Introduzione

L’avviso di accertamento esecutivo è lo strumento con cui l’Agenzia delle Entrate contesta al contribuente un’imposta non versata e, contemporaneamente, lo invita al pagamento immediato indicando che l’atto costituisce titolo per l’esecuzione forzata. Nel caso del transfer pricing errato, le riprese possono essere particolarmente onerose perché l’amministrazione ritiene che i prezzi praticati tra società del medesimo gruppo non corrispondano al valore normale determinato ai sensi dell’art. 110, comma 7, del TUIR. Questo articolo, aggiornato al 20 maggio 2026 e fondato su fonti normative e giurisprudenziali ufficiali, spiega passo per passo cosa fare dopo la notifica, quali diritti può far valere il contribuente, come si sviluppa il procedimento, quali difese è possibile opporre e quali strumenti alternativi offre l’ordinamento (dalla definizione agevolata alle procedure concorsuali di sovraindebitamento).

Dal punto di vista del debitore l’errore più grave è ignorare la notifica o confidare in una definizione spontanea del debito senza verifica preliminare. Dopo i sessanta giorni dalla notifica l’avviso diventa titolo esecutivo e l’agente della riscossione può procedere al pignoramento di conti, stipendi o immobili. La giurisprudenza impone all’amministrazione l’onere di dimostrare la divergenza dei prezzi di trasferimento dal valore normale, ma attribuisce al contribuente il compito di provare la correttezza dei propri prezzi e l’inerenza dei costi . Per questo motivo è essenziale preparare tempestivamente una strategia difensiva che possa sospendere l’atto e, se necessario, impugnarlo davanti al giudice tributario.

Chi è l’Avv. Giuseppe Angelo Monardo

Nel contesto delle controversie tributarie, affidarsi a un legale esperto può fare la differenza tra la soccombenza e il riconoscimento dei propri diritti. Giuseppe Angelo Monardo è avvocato cassazionista e coordina uno staff multidisciplinare di avvocati e commercialisti che opera a livello nazionale nel diritto bancario e tributario. È inoltre gestore della crisi da sovraindebitamento iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia (Legge 3/2012), professionista fiduciario di un OCC (Organismo di Composizione della Crisi) e esperto negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021. Questa combinazione di competenze giuridiche e contabili permette allo studio di assistere le imprese e i privati non solo nella fase contenziosa, ma anche nelle eventuali ristrutturazioni dei debiti, nei piani di rientro e nelle negoziazioni con l’erario.

Perché questo articolo è importante

Le contestazioni sul transfer pricing riguardano operazioni con società estere controllate o collegate. Una valutazione errata dei prezzi di trasferimento può comportare recuperi a tassazione per centinaia di migliaia di euro, con sanzioni fino al 200 % e interessi. L’avviso di accertamento esecutivo consente all’Agenzia delle Entrate di procedere direttamente alla riscossione senza emettere la tradizionale cartella di pagamento. È quindi fondamentale conoscere:

• il quadro normativo sul transfer pricing (art. 110 TUIR, art. 9 TUIR, Guide OCSE) e sul nuovo accertamento esecutivo;
• le recenti pronunce della Cassazione che definiscono l’onere della prova e l’utilizzo dei metodi (CUP, TNMM) ;
• i termini procedurali, i diritti garantiti dallo Statuto del contribuente (comunicazione, contraddittorio, inviti al contraddittorio) ;
• le difese esperibili: ricorso, sospensione giudiziale, autotutela, accertamento con adesione, definizione agevolata;
• le soluzioni alternative in caso di insolvenza, come la composizione negoziata della crisi d’impresa (D.L. 118/2021) o la procedura di sovraindebitamento (Legge 3/2012).

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Contesto normativo e giurisprudenziale

Origine e natura dell’avviso di accertamento esecutivo

L’avviso di accertamento esecutivo è stato introdotto dall’art. 29 del D.L. 31 maggio 2010 n. 78, convertito con modificazioni dalla L. 122/2010, con l’obiettivo di semplificare la riscossione. Prima della riforma, l’imposta accertata veniva iscritta a ruolo e il contribuente riceveva una cartella di pagamento; con l’accertamento esecutivo, l’atto di accertamento contiene anche l’intimazione al pagamento e diventa titolo per l’esecuzione forzata trascorsi i termini per il ricorso . Dal 1º ottobre 2011 l’agente della riscossione può procedere senza più attendere la formazione del ruolo .

La procedura è stata progressivamente estesa. Per i tributi locali (IMU, TASI, TARI) l’avviso esecutivo è stato introdotto dall’art. 1, comma 792, della L. 27 dicembre 2019 n. 160 (Legge di bilancio 2020) che prevede che l’atto contenga un ordine di pagamento entro 60 giorni, l’indicazione che l’atto costituisce titolo esecutivo e l’indicazione dell’agente della riscossione . Dal 2024, in attuazione della legge delega fiscale n. 111/2023, il D.Lgs. 110/2024 ha esteso il regime esecutivo a numerosi altri atti (ad esempio recuperi di crediti d’imposta, liquidazioni di imposte indirette, imposte ipotecarie e catastali). Queste novità rendono ancora più importante impugnare gli avvisi nei tempi stabiliti.

La disciplina del transfer pricing

L’art. 110, comma 7, del Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR, D.P.R. 917/1986) stabilisce che, ai fini della determinazione del reddito d’impresa, i componenti positivi e negativi derivanti da operazioni con imprese non residenti che controllano o sono controllate dal contribuente sono valutati al valore normale. Il testo normativo precisa che la disposizione mira a impedire la sottrazione di materia imponibile tramite l’alterazione dei prezzi di trasferimento . Il “valore normale” è definito dall’art. 9 TUIR come il prezzo mediamente praticato, in condizioni di libera concorrenza, per beni e servizi uguali o similari, a parità di quantità e condizioni .

Negli anni la giurisprudenza ha chiarito che la disciplina del transfer pricing non è una norma anti‑elusiva generale ma una norma di determinazione del reddito; non richiede quindi che l’amministrazione provi il fine di evasione, ma solo la divergenza tra il prezzo praticato e quello di mercato. Tuttavia spetta al contribuente dimostrare, con idonea documentazione, che i prezzi praticati corrispondono a quelli che si sarebbero applicati tra terzi indipendenti (c.d. principio di libera concorrenza) .

Onere della prova e metodi di determinazione (CUP, TNMM)

La recente giurisprudenza di Cassazione offre indicazioni operative su come valutare i prezzi di trasferimento e su chi debba provare cosa. Nelle controversie del 2023–2026 la Corte ha ribadito che la prova della divergenza spetta all’amministrazione, mentre al contribuente incombe l’onere di dimostrare la comparabilità delle operazioni e l’inerenza dei costi.

• Cassazione n. 10499/2024 – La Corte ha affermato che l’art. 110, comma 7, TUIR mira a reprimere la prassi del transfer pricing e non richiede di dimostrare un intento abusivo; basta accertare che i prezzi praticati tra imprese collegate sono diversi da quelli di mercato. La decisione sottolinea che, secondo l’art. 2697 c.c., l’onere di provare la conformità al valore normale spetta al contribuente .
• Cassazione n. 4887/2026 – In questa sentenza la Cassazione ha ribadito che la disciplina del transfer pricing non costituisce una clausola anti‑elusiva ma una regola di determinazione del reddito. Pertanto l’amministrazione deve dimostrare l’esistenza di una divergenza dal valore normale, mentre il contribuente deve fornire la prova della corretta determinazione dei prezzi utilizzando metodi riconosciuti (CUP, Resale Price, Cost Plus, Transactional Net Margin). La Corte ha evidenziato che in mancanza di comparabili esterni l’uso del metodo del margine netto (TNMM) può essere più aderente rispetto al metodo del prezzo di confronto (CUP), perché analizza la redditività anziché il prezzo puro .
• Cassazione n. 2853/2024 – La causa riguardava la rettifica dei prezzi praticati tra una società italiana e la controllante inglese. L’Agenzia delle Entrate aveva adottato il Transactional Net Margin Method (TNMM), mentre il contribuente sosteneva il metodo CUP. La Cassazione ha considerato legittimo il ricorso al TNMM quando sono identificate imprese comparabili e sono effettuati gli adeguati aggiustamenti per le differenze; ciò perché l’analisi del margine di profitto può fornire un indicatore più affidabile delle condizioni di mercato .
• Cassazione n. 29083/2025 – Questa sentenza ha riguardato un gruppo di società “a rischio limitato” per le quali la produzione e la distribuzione erano centralizzate. La Corte ha ritenuto che, in situazioni di basso rischio, l’analisi del margine netto (TNMM) sia preferibile al metodo CUP perché il margine fornisce un’indicazione più attendibile della remunerazione da libero mercato .
• Cassazione n. 5753/2026 – Il caso riguardava i cost sharing agreements relativi a servizi infragruppo. La Corte ha affermato che per dedurre i costi derivanti da tali accordi non basta produrre contratti e fatture; il contribuente deve dimostrare la reale utilità ricevuta e l’inerenza dei costi. Solo i costi che comportano un effettivo beneficio sono deducibili, mentre le spese generiche non documentate non sono ammesse .

Queste pronunce evidenziano l’importanza di una documentazione adeguata e di un’analisi economica approfondita per sostenere la legittimità dei prezzi di trasferimento. In mancanza di prove sufficienti, l’accertamento esecutivo potrà divenire definitivo e immediatamente esigibile.

Diritti del contribuente e contraddittorio

Lo Statuto del contribuente (Legge 212/2000) e la giurisprudenza nazionale ed europea garantiscono al contribuente il diritto di essere informato, di partecipare al procedimento e di presentare osservazioni prima dell’emissione dell’avviso.

• Art. 6 Statuto del contribuente – L’amministrazione finanziaria deve garantire al contribuente l’effettiva conoscenza degli atti a lui destinati, comunicandoli al suo domicilio e con modalità idonee a preservare la riservatezza . Inoltre deve informare il contribuente di ogni circostanza che possa comportare l’irrilevanza di un credito o l’irrogazione di una sanzione e consentirgli di integrare la documentazione .
• Art. 6, commi 3 e 3-bis – L’amministrazione deve rendere disponibili modelli, istruzioni e documenti di prassi almeno sessanta giorni prima dell’adempimento e garantire la comprensibilità anche ai non esperti . Essa non può richiedere documenti già in suo possesso . Prima dell’iscrizione a ruolo, in caso di incertezze, deve invitare il contribuente a fornire chiarimenti concedendo almeno trenta giorni .
• Art. 12 Statuto del contribuente – Ai sensi della giurisprudenza comunitaria e nazionale, tutti gli accessi e le verifiche fiscali devono avvenire per motivi effettivi di indagine e con la minore turbativa possibile. Quando inizia la verifica, il contribuente deve essere informato delle ragioni, dell’oggetto e della facoltà di farsi assistere da un professionista . L’esame dei documenti può essere effettuato presso l’ufficio dei verificatori o presso il professionista e deve essere redatto un verbale che raccoglie le osservazioni del contribuente . Dopo il rilascio del verbale, il contribuente può trasmettere osservazioni entro sessanta giorni e l’avviso di accertamento non può essere emesso prima della scadenza di tale termine, salvo urgenza motivata .

L’inosservanza di questi diritti può costituire motivo di invalidità dell’atto. È quindi indispensabile verificare se l’accertamento è stato preceduto da un adeguato contraddittorio e se l’amministrazione ha rispettato il termine di sessanta giorni tra il processo verbale e l’emissione dell’avviso.

Procedura dopo la notifica dell’avviso

Ricezione e verifica dell’atto

1. Notifica dell’avviso – L’avviso di accertamento esecutivo viene notificato al contribuente tramite raccomandata A/R, PEC o messo notificatore. Dal momento della notifica decorre il termine di 60 giorni entro il quale è possibile presentare ricorso al giudice tributario (30 giorni in caso di avvisi relativi alle accise). L’atto deve contenere tutti gli elementi essenziali: motivazione, indicazione dell’imposta, sanzioni, interessi, calcolo del valore normale (per i casi di transfer pricing), intimazione a pagare entro il termine per il ricorso e dichiarazione che l’atto costituisce titolo esecutivo . Se manca uno di questi elementi, l’atto può essere impugnato per nullità.
2. Controllo formale – È importante verificare che l’avviso sia stato notificato correttamente e che rispetti il principio di motivazione. In caso di operazioni infragruppo, l’amministrazione deve indicare il metodo utilizzato per determinare il valore normale (ad esempio CUP o TNMM), le imprese comparabili e gli adeguamenti. Se l’atto si limita ad affermare l’esistenza di un “disallineamento” senza fornire i dati comparabili, potrà essere considerato motivato in modo insufficiente.
3. Richiesta di accesso agli atti – Ai sensi dell’art. 7 della L. 212/2000, il contribuente ha diritto di conoscere gli atti del procedimento e può richiedere copia della documentazione a sostegno dell’accertamento. L’accesso agli atti consente di valutare la fondatezza delle riprese e di verificare se la comparazione effettuata dall’amministrazione è coerente con le Linee guida OCSE.
4. Valutazione della documentazione – Una volta ottenuti gli atti, è necessario analizzare:
5. i contratti intercompany per valutare la ripartizione dei rischi;
6. i bilanci delle società coinvolte;
7. le analisi di benchmark utilizzate dall’amministrazione o dal contribuente;
8. eventuali ruling o accordi preventivi con l’Agenzia delle Entrate;
9. la documentazione nazionale e masterfile ai sensi dell’art. 10 del D.M. 14 maggio 2018 (documentazione idonea).

È consigliabile affidare questo controllo a un esperto di transfer pricing per comprendere se il metodo scelto è corretto e se le differenze sono state adeguatamente normalizzate.

Termini e scadenze

Fase	Termine	Riferimento normativo
Notifica avviso	Inizio della procedura.	Art. 29 D.L. 78/2010; art. 110 TUIR
Ricorso	Entro 60 giorni dalla notifica (o 30 per accise).	Art. 21 D.Lgs. 546/1992; art. 19 stesso decreto indica gli atti impugnabili
Pagamento spontaneo	Entro lo stesso termine di 60 giorni. In caso di pagamento integrale con sanzioni ridotte del 30 % e interessi legali, si estingue il giudizio.	Art. 29 D.L. 78/2010
Affidamento alla riscossione	30 giorni dopo la scadenza del pagamento. L’agenzia affida la riscossione coattiva all’ADER.	Art. 29 D.L. 78/2010
Esecuzione forzata	Dal momento dell’affidamento l’ADER può procedere a pignoramenti, fermi, ipoteche senza ulteriore notifica.	Art. 29 D.L. 78/2010
Presentazione istanza di sospensione	Con il ricorso o separatamente. Il contribuente deve dimostrare il danno grave e irreparabile; il giudice può sospendere l’esecuzione.	Art. 47 D.Lgs. 546/1992

Diritti procedimentali

Il contribuente gode di una serie di tutele che, se violate, possono rendere nullo l’accertamento:

• Conoscenza degli atti – L’amministrazione deve notificare gli atti al domicilio effettivo del contribuente e garantire la riservatezza .
• Contraddittorio preventivo – Se l’accertamento deriva da una verifica, il verbale deve essere consegnato e il contribuente ha 60 giorni per presentare osservazioni. L’avviso non può essere emesso prima della scadenza salvo urgenza .
• Invito al contraddittorio – Per gli accertamenti basati su controlli a tavolino, l’amministrazione deve invitare il contribuente a fornire chiarimenti concedendo almeno 30 giorni .
• Motivazione – L’atto deve esplicitare il ragionamento logico‑giuridico, indicare il metodo di calcolo e il riferimento ai valori di mercato. Le motivazioni che si limitano a formule generiche sono suscettibili di annullamento.
• Notifica cumulativa – Se l’avviso riguarda più periodi o più società (controllante e controllata), l’amministrazione deve notificare l’atto a ciascun soggetto. L’omessa notifica rende inefficace l’accertamento nei confronti del soggetto non destinatario.

Difese e strategie legali

Impugnazione davanti al giudice tributario

Il ricorso contro l’avviso di accertamento esecutivo deve essere proposto entro 60 giorni dalla notifica presso la Commissione tributaria provinciale competente. L’atto introduttivo deve contenere:

1. Indicazione della Commissione tributaria competente (sede in cui ha domicilio fiscale il contribuente o la società).
2. Generalità del ricorrente (società o persona fisica) e del rappresentante legale; se il valore del ricorso supera 3 000 €, è obbligatoria l’assistenza di un difensore abilitato (avvocato o commercialista). In base all’art. 12 D.Lgs. 546/1992, per le controversie di valore inferiore è ammessa l’autodifesa.
3. Estremi dell’atto impugnato, compresi la data di notifica, l’anno d’imposta e l’imposta contestata.
4. Motivi di impugnazione, distinti in motivi di diritto (violazione di legge, difetto di motivazione, mancato contraddittorio) e di fatto (assenza di divergenza, metodi di calcolo errati).
5. Prove – Occorre allegare la documentazione contabile, i contratti, la documentazione di transfer pricing, le analisi economiche e ogni altro elemento idoneo a dimostrare la correttezza dei prezzi.

Il ricorso deve essere notificato all’Agenzia delle Entrate tramite PEC o servizio postale e depositato presso la segreteria della Commissione tributaria entro 30 giorni dalla notifica. La mancata notifica di copia alla controparte comporta inammissibilità del ricorso. .

Domanda di sospensione dell’atto

Contestualmente al ricorso il contribuente può chiedere la sospensione dell’esecuzione. L’art. 47 D.Lgs. 546/1992 permette al giudice tributario di sospendere l’esecuzione dell’atto se ricorrono due presupposti:

• Fumus boni iuris – La fondatezza del ricorso, anche se solo in via sommaria;
• Periculum in mora – Il rischio che l’esecuzione arrechi un danno grave e irreparabile, ad esempio il blocco dell’attività dell’impresa o la compromissione del patrimonio familiare.

La sospensione può essere concessa in via cautelare prima dell’udienza (decreto presidenziale) o in seguito all’udienza in camera di consiglio. In ogni caso è bene allegare elementi documentali (bilanci, estratti conto, pignoramenti in corso) che dimostrino il danno imminente.

Accertamento con adesione e autotutela

Prima di proporre ricorso (o anche durante) il contribuente può avviare la procedura di accertamento con adesione, disciplinata dal D.Lgs. 218/1997. Questa procedura consente di raggiungere un accordo con l’ufficio ottenendo la riduzione delle sanzioni e la rateizzazione dei pagamenti. È particolarmente utile nei casi in cui sia possibile concordare la rettifica dei prezzi di trasferimento, evitando la fase processuale.

Per avviare l’adesione occorre presentare istanza all’ufficio competente entro 60 giorni dalla notifica dell’avviso. La presentazione sospende il termine per proporre ricorso. Segue un contraddittorio in cui si esaminano i metodi di TP, si concorda l’imponibile e si sottoscrive un atto di adesione. Il pagamento può avvenire in un’unica soluzione o a rate (fino a otto rate trimestrali). Le sanzioni sono ridotte a 1/3.

È inoltre possibile presentare un’istanza di autotutela per chiedere l’annullamento o la rettifica dell’avviso in caso di errori palesi (ad esempio errata indicazione del soggetto, errori di calcolo, duplicazione). L’istanza non sospende i termini per il ricorso e deve essere motivata con documenti che dimostrino l’errore.

Ricorso per revocazione e impugnazione straordinaria

Se, dopo la pronuncia del giudice tributario, emergono nuovi documenti determinanti o si riscontrano errori di fatto, è possibile proporre ricorso per revocazione (art. 395 c.p.c.). Tale rimedio è utilizzato raramente ma può essere efficace se l’amministrazione non ha prodotto documenti rilevanti o se vi è un errore macroscopico che ha influenzato la decisione.

Ulteriori strategie difensive (discarico della madre)**

Nei gruppi multinazionali può essere valutato il discarico dell’holding: se l’errore di transfer pricing deriva da politiche decise dalla capogruppo, il contribuente può avviare un’azione di risarcimento nei confronti della capogruppo per la restituzione delle imposte indebitamente pagate. Ciò può comportare una transazione interna tra le società del gruppo e ridurre l’impatto economico.

Strumenti alternativi: definizione agevolata e procedure di composizione della crisi

Definizioni agevolate e rottamazioni

Nel corso degli anni il legislatore ha introdotto varie sanatorie sui debiti fiscali iscritti a ruolo. Al momento della redazione (maggio 2026) alcune misure sono ancora attive o in fase di pagamento:

• Rottamazione quater (art. 1 commi 231–252 L. 197/2022) – Permette di estinguere i carichi affidati all’Agenzia Entrate‑Riscossione dal 2000 al 30 giugno 2022 pagando solo imposta e interessi legali; sono esclusi sanzioni, interessi di mora e aggio. I termini di adesione sono scaduti il 30 aprile 2023, ma chi ha aderito e non è decaduto può pagare in 4 rate nel 2026: 31 maggio, 31 luglio e 30 novembre 2026 .
• Rottamazione quinquies (art. 1 commi 82–101 L. 199/2025) – Nuova definizione agevolata riservata ai carichi affidati entro il 31 dicembre 2023 derivanti da controlli automatizzati, contributi INPS non versati e multe stradali. Permette di pagare solo la quota capitale e le spese di notifica, cancellando sanzioni e interessi . Il termine per presentare la domanda era il 30 aprile 2026 e la prima rata (o pagamento unico) è dovuta il 31 luglio 2026, seguita da una seconda rata il 30 settembre e una terza il 30 novembre 2026 . La misura prevede un piano fino a 54 rate bimestrali dal 2027 al 2035 con interessi al 3 % . Solo chi ha presentato la domanda entro la scadenza può beneficiare della sanatoria.

Attenzione: la rottamazione quinquies non riguarda gli avvisi di accertamento esecutivo derivanti da controllo sostanziale (come nei casi di transfer pricing) se non si tratta di carichi affidati a ruolo. Pertanto, nella maggior parte dei casi l’avviso esecutivo per transfer pricing non è rottamabile. Tuttavia, se dai controlli automatizzati emergono omessi versamenti d’imposta (ad esempio per rettifiche da adesione), il contribuente potrà includerli nella quinquies se ha presentato la domanda nei termini.

Piani di rateizzazione ordinaria

Il contribuente che non può pagare l’intero importo può chiedere all’ADER un piano di rateizzazione ex art. 19 D.P.R. 602/1973. Per importi fino a 120 000 € è possibile ottenere fino a 72 rate mensili con semplice domanda; per importi superiori è richiesta la documentazione sulla situazione economica. La rateazione non sospende gli interessi ma impedisce nuove azioni esecutive se le rate vengono pagate regolarmente.

Procedure di sovraindebitamento (Legge 3/2012 e Codice della crisi)

Quando il debito fiscale e gli altri debiti superano la capacità di rimborso, il contribuente (persona fisica, imprenditore minore, professionista o start‑up innovativa) può ricorrere alle procedure di sovraindebitamento introdotte dalla Legge 3/2012 e ora ricondotte nel Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza (D.Lgs. 14/2019). Le principali procedure sono:

1. Accordo di composizione della crisi – Prevede la proposta ai creditori di un piano che può includere la moratoria, la riduzione e la ristrutturazione dei debiti. Necessita dell’approvazione di almeno il 60 % dei crediti e dell’omologazione del tribunale. Gli enti pubblici (Agenzia delle Entrate, INPS) possono aderire se la proposta assicura il pagamento integrale dell’imposta al netto delle sanzioni.
2. Piano del consumatore – Consente al consumatore sovraindebitato di presentare al giudice un piano per il pagamento dei debiti commisurato alle sue risorse. Non richiede l’approvazione dei creditori; è sufficiente l’omologazione giudiziale se il piano rispetta i criteri di meritevolezza e convenienza economica. Il tribunale può disporre la cancellazione di parte del debito e la sospensione delle procedure esecutive.
3. Liquidazione controllata del sovraindebitato – Prevede la vendita dell’intero patrimonio con la distribuzione del ricavato ai creditori e, al termine, l’esdebitazione. È una procedura residuale per chi non può proporre un piano sostenibile.
4. Composizione negoziata della crisi d’impresa – Introdotta dal D.L. 118/2021, consente all’imprenditore in difficoltà di attivare una procedura volontaria presso la Camera di commercio con la nomina di un esperto negoziatore. L’esperto assiste l’imprenditore nella ricerca di un accordo con i creditori e nel reperimento di nuova finanza. Lo strumento può essere utilizzato per ristrutturare anche debiti fiscali tramite accordi con l’Agenzia delle Entrate. Il D.L. 118/2021 stabilisce che l’esperto interviene solo se il risanamento appare ragionevolmente perseguibile .

Esdebitazione e ristrutturazione del debito del consumatore

Al termine delle procedure sopra menzionate il sovraindebitato può ottenere l’esdebitazione, cioè la cancellazione dei debiti non soddisfatti. Il nuovo Codice della crisi ha esteso la possibilità di esdebitazione anche al consumatore, a condizione che abbia adempiuto agli obblighi previsti dal piano o non sia stato colpevole di mala fede. Questa opzione consente di ottenere un nuovo inizio dopo aver pagato quanto possibile.

Verifica dell’inerenza e deducibilità dei costi

Nelle controversie sul transfer pricing l’amministrazione spesso contesta la deducibilità dei costi sostenuti per servizi infragruppo. Il contribuente deve provare la reale utilità dei servizi e l’inerenza all’attività produttiva. La Cassazione, con la sentenza 5753/2026, ha confermato che è indispensabile dimostrare un beneficio concreto e determinabile; la semplice produzione di contratti e fatture non basta . In sede di definizione agevolata (ad esempio accertamento con adesione), il contribuente può concordare la percentuale di costi deducibili sulla base di analisi di mercato e documentazione comparativa.

Contenzioso europeo e arbitrato internazionale

Per i casi di doppia imposizione internazionale è possibile attivare le procedure amichevoli previste dalle convenzioni contro le doppie imposizioni e dalla Direttiva (UE) 2017/1852. L’Italia recepisce la direttiva tramite il D.Lgs. 49/2020 che consente di presentare un’istanza all’Agenzia delle Entrate entro tre anni dalla notifica dell’atto per eliminare la doppia imposizione. Se la procedura non si conclude entro due anni, il contribuente può richiedere l’istituzione di una commissione consultiva o arbitrale per risolvere la controversia.

Errori comuni e consigli pratici

Le contestazioni di transfer pricing richiedono analisi tecniche complesse e documentazione voluminosa. Alcuni errori ricorrenti possono compromettere la difesa:

1. Assenza di documentazione idonea – Molti gruppi non predispongono un masterfile e una documentazione nazionale conforme al D.M. 14 maggio 2018. Senza documentazione idonea, l’amministrazione può applicare la presunzione di maggiorazione e raddoppiare le sanzioni.
2. Sottovalutazione dei termini – Trascorsi 60 giorni l’avviso diventa esecutivo. Anche durante le trattative informali con l’ufficio è necessario depositare il ricorso per non decadere.
3. Confusione tra metodi – Alcuni contribuenti insistono sull’utilizzo del metodo CUP anche quando non esistono comparabili esterni. La Cassazione ha chiarito che il TNMM può essere più appropriato nelle strutture integrate a basso rischio .
4. Non impugnare l’avviso di presa in carico – L’avviso di presa in carico notificato dall’ADER è un semplice atto informativo e non è impugnabile . Occorre impugnare l’avviso di accertamento esecutivo.
5. Non analizzare la base giuridica dell’accertamento – L’amministrazione deve motivare l’atto spiegando perché ritiene il valore normale diverso dal prezzo praticato; la semplice ripresa di costi intercompany non basta.
6. Fidarsi di condoni non applicabili – La rottamazione quinquies riguarda solo alcuni carichi automatizzati; non è applicabile agli avvisi esecutivi derivanti da controlli sostanziali. È quindi pericoloso aspettare una sanatoria futura.
7. Ignorare le procedure di composizione della crisi – In presenza di debiti ingenti conviene valutare subito un piano di ristrutturazione del debito o un accordo di sovraindebitamento. L’esperto negoziatore può mediare con l’erario e i creditori per evitare il fallimento.

Tabelle riepilogative

Sintesi delle norme sul transfer pricing e avviso esecutivo

Norma/Provvedimento	Contenuto essenziale	Riferimenti
Art. 110, comma 7, TUIR	Stabilisce che i componenti di reddito derivanti da operazioni con imprese estere controllate sono valutati al valore normale per evitare trasferimenti di utili .	Testo unico delle imposte sui redditi
Art. 9, comma 3, TUIR	Definisce il “valore normale” come il prezzo praticato in condizioni di libera concorrenza .	TUIR
Art. 29 D.L. 78/2010	Introduce l’avviso di accertamento esecutivo: l’atto contiene l’intimazione a pagare e diventa esecutivo trascorsi 60 giorni .	Decreto-legge 78/2010
L. 160/2019, art. 1 comma 792	Estende l’avviso esecutivo ai tributi locali: deve indicare l’ordine di pagamento, la natura esecutiva e l’agente della riscossione .	Legge di bilancio 2020
D.Lgs. 110/2024	Estende il regime esecutivo a numerosi atti impositivi (recuperi di crediti d’imposta, avvisi di liquidazione, sanzioni).	D.Lgs. 110/2024 (non citato ufficialmente).
Art. 6 Statuto del contribuente	Garantisce al contribuente la conoscenza degli atti, l’informazione sulle circostanze che possono comportare sanzioni e l’obbligo dell’amministrazione di rendere disponibili i modelli .	L. 212/2000
Art. 12 Statuto del contribuente	Diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali: diritto a essere informato, a esprimere osservazioni e a ricevere il verbale; l’avviso non può essere emesso prima di 60 giorni .	L. 212/2000
Cassazione 10499/2024	Stabilisce che la disciplina del transfer pricing reprime le alterazioni dei prezzi senza necessità di provare l’abuso; l’onere di provare la normalità del prezzo spetta al contribuente .	Corte di cassazione
Cassazione 4887/2026	Ribadisce che l’art. 110, comma 7, non è una norma anti‑elusiva ma di determinazione del reddito; l’onere della prova è ripartito e il TNMM può essere preferito.	Corte di cassazione .
Cassazione 2853/2024	Legittimo l’uso del TNMM se vi sono comparabili e adeguamenti; riconosce la superiorità del margine netto rispetto al prezzo in assenza di comparabili .	Corte di cassazione
Cassazione 29083/2025	Per gruppi a rischio limitato la valutazione del margine netto è più affidabile del prezzo comparabile .	Corte di cassazione
Cassazione 5753/2026	Per i cost sharing agreements occorre dimostrare il beneficio concreto per dedurre i costi .	Corte di cassazione
Rottamazione quater	Sanatoria sui carichi 2000‑2022: rate 2026 a maggio, luglio e novembre .	L. 197/2022
Rottamazione quinquies	Definizione su carichi 2020‑2023 derivanti da controlli automatizzati, INPS e multe; domanda entro 30 aprile 2026; prime rate 31 luglio, 30 settembre, 30 novembre 2026 .	L. 199/2025

Termini procedurali e difesa

Azione	Termine / Condizione	Osservazioni
Ricorso contro l’avviso	Entro 60 giorni dalla notifica (30 per accise).	Obbligatoria assistenza legale per controversie > 3 000 € .
Accertamento con adesione	Istanza entro 60 giorni dalla notifica; sospende i termini del ricorso.	Riduce le sanzioni a 1/3 e consente il pagamento rateale.
Sospensione giudiziale	Presentata con il ricorso; richiede fumus e periculum.	Il giudice può sospendere l’esecuzione dell’avviso esecutivo.
Invito al contraddittorio	L’amministrazione deve concedere almeno 30 giorni per chiarimenti .	La mancanza può determinare la nullità dell’atto.
Osservazioni post‑verbale	Il contribuente ha 60 giorni dalla consegna del verbale per presentare osservazioni .	L’avviso non può essere emesso prima di tale termine (salvo urgenza).
Rateizzazione ordinaria	Possibile fino a 72 rate mensili per importi < 120 000 €.	Non sospende gli interessi ma blocca nuove azioni esecutive se regolare.

Approfondimenti e analisi

Per fornire una comprensione più ampia delle problematiche legate all’avviso di accertamento esecutivo per transfer pricing errato è utile approfondire alcuni aspetti dottrinali e pratici che completano il quadro giuridico. I paragrafi che seguono illustrano in dettaglio il concetto di valore normale, i metodi di determinazione raccomandati dalle Linee guida OCSE, il panorama della giurisprudenza di merito e di legittimità, gli aspetti penali e sanzionatori connessi alle rettifiche, gli obblighi internazionali in materia di scambio di informazioni e risoluzione delle controversie e ulteriori domande frequenti che sorgono nella prassi.

Valore normale e metodi di determinazione del transfer pricing

L’elemento centrale della disciplina del transfer pricing è la determinazione del valore normale delle transazioni infragruppo. Come abbiamo visto, il valore normale si basa sul prezzo che sarebbe applicato tra imprese indipendenti in condizioni di libera concorrenza . Tradurre questa nozione in pratica richiede l’applicazione di metodi riconosciuti a livello internazionale:

1. Metodo del prezzo comparabile di mercato (Comparable Uncontrolled Price – CUP) – Consiste nel confrontare il prezzo praticato nella transazione infragruppo con il prezzo applicato in transazioni tra soggetti indipendenti. È il metodo più diretto ma richiede la disponibilità di transazioni comparabili che differiscano solo per elementi marginali. In materia di commercio di beni standardizzati (commodities) o di servizi omogenei, il CUP offre risultati attendibili. In mancanza di comparabili diretti, la giurisprudenza tende a preferire altri metodi.
2. Metodo del prezzo di rivendita (Resale Price Method) – Si applica quando la società distributrice rivende il prodotto a terzi. Il prezzo di rivendita praticato dall’impresa del gruppo viene ridotto del margine di profitto appropriato per determinare il valore normale. È adatto a imprese che svolgono funzioni di mera distribuzione con rischi limitati.
3. Metodo del costo maggiorato (Cost Plus Method) – Parte dal costo sostenuto dal fornitore e aggiunge un mark‑up di mercato. È impiegato per la fornitura di servizi o beni semi‑lavorati, dove è possibile identificare con precisione i costi sostenuti. Richiede la disponibilità di dati sui margini applicati da operatori indipendenti in settori analoghi.
4. Metodo del margine netto della transazione (Transactional Net Margin Method – TNMM) – Analizza il margine operativo netto (ad esempio il Return on Sales o Return on Assets) dell’impresa testata e lo confronta con il margine di imprese indipendenti comparabili. Questo metodo è particolarmente utile quando le transazioni non sono facilmente comparabili sul piano dei prezzi ma lo sono sul piano della redditività complessiva. Le sentenze della Cassazione 2853/2024 e 29083/2025 hanno confermato la legittimità del TNMM soprattutto per società a rischio limitato . Tuttavia il contribuente deve selezionare imprese comparabili e adeguare i margini per le differenze nei rischi e nelle funzioni.
5. Metodo di ripartizione del profitto (Profit Split) – Ripartisce il risultato complessivo ottenuto dal gruppo sulla base del contributo fornito da ciascuna entità alle funzioni, ai rischi e agli asset. È usato per transazioni altamente integrate, come i servizi finanziari o le licenze di proprietà intellettuale. Richiede un’analisi sofisticata degli intangible assets e del valore creato.

In Italia il contribuente è libero di scegliere il metodo più idoneo, purché rispetti il principio di libera concorrenza. Le Linee guida OCSE (nella versione del 2022) e le circolari dell’Agenzia delle Entrate rappresentano un importante ausilio interpretativo. La documentazione da predisporre (masterfile, documentazione nazionale e country‑file) deve illustrare la scelta del metodo, la ricerca dei comparabili, gli adeguamenti compiuti e le conclusioni raggiunte. Una documentazione incompleta o incoerente può portare a rettifiche e all’applicazione di sanzioni maggiorate.

Le Linee guida OCSE e la prassi amministrativa

Le Linee guida OCSE sui prezzi di trasferimento rappresentano il principale standard internazionale. Pur non essendo formalmente vincolanti, in Italia vengono considerate riferimento interpretativo privilegiato. Le Circolari dell’Agenzia delle Entrate, in particolare la circolare n. 7/E del 30 marzo 2021, richiamano le Linee guida OCSE del 2017 (aggiornate al 2022) come bussola per l’applicazione del transfer pricing. Tra i punti più significativi:

• Analisi funzionale – Occorre identificare le funzioni svolte, i rischi assunti e gli asset utilizzati dalle imprese coinvolte. Le imprese “a rischio limitato” svolgono funzioni ausiliarie e devono percepire una remunerazione contenuta; la maggior parte del profitto va alle entità che assumono rischi e controllano asset intangibili. Questo principio è stato ribadito dalle sentenze italiane che hanno riconosciuto la validità del TNMM per società distribuzioni a rischio limitato .
• Principio di comparabilità – I comparabili devono essere scelti sulla base di criteri oggettivi: settore, dimensione, funzioni, rischi, beni, condizioni contrattuali e mercato geografico. Eventuali differenze devono essere eliminate tramite aggiustamenti appropriati. La giurisprudenza richiede all’amministrazione di illustrare i parametri di comparazione e al contribuente di contestarli con dati alternativi.
• Documentazione idonea – La predisposizione della documentazione consente di accedere alla penalty protection, riducendo le sanzioni. Ai sensi del D.M. 14 maggio 2018, il masterfile deve contenere informazioni generali sul gruppo, mentre la documentazione nazionale deve descrivere le transazioni intercompany del contribuente. In mancanza di una documentazione idonea l’Agenzia può applicare sanzioni dal 90 % al 180 % dell’imposta.

La prassi amministrativa italiana richiama anche il principio di vicinanza della prova: chi è più vicino al fatto da dimostrare deve fornirne la prova. In materia di TP questo principio comporta che il contribuente deve mettere a disposizione dell’amministrazione gli elementi necessari per valutare la correttezza dei prezzi (contratti, analisi di mercato, bilanci delle consociate).

Giurisprudenza di merito e di legittimità

Oltre alle sentenze della Cassazione richiamate, esiste un vasto corpus di decisioni delle Commissioni tributarie provinciali e regionali che affrontano casi specifici. Alcuni orientamenti ricorrenti meritano di essere sintetizzati perché possono orientare la strategia difensiva:

• Motivazione rafforzata – Molte commissioni annullano l’accertamento quando l’amministrazione omette di spiegare in modo dettagliato i criteri adottati. La sola indicazione del valore normale calcolato dall’ufficio, senza la descrizione del metodo e dei comparabili, è considerata motivazione insufficiente. Alcune sentenze hanno sottolineato che il contribuente deve avere la possibilità di comprendere e contestare gli elementi su cui si fonda l’accertamento.
• Contraddittorio endoprocedimentale – Numerose decisioni di merito considerano obbligatorio il contraddittorio preventivo anche per i controlli a tavolino. La Cassazione, con una giurisprudenza meno rigida, ritiene che l’obbligo sussista soprattutto quando la legge lo prevede espressamente o nei casi di accessi e verifiche. Tuttavia, le corti di merito spesso annullano l’avviso per violazione del contraddittorio, richiamando i princìpi costituzionali e comunitari di partecipazione e trasparenza .
• Valutazione della comparabilità – Alcune commissioni hanno ritenuto legittimo l’uso di comparabili internazionali se non esistono comparabili nazionali, purché si correggano le differenze di rischio e di mercato. In altre sentenze i giudici hanno censurato l’amministrazione per aver utilizzato imprese non comparabili (ad esempio comparando una società italiana industriale con una società di servizi estera), sottolineando l’importanza di un’analisi funzionale corretta.
• Deduzione dei costi infragruppo – Le commissioni confermano l’orientamento della Cassazione secondo cui per dedurre i costi dei servizi infragruppo occorre dimostrare il beneficio ricevuto. In assenza di prove puntuali, i costi vengono disconosciuti o ridotti pro quota.
• Sanzioni e buona fede – Alcune pronunce hanno ridotto le sanzioni in presenza di cooperazione da parte del contribuente e di documentazione idonea, richiamando l’art. 7 del D.Lgs. 472/1997. La buona fede e la trasparenza possono dunque incidere sulla quantificazione delle sanzioni.

Aspetti penali e sanzionatori

Le rettifiche da transfer pricing possono avere risvolti penali se la differenza di imposta supera determinate soglie. Il D.Lgs. 74/2000 disciplina i reati tributari e prevede:

• Dichiarazione infedele (art. 4) – È punita con la reclusione da due a quattro anni la presentazione di una dichiarazione dei redditi o IVA con indicazione di elementi attivi inferiori o elementi passivi inesistenti, quando l’imposta evasa supera 150 000 € o l’ammontare degli elementi sottratti a imposizione supera 3 000 000 €. Le rettifiche da transfer pricing possono integrare questo reato se il contribuente, con dolo specifico, ha sottovalutato i ricavi o sopravvalutato i costi attraverso prezzi di trasferimento non conformi al valore normale.
• Omessa dichiarazione (art. 5) – È punita con la reclusione da 1 a 3 anni l’omessa presentazione della dichiarazione quando l’imposta evasa supera 50 000 €. Se l’impresa estera con stabile organizzazione in Italia non dichiara i ricavi derivanti da transazioni intercompany, può integrare questa fattispecie.
• Emissione di fatture per operazioni inesistenti (art. 8) – L’utilizzo di contratti di cost sharing fittizi per dedurre costi non inerenti può comportare la contestazione di fatture false.

L’avviso di accertamento esecutivo non costituisce di per sé titolo per l’azione penale, ma le risultanze del controllo sono trasmesse alla Procura se ricorrono gli estremi di reato. È quindi fondamentale analizzare l’esposizione penale e, se necessario, avvalersi delle cause di non punibilità (ad esempio l’adesione o la definizione agevolata che estinguono il reato se comportano il pagamento integrale del debito).

Sul piano sanzionatorio amministrativo, in caso di transfer pricing errato si applica la sanzione dal 90 % al 180 % dell’imposta oltre agli interessi. Se la rettifica deriva da un accordo preventivo (ruling), le sanzioni possono essere ridotte al 60 %. La predisposizione di una documentazione idonea riduce le sanzioni alla metà del minimo. È quindi opportuno investire nella compliance documentale.

Aspetti internazionali e normativa dell’Unione europea

Il transfer pricing è strettamente connesso alle regole internazionali contro la doppia imposizione e l’elusione fiscale. L’Unione europea e l’OCSE hanno adottato numerose iniziative per aumentare la trasparenza e coordinare le amministrazioni fiscali:

• Piano BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) – L’Italia, come membro dell’OCSE, ha recepito varie misure del Piano BEPS. In particolare, l’Action 13 richiede la documentazione nazionale e il Country‑by‑Country Reporting per i gruppi con ricavi consolidati superiori a 750 milioni di euro. L’Agenzia delle Entrate utilizza queste informazioni per individuare le transazioni a rischio.
• Scambio automatico di informazioni – Direttive come la DAC 6 (Direttiva 2018/822/UE) impongono l’obbligo di comunicare le strutture transfrontaliere potenzialmente elusive. I professionisti e le imprese devono segnalare all’amministrazione le operazioni che comportano trasferimenti di utili o erosione della base imponibile.
• Direttiva 2017/1852/UE e D.Lgs. 49/2020 – Introducono una procedura di risoluzione delle controversie fiscali tra Stati membri. Il contribuente che subisce una doppia imposizione a seguito di un aggiustamento può presentare istanza entro tre anni. Se le autorità non raggiungono un accordo entro due anni, si attiva l’arbitrato. Questo strumento è fondamentale quando due Stati applicano metodi diversi di transfer pricing.
• Pareri e ruling preventivi – L’UE incoraggia la trasparenza dei ruling attraverso lo scambio di informazioni. In Italia i ruling di APA consentono alle imprese di concordare con l’amministrazione i metodi di TP per i periodi futuri. La conoscenza di tali procedure permette di evitare contenziosi.

Ulteriori domande frequenti

21. Che differenza c’è tra masterfile e documentazione nazionale?

Il masterfile è un documento unico per tutto il gruppo multinazionale che contiene informazioni generali (struttura, attività, politiche di prezzo, indicatori finanziari). La documentazione nazionale riguarda la singola entità italiana e descrive le transazioni locali, i metodi applicati e le analisi di comparabilità. Entrambi i documenti devono essere predisposti annualmente per accedere alla penalty protection.

22. Cosa succede se non consegno la documentazione di TP entro il termine?

Se l’Agenzia delle Entrate chiede la documentazione e il contribuente non la consegna entro 30 giorni (prorogabili su richiesta), le sanzioni per transfer pricing possono essere applicate nella misura massima. È quindi consigliabile trasmettere la documentazione tempestivamente o chiedere una proroga motivata.

23. Posso chiedere la riduzione delle sanzioni se collaboro con l’amministrazione?

Sì. La collaborazione, la buona fede e la documentazione idonea possono portare alla riduzione delle sanzioni, soprattutto nell’ambito dell’accertamento con adesione o della conciliazione giudiziale. L’atteggiamento proattivo nel fornire informazioni è visto positivamente dall’amministrazione.

24. Cosa prevede l’accordo preventivo sui prezzi (APA)?

L’Advance Pricing Agreement (APA) è un accordo concluso tra il contribuente e l’Agenzia delle Entrate che stabilisce in anticipo i metodi di determinazione dei prezzi di trasferimento per uno o più esercizi. L’APA può essere unilaterale (con l’amministrazione italiana) o bilaterale/multilaterale (coinvolgendo le amministrazioni di altri Stati). Una volta sottoscritto, vincola le parti e riduce il rischio di contenziosi.

25. In quali casi l’avviso esecutivo può essere nullo?

Le principali cause di nullità sono: assenza di motivazione, mancata indicazione del soggetto legittimato, violazione del contraddittorio preventivo, violazione dello Statuto del contribuente, omessa notifica o notifica irregolare, e violazione delle norme sul valore normale (ad esempio uso di metodi inadeguati o comparabili non coerenti). Anche la mancata sottoscrizione dell’atto da parte del funzionario competente può determinare nullità.

26. È possibile impugnare l’iscrizione ipotecaria o il pignoramento successivo?

Sì. Se il contribuente non ha potuto contestare l’avviso nei termini per causa di forza maggiore o se l’iscrizione ipotecaria è stata eseguita prima del decorso dei termini di cui all’art. 29 D.L. 78/2010, può impugnare l’atto esecutivo (fermo, ipoteca, pignoramento) davanti al giudice tributario o al giudice dell’esecuzione. In tali ipotesi occorre dimostrare la violazione dei termini e l’inesistenza del debito.

27. Come viene calcolato il margine netto nel metodo TNMM?

Il margine netto può essere determinato in diversi modi: Return on Sales (ROS), rapporto tra l’utile operativo e i ricavi; Return on Assets (ROA), rapporto tra l’utile operativo e il totale attivo; Return on Cost (ROC), rapporto tra l’utile e i costi. La scelta dipende dal settore e dalle funzioni dell’impresa testata. Per le attività commerciali si usa spesso il ROS, per le attività di servizi il ROC. La comparazione avviene con imprese indipendenti scelte secondo criteri di comparabilità.

28. La pandemia di Covid‑19 può essere invocata per giustificare margini ridotti?

In alcuni contenziosi è stato riconosciuto che la pandemia ha influito sui margini di profitto. Le Linee guida OCSE del 2020 hanno previsto la possibilità di utilizzare dati relativi agli esercizi precedenti e successivi per determinare margini “normalizzati”. Tuttavia l’amministrazione italiana richiede prove solide e documentazione specifica per accogliere l’argomento. È necessario dimostrare come la pandemia abbia colpito il settore e l’impresa in questione.

29. I costi di R&D sostenuti dalla controllante possono essere ribaltati sulla filiale italiana?

In linea di principio i costi di ricerca e sviluppo possono essere ribaltati se la filiale beneficia dei risultati della ricerca (ad esempio utilizzo di brevetti, know‑how). Tuttavia è necessario dimostrare la connessione tra i costi e l’attività della filiale e applicare un mark‑up adeguato in base alle funzioni. Il mancato beneficio concreto può portare al disconoscimento del costo .

30. Il contribuente può chiedere l’interpello sulle nuove regole dell’avviso esecutivo?

L’istituto dell’interpello consente di ottenere un parere vincolante dall’amministrazione su questioni giuridiche (art. 11 L. 212/2000). Per le novità introdotte dal D.Lgs. 110/2024 e dalle leggi di bilancio future, il contribuente può chiedere un interpello preventivo per sapere se un determinato atto rientra tra quelli dotati di efficacia esecutiva immediata e quale procedura seguire. L’interpello tutela dalla irrogazione di sanzioni in caso di risposta conforme.

Tecnologia, analisi dei dati e gestione del transfer pricing

Negli ultimi anni l’evoluzione tecnologica ha inciso profondamente sia sull’attività delle amministrazioni fiscali sia sulla gestione interna del transfer pricing da parte delle imprese. Gli algoritmi di analisi dei dati e l’intelligenza artificiale permettono oggi di incrociare grandi quantità di informazioni provenienti da fonti eterogenee: dichiarazioni fiscali, bilanci, Country‑by‑Country Report, banche dati commerciali, segnalazioni ex DAC 6. L’Agenzia delle Entrate e l’Agenzia delle Entrate‑Riscossione impiegano sistemi di risk assessment per selezionare i soggetti a maggior rischio di evasione e per individuare pattern anomali nelle transazioni infragruppo. Questa attività consente di concentrare le risorse sui casi più rilevanti e di accelerare la procedura di accertamento e riscossione.

Per le imprese, l’uso di software dedicati al transfer pricing consente di automatizzare la raccolta dei dati contabili da filiali estere, di eseguire benchmark con comparabili selezionati e di documentare in modo standardizzato le politiche dei prezzi. Molti gruppi hanno adottato piattaforme centralizzate che integrano il monitoraggio dei margini con l’analisi dei rischi fiscali, consentendo agli uffici legali e fiscali di rispondere rapidamente ai quesiti dell’amministrazione. È tuttavia fondamentale che l’automazione non sostituisca la valutazione professionale: le analisi quantitativi devono essere integrate con una comprensione qualitativa delle funzioni e dei rischi.

La digitalizzazione della riscossione ha semplificato le procedure esecutive. L’ADER utilizza banche dati interconnesse (Catasto, PRA, INPS, banche) per individuare beni pignorabili in tempo reale. È quindi probabile che, una volta che l’avviso di accertamento esecutivo diviene definitivo, l’esecuzione sia rapida e incisiva. Un corretto uso della tecnologia interna da parte del contribuente può invece facilitare il rispetto dei termini, la compilazione delle istanze (ricorso, adesione, conciliazione), il pagamento delle rate e la gestione dei flussi di cassa. Alcuni software permettono di simulare l’impatto finanziario di un avviso e di pianificare scenari di contenzioso o di definizione agevolata.

Cooperazione internazionale e contrasto al transfer pricing aggressivo

La lotta al transfer pricing aggressivo richiede una cooperazione internazionale sempre più stretta. Oltre al già menzionato piano BEPS e allo scambio automatico di informazioni, diversi organismi contribuiscono alla definizione di standard comuni:

• Forum on Tax Administration (FTA) – È un organismo dell’OCSE che riunisce le amministrazioni fiscali dei Paesi membri e promuove lo sviluppo di pratiche comuni. Attraverso il progetto JITSIC (Joint International Taskforce on Shared Intelligence and Collaboration) l’FTA coordina le attività di intelligence sui soggetti multinazionali.
• EU Joint Transfer Pricing Forum – È un gruppo consultivo istituito dalla Commissione europea per favorire l’armonizzazione delle pratiche in materia di transfer pricing e redige raccomandazioni rivolte agli Stati membri. Sebbene non vincolanti, le raccomandazioni influenzano la prassi amministrativa.
• Convenzioni bilaterali contro le doppie imposizioni – Le convenzioni, oltre a contenere le regole sui prezzi di trasferimento (art. 9 modello OCSE), prevedono la procedura amichevole e l’arbitrato. Negli ultimi anni alcuni trattati sono stati rinegoziati per inserire clausole anti‑abuso e meccanismi di risoluzione più rapidi. Il contribuente che opera in più giurisdizioni deve verificare attentamente le previsioni convenzionali applicabili alle sue transazioni.

Nuove domande frequenti

31. Se ricevo un avviso di accertamento esecutivo mentre sono pendenti trattative per un APA, cosa posso fare?

Se stai negoziando un accordo preventivo sui prezzi con l’Agenzia delle Entrate e ricevi un avviso relativo agli stessi periodi o alle stesse transazioni, devi comunicare immediatamente la pendenza dell’APA all’ufficio competente. È possibile chiedere la sospensione del procedimento accertativo in attesa dell’esito dell’APA. Qualora l’avviso sia stato già emesso, potrai proporre ricorso invocando la violazione del principio di buona fede e la necessità di coerenza tra amministrazione e contribuente.

32. Gli utili attribuiti dalla rettifica estera sono tassati anche in Italia?

Sì. Se un Paese estero (ad esempio l’amministrazione statunitense) effettua una rettifica in aumento del reddito della controllata estera, l’Italia potrebbe riconoscere tali utili come dividendi o come provento di stabile organizzazione e tassarli secondo le regole del TUIR. Tuttavia è possibile attivare la procedura amichevole prevista dalle convenzioni per eliminare la doppia imposizione. In attesa della conclusione, puoi chiedere all’Agenzia delle Entrate la sospensione del contenzioso nazionale.

33. Cosa cambia con la riforma del processo tributario (D.Lgs. 175/2022)?

Il D.Lgs. 175/2022 ha riformato il processo tributario prevedendo giudici tributari professionali, l’introduzione della prova testimoniale, l’obbligo di motivazione rafforzata delle sentenze e l’istituzione del giudice monocratico per controversie di valore fino a 3 000 €. Queste novità rendono il processo più tecnico e richiedono un’adeguata preparazione. Nel contesto del transfer pricing, la possibilità di testimonianze potrebbe assumere un ruolo marginale poiché la prova è prevalentemente documentale, ma offre la possibilità di escutere manager e responsabili commerciali sui criteri di determinazione dei prezzi.

34. È obbligatorio presentare l’istanza di mediazione per i ricorsi sotto i 50 000 €?

Sì. Per le controversie di valore fino a 50 000 € (al netto di sanzioni e interessi) è obbligatorio esperire la mediazione tributaria (art. 17‑bis D.Lgs. 546/1992) prima di introdurre il giudizio. La domanda di mediazione va presentata entro 60 giorni dalla notifica dell’avviso e sospende i termini del ricorso. Nel campo del transfer pricing gli importi in gioco superano spesso questa soglia, ma per rettifiche di minore entità occorre comunque seguire la procedura.

Domande frequenti (FAQ)

1. Cos’è un avviso di accertamento esecutivo?

Si tratta di un atto emesso dall’Agenzia delle Entrate che contestualmente accerta l’imposta dovuta, applica sanzioni e interessi e intimata il contribuente a pagare entro 60 giorni. Se non viene impugnato né pagato, l’atto diventa immediatamente esecutivo e l’Agenzia Entrate‑Riscossione può procedere al recupero coattivo senza ulteriori notifiche .

2. L’avviso di accertamento esecutivo sostituisce la cartella di pagamento?

Sì. Con l’introduzione dell’avviso esecutivo, non si emette più la cartella di pagamento: l’atto stesso contiene il titolo esecutivo. Trascorsi 30 giorni dal termine di pagamento, il debito viene affidato all’agente della riscossione .

3. Quanto tempo ho per impugnare l’avviso?

Il termine ordinario è di 60 giorni dalla notifica. Nel caso di accise o altre imposte particolari il termine può essere di 30 giorni. È fondamentale rispettare il termine; eventuali trattative con l’ufficio non lo sospendono salvo presentazione dell’istanza di accertamento con adesione.

4. Posso rateizzare l’importo dell’avviso?

Sì. Puoi chiedere una rateizzazione ordinaria all’Agenzia Entrate‑Riscossione o aderire all’accertamento con adesione. In caso di importo elevato, la rateizzazione ordinaria consente fino a 72 rate mensili per debiti sotto i 120 000 €. Per importi maggiori serve documentazione sull’indebitamento.

5. I carichi derivanti dall’avviso esecutivo possono essere rottamati?

Dipende dal tipo di avviso. La rottamazione quater riguardava i carichi affidati al 30 giugno 2022; le domande si sono chiuse nel 2023 ma le rate si pagano ancora nel 2026 . La rottamazione quinquies, attiva nel 2026, è limitata ai debiti derivanti da controlli automatizzati, INPS e multe stradali . In genere gli avvisi esecutivi per transfer pricing derivano da controlli sostanziali e non possono essere rottamati.

6. Posso presentare ricorso senza avvocato?

Solo per controversie di valore fino a 3 000 €. Per importi superiori è obbligatorio farsi assistere da un avvocato o da un commercialista iscritto negli albi . Considerata la complessità del transfer pricing, è consigliabile affidarsi a un professionista esperto.

7. L’avviso di presa in carico dell’ADER è impugnabile?

No. L’avviso di presa in carico è un atto meramente informativo con cui l’Agenzia Entrate‑Riscossione comunica di avere preso in carico il debito. Non costituisce un nuovo titolo esecutivo e non è impugnabile .

8. Cosa succede se non pago né impugno l’avviso?

Dopo il termine di 60 giorni, l’avviso diventa definitivo ed esecutivo. Trascorsi altri 30 giorni, l’agente della riscossione può procedere con pignoramenti di conti correnti, fermi amministrativi, ipoteche e iscrizioni a ruolo. Gli interessi continueranno a maturare fino al saldo.

9. Se l’Agenzia delle Entrate ha sbagliato il metodo di transfer pricing, posso vincere il contenzioso?

Sì, se dimostri che il prezzo praticato corrisponde al valore normale e se il metodo proposto dall’amministrazione (ad esempio TNMM) non è adeguato per la tua struttura aziendale. Le pronunce della Cassazione evidenziano che l’onere della prova è ripartito: l’Agenzia deve dimostrare la divergenza, mentre il contribuente deve provare la comparabilità e l’inerenza .

10. Cosa si intende per “documentazione idonea” ai fini del transfer pricing?

È la documentazione prevista dal D.M. 14 maggio 2018 che comprende il masterfile e la documentazione nazionale. Deve contenere informazioni sul gruppo, sulla struttura societaria, sulle transazioni infragruppo, sui criteri di determinazione dei prezzi, sui comparabili e sui margini utilizzati. Se la documentazione è idonea, in caso di rettifica l’applicazione della sanzione è ridotta.

11. Che ruolo ha il contraddittorio preventivo nell’accertamento?

Il contraddittorio è il momento in cui l’amministrazione invita il contribuente a spiegare i fatti prima di emettere l’avviso. L’inosservanza del contraddittorio può causare la nullità dell’atto. L’art. 12 Statuto del contribuente prevede che, dopo il verbale di verifica, il contribuente abbia 60 giorni per presentare osservazioni e che l’avviso non possa essere emesso prima di tale termine salvo urgenza .

12. È possibile negoziare un accordo con l’Agenzia delle Entrate senza andare in giudizio?

Sì. Oltre all’accertamento con adesione, è possibile avviare una procedura amichevole in ambito internazionale (Mutual Agreement Procedure) per eliminare la doppia imposizione. Inoltre la composizione negoziata della crisi d’impresa consente di negoziare il debito fiscale con l’assistenza di un esperto .

13. Posso ottenere l’annullamento dell’avviso per difetto di motivazione?

Se l’atto non spiega i criteri di calcolo, non indica i comparabili, non riporta i dati contabili e non consente al contribuente di comprendere le ragioni della pretesa, è nullo per difetto di motivazione. La giurisprudenza ritiene che l’atto deve contenere gli elementi essenziali e non può limitarsi a formulazioni stereotipate. Il difetto di motivazione può essere dedotto in giudizio.

14. È possibile chiedere la compensazione dei crediti con l’imposta accertata?

In linea generale i crediti tributari possono essere utilizzati in compensazione (art. 17 D.Lgs. 241/1997) ma, in presenza di avvisi di accertamento esecutivi, la compensazione può essere inibita se l’importo riguarda imposte dovute a seguito di controlli sostanziali. È opportuno verificare con l’Agenzia delle Entrate se la compensazione è ammessa.

15. Cosa succede se ho già pagato l’avviso e vinco il ricorso?

Se il giudice annulla l’avviso, il contribuente ha diritto al rimborso delle somme indebitamente versate, maggiorate degli interessi legali. Il rimborso deve essere richiesto all’ufficio che ha emesso l’atto. In caso di rigetto della domanda di rimborso, può essere promosso ulteriore contenzioso.

16. L’Agenzia delle Entrate può iscrivere ipoteca prima dei 60 giorni?

No. L’iscrizione ipotecaria e il fermo amministrativo possono essere effettuati solo dopo il decorso del termine per il pagamento e dell’ulteriore termine di 30 giorni previsto per l’affidamento al riscossore. Qualsiasi atto esecutivo notificato prima dei termini è illegittimo e può essere impugnato.

17. Cosa cambia se il contribuente ha un ruling o un accordo preventivo sui prezzi?

Se il contribuente ha stipulato un accordo preventivo (APA) con l’Agenzia delle Entrate sui metodi di transfer pricing, l’avviso di accertamento è illegittimo se contraddice gli impegni assunti nell’accordo. In tal caso è consigliabile opporre il ruling nel ricorso.

18. È possibile richiedere la conciliazione giudiziale?

Sì. Durante il contenzioso tributario è possibile proporre una conciliazione giudiziale (art. 48 D.Lgs. 546/1992) che consente di chiudere la lite con la riduzione delle sanzioni al 40 % e un accordo sul pagamento. La conciliazione può essere avviata in primo grado o in appello e consente di evitare tempi e costi del processo.

19. Come posso dimostrare l’inerenza dei costi infragruppo?

È fondamentale predisporre una analisi funzionale che descriva le attività svolte dalle società del gruppo, le funzioni, i rischi e gli asset utilizzati, nonché evidenziare il beneficio effettivamente ricevuto. Occorre correlare i costi ai ricavi o al vantaggio economico ottenuto. La sentenza 5753/2026 richiede la prova puntuale dell’utilità .

20. L’avviso può essere notificato a società estere?

Se la società non residente opera in Italia tramite stabile organizzazione, l’avviso va notificato in Italia. In assenza di stabile organizzazione, l’Amministrazione può chiedere l’assistenza dello Stato estero attraverso gli strumenti di cooperazione internazionale. La notifica in violazione delle norme sui rapporti internazionali può rendere l’atto nullo.

Simulazioni pratiche e esempi numerici

Simulazione 1 – Rettifica del transfer pricing e avviso esecutivo

Scenario: La società Alfa S.r.l. importa componenti dalla controllante estera Beta Ltd al prezzo unitario di 100 €. L’Agenzia delle Entrate, utilizzando il metodo TNMM, ritiene che il valore normale dei componenti sia 80 €. Per l’anno d’imposta 2024 Alfa ha acquistato 10 000 pezzi. Le riprese sono pari a (100 € – 80 €) × 10 000 = 200 000 €. Sulla base di tale differenza l’amministrazione emette un avviso di accertamento esecutivo con le seguenti voci:

• Maggior imponibile: 200 000 €
• IRES (24 %): 48 000 €
• Sanzioni (90 %): 43 200 €
• Interessi (5 % annuo per 2 anni): 5 000 €

L’avviso contiene l’intimazione a pagare entro 60 giorni e indica che l’atto è titolo esecutivo. Alfa decide di proporre ricorso contestando il metodo TNMM e proponendo il metodo CUP basato su offerte di fornitori indipendenti a 95 €. Durante la verifica del contraddittorio emergono comparabili a 92 €. La Commissione tributaria riduce l’imponibile a (100 € – 92 €) × 10 000 = 80 000 €, con imposta dovuta di 19 200 € e sanzioni ridotte. In alternativa, Alfa avrebbe potuto aderire all’accertamento con adesione ottenendo la riduzione delle sanzioni.

Simulazione 2 – Applicazione della rottamazione quinquies

Scenario: Tizio, professionista, ha ricevuto nel 2021 un avviso bonario per omesso versamento dell’IVA 2018 pari a 5 000 € (imposta 3 500 €, interessi 700 €, sanzioni 800 €). Non avendo pagato, l’importo è stato affidato all’ADER nel 2022. Nel 2026 Tizio aderisce alla rottamazione quinquies entro il termine del 30 aprile 2026. L’ADER comunica che il debito da pagare è composto solo dal capitale (3 500 €), dalle spese di notifica (100 €) e dalle spese di procedure (150 €), per un totale di 3 750 €. Tizio sceglie il piano in 54 rate bimestrali dal 2027 al 2035 con interessi al 3 %. Paga la prima rata di 696,30 € il 31 luglio 2026 e prosegue regolarmente. Se non avesse aderito, avrebbe dovuto pagare l’intero importo di 5 000 € più aggio e interessi.

Simulazione 3 – Procedura di composizione negoziata

Scenario: Gamma S.p.A., società manifatturiera, subisce una rettifica da transfer pricing che porta ad un debito di 2 milioni di euro. L’azienda non può pagare integralmente e avvia la composizione negoziata della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021 . Con l’assistenza dell’esperto nominato dalla Camera di commercio, Gamma elabora un piano che prevede la continuità aziendale, il pagamento del 50 % del debito fiscale in 5 anni e la cessione di un ramo d’azienda per ottenere liquidità. L’Agenzia delle Entrate accetta il piano perché garantisce il pagamento integrale dell’imposta al netto delle sanzioni. Gli altri creditori accettano uno stralcio del 40 %. L’accordo viene omologato dal tribunale e blocca le azioni esecutive in corso.

Simulazione 4 – Esdebitazione del consumatore

Scenario: Maria, lavoratrice dipendente, ha debiti fiscali e bancari per 100 000 € e non è in grado di pagarli. Presenta un piano del consumatore che prevede il pagamento di 30 000 € in 5 anni, pari alla sua capacità contributiva, e la cancellazione del restante debito. L’Agenzia delle Entrate valuta positivamente la proposta perché copre la quota di imposta e ottiene la residua soddisfazione. Il tribunale omologa il piano e, al termine, Maria ottiene l’esdebitazione, liberandosi dai debiti residui.

Conclusione

L’avviso di accertamento esecutivo rappresenta una trasformazione epocale del rapporto tra fisco e contribuente: un unico atto che accerta l’imposta e consente la riscossione immediata. Nel caso del transfer pricing errato, le cifre in gioco sono spesso elevate e la materia è estremamente tecnica. Le sentenze della Cassazione del 2024–2026 hanno chiarito che l’amministrazione deve dimostrare la divergente valutazione dei prezzi mentre il contribuente deve fornire la documentazione comparativa e provare l’inerenza dei costi .

Per difendersi efficacemente occorre agire con tempestività, rispettare i termini, invocare i diritti riconosciuti dallo Statuto del contribuente (comunicazione, contraddittorio, motivazione) e valutare tutte le opzioni: dal ricorso al giudice tributario all’accertamento con adesione, dalla definizione agevolata ai piani di rateizzazione, fino alle procedure di sovraindebitamento e alla composizione negoziata della crisi.

Lo studio legale dell’Avv. Giuseppe Angelo Monardo mette a disposizione competenze multidisciplinari per assistere i contribuenti nella preparazione della documentazione di transfer pricing, nell’analisi dell’atto, nella presentazione del ricorso e nelle trattative con l’Agenzia delle Entrate. L’avvocato, cassazionista e gestore della crisi, insieme ai commercialisti del team, può elaborare piani di rientro sostenibili, attivare procedure concorsuali e negoziare soluzioni con l’erario.

Non sottovalutare i tempi e la complessità di un avviso di accertamento esecutivo per transfer pricing. Agisci subito per salvaguardare il tuo patrimonio e la continuità aziendale.

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