INTRODUZIONE

Le notifiche di avvisi di accertamento per perdite fiscali non corrette sono oggi sempre più frequenti. L’Agenzia delle Entrate, grazie a controlli incrociati e potenziamento dei poteri ispettivi, contesta con durezza l’indebito utilizzo di perdite pregresse, specialmente a seguito di acquisizioni societarie o fusioni, e chiede al contribuente di partecipa­re a un contraddittorio endoprocedimentale prima di emanare l’atto definitivo. Questo passaggio preliminare è cruciale perché consente di far valere le proprie ragioni, contestare gli errori o le violazioni di legge e proporre soluzioni deflative. Ignorarlo equivale spesso a perdere opportunità difensive e a subire sanzioni che possono mettere in ginocchio un’impresa o una persona fisica.

In questo articolo, aggiornato al 11 giugno 2026 e basato su fonti normative e giurisprudenziali ufficiali, spieghiamo in modo chiaro cosa fare subito quando si riceve un invito al contraddittorio per perdite fiscali contestate. Analizzeremo i principi contenuti nello Statuto del contribuente, il regime delle perdite del Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR) e le sentenze più recenti della Corte di Cassazione. Vedremo poi le strategie legali per difendersi, gli strumenti alternativi (rottamazioni, definizioni agevolate, piani di rientro, procedure da sovraindebitamento) e gli errori da non commettere. A completamento, troverete tabelle riepilogative, una sezione di domande e risposte, simulazioni pratiche e casi reali.

Presentazione dell’Avv. Giuseppe Angelo Monardo e del suo staff multidisciplinare

Il presente vademecum è stato redatto con la supervisione dell’Avv. Giuseppe Angelo Monardo, cassazionista, professionista con oltre vent’anni di esperienza in diritto bancario e tributario.

L’Avv. Monardo coordina uno staff multidisciplinare di avvocati e commercialisti con competenze specifiche a livello nazionale. È Gestore della crisi da sovraindebitamento ai sensi della Legge 3/2012, iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia; professionista fiduciario di un Organismo di composizione della crisi (OCC); ed Esperto negoziatore della crisi d’impresa ex D.L. 118/2021.

Il suo studio assiste contribu­enti e imprese nella prevenzione e gestione delle verifiche fiscali, nella redazione di ricorsi, nel negoziato con l’amministrazione finanziaria e nell’accesso agli strumenti di ristrutturazione del debito. La presenza congiunta di avvocati e commercialisti consente di affrontare sia gli aspetti processuali sia quelli contabili e societari.

Cosa può fare lo Studio per te?

• Analisi dell’atto e dei documenti: valutazione della legittimità dell’accertamento e della corretta applicazione della normativa, individuando violazioni di legge o vizi procedurali.
• Ricorso e contenzioso: redazione di memorie difensive, istanze di annullamento in autotutela, ricorsi dinanzi alle Commissioni tributarie, appelli e ricorsi per cassazione.
• Sospensione e trattative: richiesta di sospensione della riscossione, mediazione tributaria, definizione per adesione, rateizzazione del debito.
• Piani di rientro e procedure di esdebitazione: predisposizione di piani del consumatore, accordi di ristrutturazione, concordati preventivi e altre procedure di sovraindebitamento.
• Soluzioni giudiziali e stragiudiziali: assistenza in giudizio e negoziazione con l’Agenzia delle Entrate per arrivare a un accordo sostenibile.

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1. Contesto normativo e giurisprudenziale

1.1 Normativa di riferimento

Il diritto tributario italiano contempla varie norme che disciplinano sia il contraddittorio endoprocedimentale sia il regime delle perdite fiscali. Una corretta difesa passa da una solida conoscenza di queste disposizioni.

1.1.1 Statuto del contribuente e contraddittorio informato

Lo Statuto dei diritti del contribuente (L. 212/2000) tutela il contribuente riconoscendo il diritto a essere informato e a partecipare al procedimento fiscale. Le norme principali sono:

• Articolo 6‑bis L. 212/2000 (introdotto dal D.Lgs. 219/2023 e ulteriormente modificato dal D.Lgs. 13/2024). La disposizione sancisce che ogni atto autonomamente impugnabile deve essere preceduto da un contraddittorio informato ed effettivo. L’Amministrazione deve comunicare al contribuente uno schema di atto, consentendo di accedere al fascicolo e di presentare osservazioni entro un termine non inferiore a sessanta giorni. L’atto finale non può essere adottato prima di tale termine e deve essere motivato tenendo conto delle osservazioni non accolte . Sono esclusi gli atti automatizzati, gli atti di mera liquidazione o quelli per i quali la legge prevede diversa interlocuzione .
• Articolo 7 L. 212/2000: stabilisce che gli atti dell’amministrazione finanziaria devono essere motivati, indicando i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che li sorreggono. Le norme richiedono la menzione degli atti richiamati e la loro allegazione o sintesi . Il contribuente deve poter conoscere la fonte delle informazioni utilizzate e gli atti di riscossione devono indicare i criteri di calcolo degli interessi .
• Articolo 12 L. 212/2000: disciplina le garanzie durante accessi, ispezioni e verifiche presso i locali del contribuente. Gli accessi devono essere motivati, limitarsi nel tempo (max 30 giorni prorogabili per casi complessi) e avvenire con il minore disturbo possibile. Al contribuente deve essere rilasciato un verbale finale e da tale momento decorre il termine di 60 giorni entro il quale può inviare osservazioni . Giurisprudenza costante (Cass. 24001/2024) ha chiarito che l’omissione del verbale conclusivo o l’adozione dell’accertamento prima dello scadere di tale termine comporta la nullità dell’atto , salvo casi di urgenza. Altresì, per i c.d. accessi mirati è sufficiente il verbale di accesso (Cass. 12094/2019) .
• Articolo 5‑ter D.Lgs. 218/1997 (oggi abrogato dal D.Lgs. 13/2024). Prima dell’abrogazione, la norma disponeva che prima dell’emissione di un avviso di accertamento l’Ufficio doveva notificare al contribuente un invito a comparire, al quale seguiva la possibilità di definire l’atto mediante adesione o presentare osservazioni. L’omissione dell’invito comportava l’invalidità dell’avviso se il contribuente dimostrava le ragioni difensive che avrebbe dedotto . L’abrogazione è collegata all’introduzione dell’art. 6‑bis, che estende il contraddittorio a tutti gli atti autonomamente impugnabili.

1.1.2 Regime delle perdite fiscali: art. 84 TUIR e riforma 2024 – 2025

Il Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR) disciplina la compensazione delle perdite mediante l’art. 84 (soggetti IRPEF) e le disposizioni sulle fusioni, scissioni e conferimenti (artt. 172, 173). La regola generale prevede che le perdite possano essere portate in deduzione del reddito dei periodi successivi senza limiti di tempo per le società di capitali (fino all’esaurimento), mentre per le imprese individuali e le società di persone il riporto è possibile per cinque periodi.

Il comma 3 dell’art. 84 introdotto nel 1997 ha natura anti‑elusiva e prevede che le perdite non siano riportabili quando, in presenza di determinati fenomeni societari, il nuovo controllante tenta di utilizzare le perdite per ridurre utili futuri. Prima della riforma, tale limite scattava solo se si verificavano congiuntamente due condizioni:
1. Trasferimento della maggioranza delle partecipazioni aventi diritto di voto nella società in perdita (acquisto di controllo), anche tramite società fiduciarie;
2. Modifica dell’attività principale esercitata nei periodi in cui le perdite si sono generate .
L’Agenzia delle Entrate, con circolari e risoluzioni, ha chiarito che il trasferimento del controllo si verifica anche quando il pacchetto azionario è acquisito tramite usufrutto o operazioni a pronti contro termine, e che possono rilevare anche i trasferimenti indiretti . In mancanza di queste due condizioni, la perdita può essere utilizzata liberamente. Il contribuente che ritenga di non essere in una situazione elusiva può chiedere un interpello disapplicativo ai sensi dell’art. 11 L. 212/2000; a seguito del D.Lgs. 219/2023 l’interpello è divenuto facoltativo .

La Legge delega fiscale n. 111/2023 e il successivo D.Lgs. 192/2024 hanno introdotto importanti novità nel regime delle perdite:

1. Nuovo limite quantitativo legato al patrimonio netto economico: oltre al limite tradizionale del patrimonio netto contabile, il riporto delle perdite è consentito nei limiti del valore economico del patrimonio netto, determinato da una perizia giurata di stima . Il legislatore ritiene che il valore economico sia più rappresentativo della capacità di produrre redditi futuri .
2. Chiarimenti sulle fusioni retrodatate: nelle fusioni con effetto retroattivo il limite al riporto delle perdite del periodo interinale si applica solo alla società incorporata e non alla incorporante .
3. Introduzione dell’art. 177‑ter TUIR (riporto delle perdite infragruppo): la norma disapplica i limiti di riporto se le società coinvolte appartengono al medesimo gruppo ininterrottamente dal periodo di conseguimento della perdita fino all’operazione straordinaria . Un decreto attuativo definirà le modalità operative.
4. Decorrenza: le nuove norme si applicano alle operazioni effettuate a partire dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024 e quindi, per le società con esercizio solare, dal 2024.

Altre disposizioni rilevanti sono l’abrogazione dell’ACE (Aiuto alla Crescita Economica) dal 2024 con salvaguardia delle eccedenze e l’armonizzazione con le norme sul “patrimonio netto contabile” e “carry-back” (non introdotto in Italia) .

1.1.3 Altre norme rilevanti

• Articolo 7‑bis D.P.R. 600/1973 (decadenza e termini dell’accertamento): prevede che l’Amministrazione può notificare l’avviso di accertamento entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. L’art. 43 stabilisce che per i redditi di società di capitali il termine può essere raddoppiato in caso di violazioni penali e non opera il contraddittorio per atti automatizzati.
• Articolo 109 TUIR: richiede che i costi dedotti siano inerenti all’attività dell’impresa; l’inerenza è valutata qualitativamente e la spesa deve essere correlata all’attività che genera ricavi . In presenza di costi non inerenti, il fisco può disconoscere le perdite correlate.

1.2 Giurisprudenza recente

La giurisprudenza della Corte di Cassazione ha contribuito a delineare i contorni applicativi dell’art. 84 TUIR e del contraddittorio. Di seguito si richiamano alcune pronunce rilevanti, con massime sintetiche e riferimenti alle fonti.

1.2.1 Cassazione n. 1035/2023 – fusioni e limiti al riporto delle perdite

La sentenza n. 1035/2023 ha precisato che, in caso di fusione, il limite al riporto delle perdite previsto dall’art. 172, comma 7, TUIR deve essere determinato confrontando il patrimonio netto della società incorporata risultante dall’ultimo bilancio o da una situazione patrimoniale aggiornata, al netto dei conferimenti effettuati nei due anni precedenti la fusione. La norma ha finalità anti‑elusive e può essere disapplicata tramite interpello. La Corte ha altresì affermato che il contraddittorio non è obbligatorio per imposte non armonizzate a meno che la legge non lo preveda espressamente . Inoltre, occorre verificare la “vitalità” della società incorporata; se priva di attività economica reale, il riporto delle perdite può essere negato .

1.2.2 Cassazione n. 1749/2026 – prevalenza della lex specialis e doppio requisito anti‑elusivo

Con la sentenza n. 1749/2026, la Corte di Cassazione (Sez. V) ha riaffermato che la disciplina delle perdite contenuta nell’art. 84, comma 3, TUIR è speciale e tassativa: per disconoscere il riporto delle perdite occorre verificare contestualmente la modifica del controllo e la modifica dell’attività della società. In assenza di entrambi i presupposti, la norma generale anti‑elusiva dell’art. 37‑bis D.P.R. 600/1973 non può essere applicata . Inoltre, la Corte ha stabilito che il termine di decadenza per contestare la riportabilità delle perdite decorre dal periodo in cui le perdite vengono utilizzate in compensazione, non da quello in cui sono state realizzate . Questa pronuncia ribadisce che l’amministrazione deve motivare puntualmente l’esistenza di entrambi i requisiti e che l’onere probatorio grava sul fisco.

1.2.3 Ulteriore giurisprudenza e richiami al contraddittorio

Oltre alle sentenze specificamente dedicate alle perdite fiscali, altri arresti giurisprudenziali forniscono orientamenti utili per la difesa.

• Cass. 24001/2024: ha stabilito che la mancata consegna del verbale di chiusura dell’ispezione e la violazione del termine di 60 giorni per presentare osservazioni comportano la nullità dell’atto, salvo casi eccezionali (urgenza o condotte fraudolente) . La Corte ha richiamato l’art. 52 D.P.R. 633/1972 e l’art. 12 L. 212/2000.
• Cass. 12094/2019: per gli accessi brevi o “mirati” non è necessario un verbale finale; il termine di 60 giorni decorre dal verbale di accesso .
• Giurisprudenza sulla motivazione: la Corte ha più volte evidenziato che l’avviso di accertamento deve esplicitare la motivazione specificando i fatti e le prove; la mancanza di motivazione o il rinvio a documenti non allegati può determinare la nullità (art. 7 L. 212/2000).
• Sentenze su inerenza e deducibilità dei costi: pronunce successive al 2024 (ad esempio Cass. 8706/2026 e Cass. 10440/2026, relative a contestazioni su costi non inerenti e dichiarazioni tardive) richiamano l’obbligo dell’amministrazione di dimostrare concretamente l’assenza di inerenza e di motivare l’atto, ribadendo che l’inerenza va valutata qualitativamente . Pur non riguardando direttamente le perdite pregresse, queste decisioni rafforzano l’esigenza di una motivazione puntuale e di un contraddittorio effettivo.

2. Procedura passo‑passo: cosa accade dopo la notifica dell’invito al contraddittorio

2.1 Ricezione dell’invito: termini e diritti

Quando l’Agenzia delle Entrate ritiene che una società o un professionista abbia utilizzato indebitamente perdite fiscali, invia al contribuente un invito al contraddittorio (oggi “schema di atto” ex art. 6‑bis). È fondamentale prendere nota delle tempistiche e dei diritti:

1. Notifica dell’invito: la notifica avviene mediante PEC o raccomandata. L’atto contiene i rilievi, le norme violate (ad es. art. 84 TUIR) e l’indicazione del termine per presentare osservazioni.
2. Termine di 60 giorni: l’amministrazione deve concedere almeno 60 giorni per presentare memorie e documenti . Questo termine può essere ridotto solo in caso di imminente scadenza dei termini di decadenza; in tal caso l’Ufficio deve motivare l’urgenza. Con la riforma del 2024, i termini di decadenza vengono sospesi per il tempo necessario a garantire il contraddittorio, fino a un massimo di 120 giorni .
3. Accesso al fascicolo: il contribuente ha diritto a visionare e ottenere copia degli atti e dei documenti in base ai quali l’amministrazione ha formulato i rilievi (principio di trasparenza ex art. 7 L. 212/2000). La mancata messa a disposizione del fascicolo può integrare vizio di motivazione.
4. Assistenza di professionisti: è consigliabile farsi assistere da un avvocato tributarista e da un commercialista per valutare la legittimità dei rilievi e predisporre le difese.

2.2 Analisi dell’atto: verifiche preliminari

Ricevuto l’invito, occorre analizzare attentamente i rilievi e verificare la correttezza formale e sostanziale dell’atto. In particolare:

1. Verifica della motivazione: controllare se l’atto riporta le ragioni giuridiche, i fatti contestati e i documenti richiamati. L’art. 7 L. 212/2000 impone l’indicazione dei presupposti di fatto e delle prove . Se la motivazione è generica, contraddittoria o rinvia a documenti non allegati, può essere eccepita l’illegittimità dell’atto.
2. Rispetto del contraddittorio: verificare che sia stato concesso il termine di 60 giorni e che non siano stati compiuti atti istruttori che ne limitino l’effettività. Se la notifica dell’avviso definitivo avviene prima del termine, l’atto è annullabile (Cass. 24001/2024) . Inoltre, se l’accertamento deriva da un accesso, deve essere rilasciato il verbale di chiusura; in caso contrario, il termine di 60 giorni decorre dal verbale di accesso (Cass. 12094/2019) .
3. Regime delle perdite: verificare la natura delle perdite contestate, l’anno di maturazione, l’anno di utilizzo e l’eventuale cambio di controllo o di attività. Le modifiche normative del 2024 introducono nuovi limiti (patrimonio netto economico e perizia di stima) ; occorre quindi verificare se l’amministrazione ha applicato correttamente la nuova norma e se la perizia è conforme.
4. Scomputo delle perdite: controllare se le perdite sono state effettivamente riportate a nuovo nelle dichiarazioni dei redditi e se sono state utilizzate entro i termini di decadenza. La Cassazione ha chiarito che l’istanza di scomputo deve essere presentata nel contesto dell’invito o nella dichiarazione e non dopo l’emissione dell’avviso.

2.3 Presentazione delle osservazioni e contraddittorio

Nel contraddittorio, il contribuente ha l’opportunità di persuadere l’Amministrazione dell’infondatezza dei rilievi e di evitare l’emissione dell’avviso definitivo. Le principali attività da svolgere sono:

1. Deposito di memorie difensive: predisporre un’istanza nella quale si contestano puntualmente i rilievi, indicando le norme violate, i vizi procedurali (omessa motivazione, violazione del contraddittorio) e allegando documenti che dimostrino la corretta imputazione delle perdite, la continuità dell’attività o la vitalità dell’impresa (fatturato, dipendenti, investimenti). È utile richiamare la giurisprudenza, come la sentenza n. 1749/2026 (duplice requisito di trasferimento del controllo e modifica dell’attività) .
2. Chiarimenti e istanze di autotutela: se emergono evidenti errori di fatto o di diritto (ad esempio la contestazione di perdite non utilizzate o l’errata interpretazione di una norma), si può chiedere l’annullamento in autotutela. L’amministrazione ha il potere di annullare l’atto d’ufficio quando risulta illegittimo o infondato.
3. Accertamento con adesione: in alternativa alla memorie, o contestualmente, è possibile richiedere l’accertamento con adesione ai sensi del D.Lgs. 218/1997. Questa procedura consente di raggiungere un accordo sulla base imponibile e sulle sanzioni, con una riduzione delle sanzioni a un terzo e la possibilità di rateizzare il dovuto. Con l’entrata in vigore dell’art. 6‑bis il contraddittorio ordinario precede l’avviso; l’adesione resta un canale autonomo e spesso più vantaggioso.
4. Accesso agli strumenti deflativi introdotti dalla legge di bilancio: verificare se sono applicabili le definizioni agevolate (rottamazione delle cartelle, definizione delle liti pendenti, conciliazione agevolata), tenendo presente che la rottamazione c.d. Quinquies è terminata nel 2023 e non è più attiva nel 2026. In caso di avviso non definitivo, potrebbero applicarsi le definizioni previste dalle leggi finanziarie 2025–2026.

2.4 Emissione dell’avviso definitivo e ricorso

Se l’Agenzia, valutate le osservazioni, ritiene fondati i rilievi, emette l’avviso di accertamento. Il contribuente può ancora tutelarsi:

1. Notifica dell’avviso: l’avviso deve essere notificato entro i termini di decadenza e deve recare la sottoscrizione del capo dell’ufficio (art. 42 D.P.R. 600/1973) e la motivazione ex art. 7 L. 212/2000. La mancanza di firma o di motivazione comporta la nullità dell’atto.
2. Ricorso tributario: entro 60 giorni dalla notifica, si può presentare ricorso dinanzi alla competente Corte di giustizia tributaria di primo grado (ex Commissione tributaria). È obbligatoria l’assistenza di un avvocato, salvo che il valore della controversia non superi 3.000 euro. Nel ricorso si possono sollevare eccezioni di merito (inesistenza dei presupposti per l’applicazione dell’art. 84) e vizi procedurali (omessa motivazione, violazione del contraddittorio, decadenza).
3. Sospensione della riscossione: con il ricorso si può chiedere la sospensione dell’atto impugnato dimostrando il danno grave e irreparabile che deriverebbe dal pagamento immediato. In pendenza di giudizio, l’iscrizione a ruolo è sospesa per un terzo; per la rimanente parte è necessario chiedere la sospensione giudiziale.
4. Appello e ricorso per Cassazione: se il giudizio di primo grado si conclude con la soccombenza, è possibile proporre appello entro 60 giorni dalla notifica della sentenza. Successivamente, per motivi di legittimità, si può ricorrere in Cassazione entro ulteriori 60 giorni.

3. Difese e strategie legali

3.1 Verifica dei presupposti dell’art. 84

Il primo passaggio difensivo consiste nel verificare se sussistono i presupposti che legittimano l’esclusione delle perdite ex art. 84. La giurisprudenza impone che i due requisiti – trasferimento del controllo e modifica dell’attività principale – si verifichino congiuntamente . Pertanto:

1. Assenza di trasferimento del controllo: se non vi è stato un acquisto di partecipazioni da parte di terzi, la norma non si applica. Il trasferimento può avvenire anche in maniera indiretta (contratti di usufrutto, operazioni a pronti contro termine, prestito titoli) ; occorre quindi documentare la storia societaria e la composizione azionaria.
2. Continuazione della stessa attività: se l’attività esercitata nei periodi successivi al trasferimento è la stessa di quella in cui le perdite si sono generate, la perdita è riportabile. È utile dimostrare la continuità attraverso bilanci, fatture, contratti, organigrammi.
3. Prova della vitalità: l’art. 84 prevede che, anche in caso di cambio di controllo, le perdite sono riportabili se la società “bara fiscale” è viva (operativa), cioè se ricavi e costi del lavoro superano determinati valori nei due esercizi precedenti . Spesso l’Agenzia contesta la vitalità in base a indici quantitativi; la difesa deve fornire prove documentali per superare il “test di vitalità”.
4. Interesse del legislatore: la ratio è evitare il commercio di “bare fiscali” , cioè l’acquisto di società inattive al solo scopo di sfruttarne le perdite. Se l’operazione ha motivazioni economiche reali (fusione tra società operative, ristrutturazioni aziendali), la perdita è legittimamente riportabile.

3.2 Circostanze esimenti e vitalità aziendale

Il comma 3 dell’art. 84 prevede alcune circostanze esimenti che consentono di disapplicare i limiti. Tra esse rilevano:

• Ricavi e costi del lavoro: se nei due esercizi precedenti l’acquisizione del controllo l’ammontare dei ricavi e delle spese per lavoro dipendente supera il 40 % (o altra percentuale individuata dalla legge) della media dei ricavi e delle spese relativi alle perdite, la società è ritenuta vitale .
• Test di produttività: l’esistenza di beni strumentali, dipendenti e contratti in essere dimostra che la società non è una mera scatola vuota. La difesa dovrebbe produrre documenti che attestino la normale operatività (contratti, fatture, registri IVA). Se la vitalità è provata, l’onere probatorio si sposta sull’amministrazione.
• Interpello disapplicativo: il contribuente può presentare un interpello per ottenere la disapplicazione delle limitazioni. Dopo la riforma del 2023 l’interpello è facoltativo ; l’assenza di interpello non comporta di per sé l’indeducibilità della perdita.

3.3 Contestazioni procedurali: contraddittorio, motivazione e decadenza

Oltre agli aspetti di merito, la difesa deve verificare i vizi procedurali, che possono portare all’annullamento dell’atto:

1. Violazione del contraddittorio: se l’amministrazione non ha comunicato lo schema di atto o non ha rispettato il termine di 60 giorni, l’avviso è nullo . Ciò vale anche per le verifiche in cui l’atto di accertamento non fa riferimento alle osservazioni del contribuente o non motiva il loro rigetto.
2. Omessa motivazione: l’avviso deve indicare le ragioni che hanno indotto l’Ufficio a disconoscere le perdite e i documenti utilizzati (art. 7 L. 212/2000) . La semplice formula stereotipata “operazione elusiva” non è sufficiente; occorrono elementi concreti.
3. Sottoscrizione e competenza: il provvedimento deve essere firmato dal capo dell’ufficio o da un delegato con qualifica dirigenziale ai sensi dell’art. 42 D.P.R. 600/1973. Sentenze della Cassazione hanno dichiarato la nullità degli avvisi sottoscritti da funzionari privi di tale qualifica.
4. Decadenza: ai sensi dell’art. 43 D.P.R. 600/1973, l’avviso deve essere notificato entro il quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione è stata presentata. Tuttavia, per le perdite la Cassazione ha chiarito che il termine decorre dall’anno in cui sono state utilizzate in compensazione . In presenza di termini scaduti, l’atto è nullo.

3.4 Contestazioni di merito: inerenza, antieconomicità e abuso del diritto

Le contestazioni del fisco spesso riguardano non solo la legittima riportabilità delle perdite, ma anche l’inerenza dei costi dedotti, l’antieconomicità delle operazioni e l’abuso del diritto. La difesa può sollevare i seguenti argomenti:

1. Inerenza dei costi: secondo la giurisprudenza, l’inerenza va valutata qualitativamente e non in base a criteri esclusivamente quantitativi; il costo è inerente se collegato all’attività dell’impresa, anche se di importo elevato . L’amministrazione non può negare la deducibilità solo perché ritiene il costo “non congruo” se non prova la macroscopica antieconomicità dell’operazione. Pronunce successive (Cass. 8706/2026 e 10440/2026) hanno ribadito questo principio.
2. Antieconomicità: l’antieconomicità, ovvero la mancanza di un vantaggio economico nell’operazione, può essere un indizio di abuso. Tuttavia, spetta al fisco dimostrare che l’operazione è priva di ragioni economiche reali e che l’unico scopo è elusivo. Il contribuente può giustificare l’operazione con un business plan, documenti societari e pareri di professionisti.
3. Abuso del diritto: l’art. 10‑bis L. 212/2000 codifica l’abuso del diritto; la norma richiede che l’operazione sia priva di ragioni extrafiscali non marginali e finalizzata all’ottenimento di un vantaggio fiscale indebito. Se la contestazione si basa sull’abuso del diritto, la motivazione deve specificare quali vantaggi sono indebitamente ottenuti; in caso contrario, si applica l’art. 84 (lex specialis) .

3.5 Ricorso e difesa in giudizio

Se l’avviso definitivo è emesso nonostante le osservazioni, occorre valutare se impugnare l’atto. Nel ricorso:

1. Deduzioni di legittimità: eccepire la violazione del contraddittorio, l’omessa motivazione, la decadenza e l’incompetenza dell’organo sottoscrittore. Allegare le normative (artt. 6‑bis, 7, 12 L. 212/2000) e la giurisprudenza (Cass. 24001/2024; Cass. 1749/2026).
2. Deduzioni di merito: contestare l’esistenza dei presupposti per disconoscere le perdite, dimostrare la continuità dell’attività, la vitalità della società e l’inerenza dei costi. Allegare bilanci, fatture, perizie, per dimostrare il valore economico del patrimonio netto e l’assenza di abuso.
3. Proposte di conciliazione: nel corso del processo è possibile presentare istanze di conciliazione giudiziale che prevedono la riduzione delle sanzioni del 50 % e la rateizzazione del tributo. L’istituto è disciplinato dagli artt. 48 e 48‑bis del D.Lgs. 546/1992.
4. Prova testimoniale e consulenze: la difesa può chiedere l’escussione di testimoni e l’espletamento di consulenze tecniche contabili per dimostrare la corretta contabilizzazione delle perdite e la vitalità dell’impresa.

4. Strumenti alternativi e soluzioni di definizione

Quando il debito fiscale è elevato o non si vuole sostenere un contenzioso lungo, possono essere utilizzati strumenti alternativi per definire la posizione e ottenere la riduzione delle sanzioni. Di seguito una panoramica di quelli attivi al 2026.

4.1 Definizione agevolata e rottamazioni

Negli ultimi anni il legislatore ha introdotto varie definizioni agevolate. È importante sapere quali sono ancora operative:

• Rottamazione delle cartelle (“definizione agevolata dei carichi affidati alla riscossione”): la Legge di bilancio 2023 ha introdotto la rottamazione quater (art. 1, commi 231‑252, L. 197/2022) con scadenza finale al 2023; la successiva rottamazione quinquies è terminata nel 2024. Ad oggi (giugno 2026) non esistono rottamazioni attive, quindi non è possibile definire i carichi mediante questo strumento. In attesa di nuove sanatorie, il contribuente può comunque rateizzare i debiti iscritti a ruolo in 72 rate (o fino a 120 rate in casi di grave difficoltà).
• Definizione delle liti pendenti: la Legge di bilancio 2023 e successive proroghe hanno consentito la definizione delle controversie tributarie pendenti al 30 settembre 2023 con pagamento di un importo ridotto. L’istituto non è stato prorogato al 2026, ma potrebbe tornare con future leggi finanziarie.
• Conciliazione agevolata: in pendenza di giudizio, è possibile definire la controversia con riduzione delle sanzioni fino al 50 % e l’abbattimento degli interessi. L’accordo deve essere omologato dal giudice tributario.
• Ravvedimento operoso: il contribuente che si accorge di errori o omissioni può spontaneamente correggere la dichiarazione e pagare le imposte dovute con sanzioni ridotte. Il ravvedimento non è applicabile se la violazione è già stata contestata con avviso.

4.2 Piani del consumatore, accordi di ristrutturazione ed esdebitazione

Per i debitori in grave difficoltà finanziaria, l’ordinamento consente di accedere a procedure di sovraindebitamento regolate dal Codice della crisi (D.Lgs. 14/2019) e dalla Legge 3/2012. L’Avv. Monardo, in qualità di Gestore della crisi, assiste i clienti nelle seguenti procedure:

• Piano del consumatore: destinato a persone fisiche con debiti non professionali; consente di proporre un piano di pagamento ai creditori, con falcidia dei debiti e tutela dell’abitazione principale. Il piano è omologato dal tribunale e, se eseguito correttamente, comporta l’esdebitazione.
• Accordo di ristrutturazione dei debiti: rivolto a professionisti, imprenditori agricoli e start‑up, prevede la ristrutturazione del debito con accordo raggiunto con almeno il 60 % dei creditori. L’accordo deve essere omologato dal tribunale e consente di bloccare le azioni esecutive.
• Liquidazione controllata del debitore: consente di liquidare i beni del debitore e ottenere l’esdebitazione residua. È utilizzato quando non è possibile proporre un piano o un accordo.
• Composizione negoziata della crisi d’impresa (D.L. 118/2021): consente all’imprenditore in crisi di affidarsi a un esperto negoziatore (come l’Avv. Monardo) per trovare soluzioni con i creditori. L’accesso al percorso sospende alcune azioni esecutive e permette di predisporre un piano di risanamento.

4.3 Piani di rientro e rateizzazione

Anche al di fuori delle procedure concorsuali, il contribuente può chiedere la rateizzazione del debito:

• Rateazione ex art. 19 D.P.R. 602/1973: i debiti iscritti a ruolo possono essere rateizzati fino a 72 rate mensili (fino a 120 in caso di comprovata difficoltà). La richiesta va presentata all’Agente della riscossione e comporta la sospensione delle procedure esecutive, purché le rate siano pagate puntualmente.
• Piano di rientro concordato: l’Avv. Monardo negozia con l’Agenzia la possibilità di pagare il debito fuori ruolo, soprattutto quando ancora non è stata formata la cartella. Tale soluzione consente di evitare le misure cautelari (fermi amministrativi, ipoteche) e ridurre le sanzioni.

5. Errori comuni e consigli pratici

Molti contribuenti commettono errori che pregiudicano la loro posizione. Di seguito alcuni errori da evitare e consigli operativi:

• Ignorare l’invito al contraddittorio: non rispondere o inviare memorie generiche è controproducente. Occorre predisporre una risposta dettagliata con il supporto di un professionista.
• Non verificare i termini: spesso l’avviso è notificato oltre i termini di decadenza oppure l’amministrazione emette l’atto prima dello scadere del termine di 60 giorni. Controllare sempre le date e conservare le ricevute di notifica.
• Omettere la documentazione: la difesa della vitalità e dell’inerenza si basa su documenti contabili. È fondamentale allegare bilanci, fatture, contratti e perizie. Le dichiarazioni non supportate da documenti hanno scarso valore.
• Trascurare le circostanze esimenti: non considerare il test di vitalità o l’interpello disapplicativo può portare a perdere opportunità. Verificare sempre se i ricavi e i costi del lavoro superano le soglie previste .
• Confondere abuso del diritto e disciplina speciale: l’amministrazione talvolta applica la norma generale anti‑elusiva (art. 10‑bis L. 212/2000). Tuttavia, come ricorda la Cassazione, l’art. 84 è disciplina speciale e prevale . Bisogna contestare l’applicazione impropria dell’abuso del diritto.
• Non considerare le definizioni agevolate: quando disponibili, le sanatorie possono ridurre il debito e chiudere la posizione senza contenzioso. Informarsi sempre sulle opportunità legislative attive.

6. Tabelle riepilogative

Per facilitare la consultazione, si riportano alcune tabelle sintetiche. Nota: le tabelle contengono solo parole chiave, numeri o frasi brevi, come richiesto.

6.1 Norme chiave sul contraddittorio e sulle perdite

6.2 Termini e scadenze principali

6.3 Sanzioni e benefici in caso di definizione

6.4 Strumenti difensivi

7. Domande e risposte (FAQ)

1. Cos’è l’invito al contraddittorio e qual è la sua funzione? – È la comunicazione con la quale l’Agenzia delle Entrate informa il contribuente dei rilievi formulati e gli consente di presentare osservazioni prima dell’emissione dell’avviso definitivo. Serve a garantire il diritto di difesa e migliorare la qualità degli atti.
2. È obbligatorio partecipare al contraddittorio? – La partecipazione non è obbligatoria, ma è fortemente consigliata. Il mancato invio di memorie può essere interpretato come una tacita ammissione e comporta la perdita di elementi difensivi.
3. Cosa succede se non rispondo entro 60 giorni? – L’amministrazione può adottare l’avviso definitivo sulla base dei rilievi iniziali. Non potrai più introdurre nuovi elementi in sede di ricorso se non già esposti.
4. L’invito al contraddittorio deve essere sempre inviato? – Sì, per gli atti impugnabili con contenuto tributario; sono esclusi gli atti automatizzati o di mera liquidazione e quelli per cui la legge prevede un contraddittorio specifico .
5. Se l’accertamento deriva da un accesso, è sempre previsto il contraddittorio? – Sì; l’art. 12 L. 212/2000 prevede la consegna del verbale di chiusura e 60 giorni per osservazioni . Solo in caso di accessi mirati il termine decorre dal verbale di accesso .
6. Quando scatta il limite al riporto delle perdite? – Solo se si verificano congiuntamente il trasferimento del controllo e la modifica dell’attività della società . La semplice variazione di soci o l’operazione straordinaria non sono sufficienti.
7. Come si dimostra la vitalità della società per superare il limite? – Attraverso il test di vitalità: presentando documenti che attestano ricavi, numero di dipendenti, costo del lavoro, investimenti e operatività nei due esercizi precedenti .
8. È necessario presentare un interpello prima di utilizzare le perdite? – L’interpello disapplicativo non è più obbligatorio; è una facoltà del contribuente per ottenere certezza sulla disapplicazione dei limiti .
9. Posso utilizzare le perdite maturate da società incorporate dopo la fusione? – Sì, nei limiti del patrimonio netto contabile ed economico della società incorporata (art. 172 TUIR). Se si tratta di fusioni retrodatate, il limite riguarda solo le perdite dell’incorporata .
10. Cosa succede se ricevo un avviso prima dello scadere dei 60 giorni? – L’avviso è annullabile per violazione del contraddittorio. Occorre eccepirlo immediatamente e, se necessario, impugnare l’atto in giudizio .
11. Il termine di decadenza dell’accertamento decorre dall’anno di maturazione delle perdite? – No; la Cassazione ha stabilito che decorre dall’anno in cui le perdite sono utilizzate in compensazione .
12. Le perdite possono essere utilizzate in compensazione anche se maturate da più di cinque anni? – Per le società di capitali il riporto è illimitato (fino a esaurimento). Per le società di persone e le imprese individuali la compensazione è limitata a cinque esercizi; tuttavia, in caso di partecipazione a un consolidato possono valere regole diverse.
13. In caso di rettifica dell’IVA o di imposte dirette posso chiedere lo scomputo di perdite pregresse? – Sì, ma la richiesta deve essere formulata nella dichiarazione o nelle memorie; non può essere proposta dopo l’emissione dell’avviso. Alcune ordinanze della Cassazione (es. n. 5680/2026) hanno ritenuto inammissibile l’istanza tardiva.
14. Cosa si intende per abuso del diritto in ambito tributario? – È la realizzazione di un vantaggio fiscale indebito mediante operazioni prive di ragioni economiche non marginali. La disciplina è prevista dall’art. 10‑bis L. 212/2000. Tuttavia, in presenza di norme speciali come l’art. 84 TUIR, l’abuso del diritto non può essere invocato in modo generico .
15. Posso rateizzare il debito derivante da avvisi di accertamento? – Sì, è possibile chiedere all’Agenzia delle Entrate o all’Agente della riscossione un piano di rateizzazione fino a 72/120 rate. La richiesta va presentata entro 60 giorni dalla notifica della cartella.
16. Quali sono i vantaggi dell’accertamento con adesione? – La riduzione delle sanzioni a un terzo, la possibilità di dilazionare il pagamento, l’assenza di contenzioso e la sospensione dell’iscrizione a ruolo.
17. Come comportarsi se l’Agenzia contesta la perizia giurata sul valore economico del patrimonio netto? – È consigliabile affiancarsi a periti e consulenti di fiducia, eventualmente richiedere una controperizia e contestare in giudizio la stima dell’Ufficio.
18. In quali casi l’invito al contraddittorio non è necessario? – Per gli atti automatizzati e di mera liquidazione (ad es. liquidazione delle imposte autoliquidate, controllo formale) o in presenza di atti per i quali la legge prevede un contraddittorio speciale (es. accertamento con adesione) .
19. Che ruolo ha l’Avv. Monardo nelle procedure di sovraindebitamento? – In qualità di Gestore della crisi e fiduciario di un OCC, l’Avv. Monardo può assistere il debitore nell’elaborare piani del consumatore, accordi di ristrutturazione o nella liquidazione controllata, predisponendo la documentazione necessaria e negoziando con i creditori.
20. È possibile chiedere la sospensione della riscossione dopo la notifica della cartella? – Sì, presentando apposita istanza al giudice tributario o all’Agente della riscossione. È necessario dimostrare il danno grave e irreparabile che deriverebbe dall’esecuzione immediata.

8. Simulazioni pratiche e numeriche

Per rendere più concreti i concetti esposti, proponiamo alcune simulazioni con numeri ipotetici e scenari ipotetici.

8.1 Test di vitalità e limite al riporto delle perdite

Scenario: La società Alfa S.r.l. ha riportato perdite fiscali per un totale di 2 milioni di euro maturate negli esercizi 2021‑2023. Nel 2024 la società viene acquisita da Beta S.p.A., che acquista il 100 % delle quote. Nei due esercizi precedenti (2022 e 2023), Alfa ha registrato ricavi pari a 500.000 euro e costi per lavoro dipendente pari a 200.000 euro. Le soglie di vitalità richiedono che ricavi e costi del lavoro superino il 40 % della media dei ricavi e costi relativi ai periodi delle perdite. Supponendo che la media sia 400.000 euro per ricavi e 150.000 euro per costi del lavoro, Alfa rispetta le soglie (500.000 > 40 % di 400.000; 200.000 > 40 % di 150.000). Quindi, secondo l’art. 84, comma 3, lett. b), la società è vitale e può riportare le perdite anche dopo il cambio di controllo .

Successivamente, nel 2025, l’Agenzia delle Entrate contesta l’utilizzo delle perdite e invia un invito al contraddittorio. Alfa produce la documentazione che dimostra la vitalità (bilanci, fatture, buste paga) e fa valere la sentenza n. 1749/2026 che richiede l’esistenza congiunta di entrambi i requisiti per negare il riporto . L’Ufficio, preso atto, rinuncia alla contestazione. In mancanza di documenti, l’Agenzia avrebbe potuto negare il riporto e l’azienda avrebbe perso 2 milioni di euro di perdite, con effetto negativo sul bilancio.

8.2 Limite quantitativo economico e perizia giurata

Scenario: La società Gamma S.p.A. effettua una fusione retrodatata con la propria controllata Delta S.r.l. il 1° ottobre 2024 con effetto retroattivo al 1° gennaio 2024. Delta ha perdite pregresse per 5 milioni di euro, un patrimonio netto contabile di 2 milioni e un patrimonio netto economico, secondo perizia giurata, pari a 3 milioni. In base al D.Lgs. 192/2024, il limite al riporto delle perdite nel periodo interinale (2024) si applica solo alle perdite della società incorporata (Delta) e non a quelle dell’incorporante . Pertanto, Gamma potrà utilizzare le perdite di Delta nei limiti del minore tra il patrimonio netto contabile (2 mln) e il valore economico (3 mln), cioè 2 mln. I rimanenti 3 mln non potranno essere utilizzati.

8.3 Decadenza e anno di utilizzo

Scenario: La società Epsilon S.r.l. ha maturato perdite per 1 milione nel 2017 e le ha utilizzate in compensazione nel 2021. Nel 2026 riceve un avviso di accertamento che contesta la riportabilità. La difesa eccepisce la decadenza: la Cassazione ha stabilito che il termine di decadenza decorre dall’anno di utilizzo delle perdite (2021) e quindi scade il 31 dicembre 2026 . Poiché l’avviso è notificato a luglio 2026, è ancora nei termini. Se fosse stato notificato nel 2027, sarebbe decaduto.

8.4 Rateizzazione e piani di rientro

Scenario: Il contribuente Mario riceve un avviso di accertamento con contestazione di perdite non corrette pari a 200.000 euro. Decide di aderire con pagamento. In sede di accertamento con adesione le sanzioni sono ridotte a 1/3 e l’importo totale dovuto (imposta + sanzione) ammonta a 260.000 euro. Mario chiede la rateazione in 72 rate da 3.611 euro mensili. Grazie a un’attenta pianificazione, evita il pignoramento del conto e mantiene la sua attività.

CONCLUSIONE

La gestione delle contestazioni relative alle perdite fiscali non corrette richiede una conoscenza approfondita delle norme e della giurisprudenza, oltre a un approccio tempestivo e strategico. L’entrata in vigore dell’art. 6‑bis dello Statuto del contribuente ha esteso il contraddittorio informato ed effettivo, offrendo ai contribuenti un’occasione preziosa per far valere le proprie ragioni . La riforma del regime delle perdite (D.Lgs. 192/2024) ha introdotto limiti quantitativi più aderenti al valore economico e deroghe per le perdite infragruppo , mentre la giurisprudenza, con la sentenza n. 1749/2026, ha riaffermato la natura speciale e tassativa dell’art. 84 TUIR .

Agire per tempo è fondamentale: analizzare l’atto, verificare la motivazione, rispettare i termini e raccogliere la documentazione. Le strategie difensive si basano sulla contestazione dei presupposti antielusivi, sulla dimostrazione della vitalità, sulla tutela del contraddittorio e sull’utilizzo degli strumenti deflativi. L’assistenza di professionisti esperti fa spesso la differenza tra un contenzioso costoso e una soluzione efficiente.

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo e il suo staff multidisciplinare offrono un supporto completo: dall’analisi preliminare alla redazione di memorie, dall’accertamento con adesione alle procedure di sovraindebitamento.

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