso l’adesione.
5. Posso presentare ulteriori documenti dopo l’avviso?
   È possibile allegare documenti anche in sede di ricorso, ma la Cassazione ha affermato che le prove tardive potrebbero non essere considerate se avresti potuto produrle prima; conviene quindi fornire tutto nel contraddittorio.
6. Posso chiedere una proroga del termine?
   La legge non prevede proroghe oltre i 60 giorni salvo l’ipotesi di decadenza (120 giorni); tuttavia in casi particolari l’Ufficio può concedere una breve proroga motivata. Chiedila con anticipo e per iscritto.
7. Il contraddittorio si svolge sempre con incontro fisico?
   Non necessariamente. Può avvenire con scambio di PEC, memorie scritte o incontri in videoconferenza. È opportuno richiedere un colloquio se occorrono chiarimenti tecnici.
8. L’Agenzia deve motivare il rigetto delle mie osservazioni?
   Sì. L’atto definitivo deve indicare quali osservazioni sono state accolte o rigettate e perché . In caso contrario l’avviso può essere impugnato per difetto di motivazione.
9. Se l’invito è privo di firma è valido?
   No. La firma è elemento essenziale dell’avviso di accertamento e dell’invito; la mancanza comporta nullità .
10. La violazione dell’obbligo di contraddittorio comporta sempre nullità?
    Per gli atti emessi dopo l’entrata in vigore dell’art. 6‑bis, sì: l’atto è annullabile se non preceduto dal contraddittorio . Per gli atti precedenti, la nullità sussiste solo per IVA e se il contribuente dimostra quali difese avrebbe prospettato .
11. Posso sospendere la riscossione?
    Sì. Puoi chiedere la sospensione amministrativa all’Agente della Riscossione o la sospensione giudiziale con ricorso cautelare se sussistono i presupposti.
12. Posso aderire all’accertamento e impugnarlo?
    No. L’adesione comporta il pagamento dell’imposta e l’inibizione del ricorso (fa acquiescenza); occorre scegliere la strada migliore dopo aver valutato la fondatezza dell’avviso.
13. È possibile rateizzare il pagamento?
    Sì. L’accertamento con adesione prevede la rateizzazione. Anche in fase di riscossione è possibile chiedere un piano a rate all’Agenzia o all’Agente della Riscossione.
14. Che differenza c’è tra errore formale e sostanziale?
    Gli errori formali non incidono sulla base imponibile o sull’imposta (es. codici errati, dati mancanti); possono essere sanati con definizione agevolata. Gli errori sostanziali riguardano costi non inerenti o dedotti in anni errati e comportano maggiori imposte e sanzioni.
15. Cosa succede se l’Agenzia risponde tardivamente?
    L’Amministrazione non può emettere l’avviso prima dei 60 giorni. Se lo fa, l’atto è nullo. Se invece tarda a rispondere oltre l’anno, il contribuente può sollecitare la chiusura del procedimento; non c’è un termine massimo ma la giurisprudenza ritiene irragionevoli ritardi eccessivi.
16. Devo essere assistito da un avvocato?
    La legge non impone l’assistenza; tuttavia, data la complessità della materia, è raccomandabile affidarsi a un professionista per non commettere errori procedurali e per valutare le migliori strategie. L’Avv. Monardo, cassazionista e esperto in diritto bancario e tributario, può rappresentare e difendere il contribuente davanti alla Corte di Giustizia Tributaria e in tutte le fasi dell’accertamento.
17. Posso utilizzare la PEC di un terzo per inviare le osservazioni?
    No. La PEC deve essere intestata al contribuente o al professionista incaricato con procura. L’invio da un indirizzo non autorizzato può comportare l’inefficacia della comunicazione.
18. È possibile dedurre costi non documentati?
    In linea generale no. La deducibilità dei costi richiede la prova documentale; tuttavia, in casi particolari (es. parcelle professionali, spese minute) è ammessa la prova per testi o presunzioni se l’entità è minima, ma è sempre rischioso.
19. L’invito può riguardare più annualità?
    Sì. L’Ufficio può contestare costi relativi a diverse annualità, purché rientrino nel periodo non prescritto. Il termine di decadenza è ordinariamente di 5 anni per le imposte dirette e l’IVA.
20. Se l’invito è illegittimo, posso chiedere i danni?
    In linea teorica, la responsabilità dell’Amministrazione sussiste solo in caso di dolo o colpa grave. È raro ottenere risarcimenti, ma è possibile chiedere la condanna alle spese e chiedere la restituzione di somme indebitamente versate.

9. Simulazioni pratiche e numeriche

Per comprendere meglio l’impatto economico di un’invito al contraddittorio per errata indicazione costi, consideriamo alcuni esempi reali (nomi e dati di fantasia). Le simulazioni includono costi contestati, potenziali imposte e sanzioni, e benefici derivanti da diversi strumenti.

9.1 Simulazione 1 – Impresa individuale

Scenario: un’azienda artigiana riceve un invito al contraddittorio per l’anno 2023. L’Agenzia contesta la deducibilità di € 20 000 di sponsorizzazioni sportive, sostenendo che non sono inerenti all’attività. L’aliquota IRPEF media è del 22 %.

Situazione senza difesa:

• Maggiore imponibile: € 20 000.
• Imposta dovuta (22 %): € 4 400.
• Sanzione (100 % media): € 4 400.
• Interessi (3 % annuo su 2 anni): circa € 270.
• Totale dovuto: circa € 9 070.

Strategia difensiva: la società presenta documentazione che dimostra l’inerenza (contratto di sponsorizzazione con finalità promozionali, fotografie dell’evento, incremento del fatturato). L’Ufficio accetta parzialmente le deduzioni: riconosce € 15 000 come deducibili e riduce la ripresa a € 5 000.

Risultato:

• Maggiore imponibile: € 5 000.
• Imposta: € 1 100.
• Sanzione (1/3 con adesione): € 330.
• Interessi: € 70.
• Totale: circa € 1 500.

Risparmio: € 7 570 (84 %).

9.2 Simulazione 2 – Società di capitali

Scenario: una S.r.l. riceve un invito per l’anno 2022. Vengono contestati costi per € 100 000 relativi a consulenze esterne, ritenuti non documentati e non inerenti. L’aliquota IRES è 24 %. L’azienda versa contributi per un totale di € 30 000.

Situazione senza difesa:

• Maggiore imponibile: € 100 000.
• IRES dovuta (24 %): € 24 000.
• Sanzione (90 %): € 21 600.
• Interessi (2 % su 3 anni): € 6 000.
• Totale: € 51 600.

Strategia difensiva: la società produce contratti di consulenza, report delle attività, fatture e bonifici. L’Ufficio accerta che € 80 000 sono inerenti e deducibili. La contestazione si riduce a € 20 000.

Definizione con adesione:

• Maggiore imponibile: € 20 000.
• IRES: € 4 800.
• Sanzione ridotta a 1/3 (90 %): € 6 000 × 1/3 ≈ € 6 000.
• Interessi: € 600.
• Totale: € 11 400.

Risparmio: € 40 200 (circa 78 %).

9.3 Simulazione 3 – Professionista in regime forfettario

Scenario: un libero professionista in regime forfettario (flat tax del 15 %) riceve un invito per errata indicazione costi: ha inserito nell’apposito rigo spese per beni strumentali pari a € 5 000 non spettanti. Il fisco contesta la deduzione e paventa l’esclusione dal regime.

Situazione senza difesa: se l’Agenzia ritiene che i costi sono indebiti e che l’ammontare dei ricavi supera il limite per il regime forfettario, il professionista può essere espulso dal regime e assoggettato a imposta ordinaria (aliquota marginale 23 %–43 %) con sanzioni.

Strategia difensiva: il contribuente dimostra con fatture e certificati d’uso che i beni acquistati sono strumentali e rientrano nei limiti consentiti (max € 20 000). L’Agenzia archivia il procedimento.

Risultato: nessuna sanzione; il professionista mantiene il regime forfettario.

9.4 Simulazione 4 – Sovraindebitamento e piano del consumatore

Scenario: un contribuente ha debiti fiscali per € 200 000 derivanti da vari accertamenti, oltre a debiti bancari per € 150 000. I suoi beni consistono nella prima casa e in un reddito di € 1 800 mensili. Non riesce a pagare le rate e riceve inviti al contraddittorio per nuovi accertamenti.

Soluzione: l’Avv. Monardo propone un piano del consumatore: prevede la liquidazione di parte del reddito per 5 anni (ad esempio € 500 mensili), la rinuncia dell’erario a una parte dei crediti in misura proporzionale e la salvaguardia della prima casa. Il tribunale omologa il piano e sospende le azioni esecutive. Dopo l’esecuzione del piano, il contribuente ottiene l’esdebitazione dei debiti residui e può ripartire.

Risultato: pagamento complessivo di € 30 000 (5 anni × € 500 × 12) a fronte di debiti per € 350 000; cancellazione dei debiti residui; tutela del bene primario.

10. Conclusione

Affrontare un invito al contraddittorio per errata indicazione dei costi non è un’operazione da improvvisare. La normativa, come abbiamo visto, è complessa e in continua evoluzione. L’introduzione dell’art. 6‑bis dello Statuto del contribuente ha trasformato il contraddittorio in un diritto generalizzato e la giurisprudenza, con le pronunce più recenti, ha delineato confini netti tra obblighi e diritti. È fondamentale:

• Agire tempestivamente: rispettare i termini per la presentazione delle osservazioni e raccogliere tutta la documentazione pertinente;
• Verificare i vizi formali dell’invito e dell’eventuale avviso di accertamento (firma, motivazione, notifica);
• Dimostrare l’inerenza e la deducibilità dei costi con prove solide e organizzate;
• Scegliere lo strumento difensivo più adatto: memoria difensiva, accertamento con adesione, ricorso, ravvedimento, piani di rientro;
• Non sottovalutare gli strumenti di composizione della crisi quando il debito è insostenibile (piani del consumatore, ristrutturazione dei debiti, esdebitazione);
• Consultare un professionista esperto, in grado di analizzare l’atto, gestire il contraddittorio, trattare con l’Agenzia e tutelare i diritti del contribuente.

La difesa del contribuente non si limita a contestare le pretese del fisco: si tratta di un percorso strategico che mira a salvaguardare il patrimonio e la continuità dell’attività economica.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo e il suo staff multidisciplinare di avvocati e commercialisti sono al tuo fianco per:

• Bloccare azioni esecutive come pignoramenti, ipoteche o fermi amministrativi;
• Predisporre ricorsi e sospensioni efficaci;
• Negoziare piani di rientro e definizioni agevolate con l’Agenzia;
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• Gestire procedure di sovraindebitamento e di ristrutturazione del debito;
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