Introduzione

Il rispetto degli obblighi dichiarativi legati a redditi e patrimoni detenuti all’estero è da tempo al centro dell’interesse del legislatore e dell’amministrazione finanziaria. Con l’avvio dello scambio automatico di informazioni tra Stati, l’Agenzia delle Entrate dispone oggi di banche dati globali e può incrociare agevolmente i movimenti finanziari dei contribuenti italiani. Chi non dichiara correttamente conti correnti, investimenti, immobili o cripto‑attività all’estero si espone al rischio di accertamenti, recupero di imposte, sanzioni amministrative e, nei casi più gravi, responsabilità penale. Oltre agli ordinari termini di decadenza per l’emissione degli avvisi di accertamento, nel settore del monitoraggio fiscale e dei redditi esteri operano norme speciali che prolungano i tempi degli accertamenti e raddoppiano le sanzioni in presenza di attività occultate in Paesi a fiscalità privilegiata. Negli anni recenti il quadro normativo è stato riformato con l’introduzione di nuove definizioni di residenza e domicilio, l’obbligo generalizzato del contraddittorio preventivo, la riduzione di alcune sanzioni e l’adeguamento ai principi europei di proporzionalità.

Comprendere con precisione i termini entro i quali il Fisco può emettere avvisi di accertamento su redditi esteri, i limiti della prescrizione, le strategie difensive e gli strumenti per regolarizzare o definire il debito è essenziale per imprese, professionisti e privati. In questo articolo, aggiornato a dicembre 2025, analizziamo la normativa applicabile, la giurisprudenza più recente della Corte di Cassazione e della Corte costituzionale, le prassi dell’Agenzia delle Entrate e le soluzioni pratiche per chi riceve una contestazione. Il punto di vista è sempre quello del contribuente o debitore: spieghiamo quali sono i diritti da far valere, gli errori da evitare e le opportunità per chi vuole sanare la propria posizione.

Presentazione dello studio legale

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo, cassazionista, coordina un gruppo multidisciplinare di avvocati e commercialisti con lunga esperienza in diritto bancario e tributario. Lo Studio Monardo assiste contribuenti su tutto il territorio nazionale nei contenziosi con l’Agenzia delle Entrate e con l’Agenzia delle Entrate-Riscossione. L’avvocato è iscritto come gestore della crisi da sovraindebitamento ex legge 3/2012 negli elenchi del Ministero della Giustizia, è professionista fiduciario di un Organismo di composizione della crisi (OCC) ed è esperto negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del d.l. 118/2021. Queste qualifiche consentono allo studio di gestire efficacemente anche le posizioni debitorie più complesse, fornendo assistenza in fase di accesso agli atti, redazione di memorie difensive, impugnazione di avvisi di accertamento, sospensioni giudiziali e accordi stragiudiziali. L’obiettivo è tutelare i diritti del contribuente, ridurre o annullare le pretese tributarie e, quando necessario, avviare piani di rientro o procedure di esdebitazione.

Chi ha ricevuto un avviso di accertamento relativo a redditi o patrimoni esteri, o teme che ciò possa avvenire, non deve restare inerte. È fondamentale attivarsi subito per verificare la legittimità dell’atto, i termini di decadenza e prescrizione, l’eventuale nullità per violazione del contraddittorio o per difetto di motivazione, e impostare la difesa.

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Quadro normativo: leggi e articoli di riferimento

Residenza fiscale e presunzione per chi si trasferisce in Paesi a regime privilegiato

Per determinare se i redditi esteri siano imponibili in Italia occorre prima verificare se il contribuente è fiscalmente residente in Italia. L’art. 2, comma 2, del Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR) considera residenti le persone fisiche che per la maggior parte del periodo d’imposta:

• sono iscritte nell’anagrafe della popolazione residente;
• hanno domicilio in Italia ai sensi dell’art. 43 c.c., cioè il centro dei propri interessi personali e familiari;
• hanno residenza in Italia ai sensi dell’art. 43 c.c., cioè la dimora abituale.

Anche la presenza fisica, misurata come somma dei giorni trascorsi in Italia, è un criterio rilevante in virtù delle modifiche introdotte dal d.lgs. 209/2023, operativo dal 1° gennaio 2024, che ha ridefinito domicilio e presenza. La circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 20/E/2024 ha chiarito che i criteri sono alternativi e che la presenza si valuta anche per periodi non consecutivi . Dal 2024 la mera iscrizione all’AIRE non ha più valore assoluto ma costituisce un elemento da considerare insieme agli altri.

L’art. 2, comma 2-bis, TUIR prevede una presunzione relativa di residenza per i cittadini italiani che si trasferiscono in Paesi a fiscalità privilegiata (c.d. black list). In questi casi il contribuente deve fornire la prova contraria del trasferimento effettivo. La Corte di Cassazione ha precisato che la presunzione non opera retroattivamente, essendo norma sostanziale, mentre la differente regola che raddoppia i termini di accertamento per le attività detenute in tali paesi ha natura procedurale e si applica retroattivamente secondo il principio tempus regit actum .

Termini di accertamento ordinari (art. 43 DPR 600/1973)

L’art. 43 del DPR 600/1973 stabilisce i tempi entro i quali l’Amministrazione finanziaria deve notificare gli avvisi di accertamento per le imposte sui redditi:

• Cinque anni dal periodo d’imposta in cui è stata presentata la dichiarazione: l’atto deve essere notificato entro il 31 dicembre del quinto anno successivo (ad esempio, la dichiarazione 2020 presentata nel 2021 è accertabile fino al 31 dicembre 2026). Ciò vale per la generalità dei redditi dichiarati .
• Sette anni in caso di omessa dichiarazione o dichiarazione nulla: la notifica deve avvenire entro il 31 dicembre del settimo anno successivo .

La norma consente inoltre all’ufficio di integrare l’accertamento con nuovi elementi conosciuti successivamente, purché il termine non sia scaduto. Diverse leggi di proroga (ad es. d.l. 215/2023, d.l. 63/2024) possono spostare questi termini in presenza di sospensioni o di emergenze (come la sospensione di 85 giorni del 2020 per l’emergenza sanitaria). Un decreto della Cassazione del 23 gennaio 2025 ha chiarito che la sospensione di 85 giorni prevista dall’art. 67, d.l. 18/2020, si applica non solo agli accertamenti in scadenza entro il 2020 ma anche a quelli il cui termine finale scadeva negli anni successivi, spostando in avanti il decorso dei termini per la stessa durata .

Per l’imposta sul valore aggiunto, l’art. 57 del DPR 633/1972 prevede termini analoghi (cinque anni con dichiarazione presentata; sette anni senza dichiarazione).

Raddoppio dei termini per patrimoni nei paradisi fiscali e per reati tributari

Il d.l. 78/2009, art. 12, commi 2, 2-bis e 2-ter, ha introdotto regole speciali per i contribuenti che detengono investimenti o attività finanziarie in Paesi a fiscalità privilegiata o che compiono violazioni con rilevanza penale:

• Comma 2 – Presunzione di redditività: i capitali esteri trasferiti in black list si presumono fruttiferi di redditi non dichiarati. Tale presunzione ha natura sostanziale e non si applica retroattivamente .
• Comma 2-bis: raddoppio dei termini di accertamento per imposte, interessi e sanzioni qualora l’obbligo di indicare in dichiarazione il trasferimento di attività finanziarie all’estero sia violato. Per i periodi d’imposta fino al 2015, il termine era di otto anni (dichiarazione presentata) o dieci anni (dichiarazione omessa); per i periodi successivi il termine ordinario (cinque o sette anni) è raddoppiato a dieci anni o quattordici anni . La Corte di Cassazione ha ribadito che questa disciplina è procedurale e pertanto opera retroattivamente .
• Comma 2-ter: raddoppio dei termini per le sanzioni relative all’obbligo di monitoraggio (quadro RW). Anche per tali sanzioni valgono tempi doppi rispetto ai termini generali.

Ulteriori raddoppi sono previsti quando la violazione configura un reato tributario. La legge 208/2015 (c.d. “riforma delle sanzioni”) e il d.lgs. 158/2015 hanno stabilito che il termine è raddoppiato solo se, entro quello ordinario, l’amministrazione ha trasmesso la notizia di reato all’autorità giudiziaria e nel relativo procedimento vi è richiesta di proroga; la Cassazione ordinanza 5131/2025 ha confermato che la rilevanza penale va valutata al momento del processo verbale e della trasmissione della denuncia, mentre le successive modifiche normative non incidono .

Prescrizione e decadenza delle sanzioni (art. 20 d.lgs. 472/1997)

Le sanzioni amministrative tributarie hanno un proprio termine di contestazione e di prescrizione distinto da quello dell’imposta:

• Notifica della sanzione: l’atto di contestazione deve essere notificato entro cinque anni dalla commissione della violazione o entro il diverso termine previsto per l’accertamento dell’imposta . Qualora l’atto sia notificato a uno degli autori, il termine è prorogato di un anno.
• Prescrizione del diritto alla riscossione: il diritto a riscuotere la sanzione si prescrive in cinque anni dalla definitività dell’atto . Ogni atto interruttivo (come il ricorso) fa decorrere un nuovo termine.

Per le violazioni relative all’obbligo di monitoraggio fiscale (quadro RW) i termini sono raddoppiati in presenza di attività detenute in Paesi black list, come specificato dal d.l. 78/2009.

Altre norme di rilievo

• Art. 165 TUIR (credito per imposte pagate all’estero): consente di detrarre dalle imposte italiane i tributi pagati all’estero, entro il limite dell’imposta nazionale proporzionale al reddito estero. La Cassazione n. 10642/2025 ha affermato che il diritto al credito non è soggetto a decadenza se non esercitato nell’anno, ma può essere esercitato entro il termine di prescrizione ordinario di dieci anni .
• Art. 167 e 168 TUIR: regola le Controlled Foreign Companies (CFC) e la tassazione per trasparenza dei redditi non distribuiti da società estere controllate, disciplina che impone ai soci italiani di dichiarare i redditi CFC.
• Art. 4 e 5 d.l. 167/1990: introduce l’obbligo di monitoraggio fiscale e di compilazione del quadro RW nella dichiarazione, per comunicare al Fisco l’esistenza di attività finanziarie e patrimoniali all’estero.
• D.lgs. 209/2023: ridefinisce la residenza e il domicilio, attribuendo rilievo prevalente ai legami personali e familiari. La presunzione di residenza per gli iscritti all’AIRE è diventata relativa e la presenza si valuta anche con periodi discontinui .
• D.lgs. 219/2023 (art. 6-bis): introduce il contraddittorio generalizzato. Prima dell’emissione di un accertamento, l’ufficio deve invitare il contribuente a fornire osservazioni entro almeno 60 giorni; la violazione di tale obbligo è causa di nullità dell’atto. La norma si applica agli atti emessi a partire dal 12 gennaio 2024 .
• D.lgs. 87/2024: riforma il sistema sanzionatorio, riducendo la sanzione per omesso versamento di imposte relative a cripto‑attività dal 30 al 25% dell’imposta dovuta e mantenendo la sanzione ordinaria del 70% (o 120% se la dichiarazione è omessa) per il mancato pagamento delle plusvalenze da cripto‑attività .
• D.l. 63/2024: ha prorogato i termini per l’attività di controllo e accertamento in agricoltura e per i soggetti colpiti da eventi eccezionali; la legge di conversione ha confermato che gli avvisi di accertamento in scadenza nel 2024 beneficiano di una sospensione, ma non ha inciso sui termini per le imposte sui redditi esteri.

Giurisprudenza recente: interpretazioni dei giudici

Retroattività della presunzione di residenza e del raddoppio dei termini

Le Corti sono intervenute ripetutamente per definire la portata retroattiva delle regole introdotte dal d.l. 78/2009. La Cassazione a Sezioni Unite nel 2022 ha affermato che la presunzione di fruttuosità (comma 2) è una norma sostanziale e non può essere applicata retroattivamente, mentre il raddoppio dei termini di accertamento (comma 2-bis) è procedurale e si applica anche agli anni precedenti all’entrata in vigore .

Nel 2025 la Corte ha ribadito questa distinzione: l’ordinanza n. 6409/2025 conferma che la presunzione non opera retroattivamente mentre il raddoppio dei termini si applica agli atti emessi dopo l’entrata in vigore della norma, indipendentemente dall’annualità accertata . La stessa ordinanza sottolinea che la disciplina è conforme ai principi costituzionali, poiché non comporta un aggravamento dell’obbligazione tributaria ma riguarda soltanto l’organizzazione dei poteri amministrativi.

Prova della residenza all’estero

Molte controversie riguardano la prova della residenza estera. La Cassazione ord. 1292/2025 ha stabilito che la presunzione prevista per i Paesi a fiscalità privilegiata può essere superata solo con elementi fattuali che dimostrino il radicamento all’estero; dati meramente formali come l’iscrizione all’AIRE, l’acquisto di un’abitazione o l’intestazione di un’autovettura non bastano se smentiti da intercettazioni, pedinamenti o testimonianze che provano la permanenza in Italia . La sentenza ha altresì precisato che l’archiviazione in sede penale di eventuali reati non impedisce l’utilizzo degli elementi probatori nel processo tributario: solo la sentenza di assoluzione con formula piena ha effetto vincolante .

La Cassazione n. 19843/2024 ha affermato che le nuove definizioni di residenza introdotte dal d.lgs. 209/2023 non possono essere applicate retroattivamente a periodi antecedenti al 2024. Le controversie relative a anni precedenti devono essere valutate alla luce delle regole vigenti in quegli anni .

L’ordinanza n. 11733/2024 ha ricordato che la presunzione di cui all’art. 2, comma 2-bis, TUIR non è autonoma ma opera come inversione dell’onere della prova; l’amministrazione deve comunque fornire elementi che facciano presumere la residenza in Italia, mentre il contribuente deve dimostrare l’effettivo trasferimento.

Controllo delle attività finanziarie estere e quadro RW

Riguardo all’obbligo di monitoraggio fiscale, la Cassazione ord. 5964/2024 ha stabilito che se un conto o un titolo è cointestato, ognuno dei titolari deve indicare nel quadro RW l’intero valore dell’attività se dispone del potere di disporne, e non la quota proporzionale . La mancanza di indicazione nel quadro RW non è una violazione meramente formale ma configura un’omissione sostanziale che impedisce il controllo dell’Amministrazione; di conseguenza, la sanzione non può essere ridotta applicando analogie con ordinamenti stranieri e appare proporzionata (range 5-25% rispetto al 150% previsto dalla legislazione spagnola) .

Nella stessa prospettiva, la Cassazione n. 16289/2025 ha ribadito che la dichiarazione omessa consente all’ufficio di emettere l’avviso di accertamento entro il termine di sette anni, anche quando il reddito è stato in parte assoggettato a ritenuta alla fonte o è stato ricostruito con metodo sintetico . Questo orientamento conferma che la disciplina dei termini non subisce deroghe in presenza di accertamenti con presunzioni redditometriche.

Diritto al credito per imposte estere e altre sentenze

La già citata ordinanza n. 10642/2025 ha riconosciuto che il diritto a scomputare le imposte pagate all’estero non si estingue se non viene esercitato nel periodo d’imposta: il contribuente può richiederlo entro la prescrizione decennale . Tale pronuncia offre una tutela importante per chi, dopo l’accertamento, vuole dedurre o detrarre le imposte estere.

Altre decisioni di merito hanno affrontato l’utilizzo di dati ottenuti da banche dati estere (come la lista Falciani) e la compatibilità con i diritti alla privacy: la Cassazione ha ritenuto utilizzabili i dati trasmessi dalla Francia se acquisiti mediante la cooperazione internazionale e se il contribuente può difendersi in contraddittorio.

Procedura passo‑passo: cosa accade dopo la notifica dell’atto

1. Ricezione del questionario o dell’invito al contraddittorio – In molti casi, prima di emettere l’avviso di accertamento, l’ufficio invia al contribuente una richiesta di chiarimenti (questionario ex art. 32 DPR 600/1973) o un invito al contraddittorio. Con l’entrata in vigore del d.lgs. 219/2023, la partecipazione al contraddittorio è divenuta obbligatoria per la validità dell’atto: il contribuente ha almeno 60 giorni per presentare memorie o documenti . È consigliabile rispondere puntualmente e allegare tutta la documentazione estera (estratti conto, certificati di residenza fiscale, contratti di affitto, buste paga, bollette, prove della presenza all’estero).
2. Verifica della notifica – L’avviso di accertamento deve essere notificato nel rispetto delle norme sui residenti all’estero (art. 60 DPR 600/1973). Se il contribuente risiede all’estero, la notifica deve avvenire presso il domicilio eletto o tramite posta elettronica certificata; eventuali vizi di notifica possono rendere nullo l’atto.
3. Controllo dei termini – È fondamentale verificare se l’avviso è stato notificato entro i termini di decadenza: cinque o sette anni per le annualità ordinarie; dieci o quattordici anni per i black list; un’eventuale sospensione di 85 giorni, come riconosciuto dalla Cassazione nel 2025 ; proroghe dovute alla trasmissione della notitia criminis o alla cooperazione internazionale. Se l’atto è tardivo, il contribuente può eccepire la decadenza in ricorso.
4. Analisi dei motivi e richiesta di documenti – L’avviso deve essere motivato e indicare i presupposti di fatto e le norme applicate. È possibile richiedere gli atti istruttori su cui si fonda (dati CRS, segnalazioni estere, risultanze bancarie). In mancanza di motivazione o di contraddittorio l’atto può essere annullato.
5. Valutazione delle vie difensive – Le principali opzioni sono:
6. Istanza di accertamento con adesione (d.lgs. 218/1997): consente di definire le imposte con riduzione delle sanzioni a 1/3 e di rateizzare l’importo. Deve essere presentata entro 30 giorni dalla notifica.
7. Ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado: entro 60 giorni dalla notifica, il contribuente può impugnare l’avviso. Il ricorso sospende la riscossione fino alla decisione di primo grado.
8. Definizioni agevolate: se previste da normative transitorie (es. rottamazione quater delle cartelle), consentono di chiudere la posizione pagando solo l’imposta e gli interessi legali .
9. Ravvedimento operoso: se l’accertamento non è ancora stato notificato, il contribuente può regolarizzare la posizione presentando una dichiarazione integrativa e pagando imposta, interessi e sanzione ridotta. Per le cripto‑attività, la sanzione per omesso versamento dell’imposta patrimoniale è stata ridotta al 25% dal 1° settembre 2024 .
10. Sospensione dell’atto – In sede di ricorso è possibile chiedere la sospensione dell’esecuzione (art. 47 d.lgs. 546/1992) dimostrando il danno grave e irreparabile che deriverebbe dalla riscossione immediata. L’Avvocato Monardo assiste nella redazione dell’istanza e nella presentazione di garanzie.
11. Trattative e transazioni – In alcuni casi il contribuente può avviare un confronto con l’ufficio per ridurre la pretesa; lo strumento dell’accertamento con adesione o la definizione agevolata possono essere affiancati da soluzioni negoziali che prevedono pagamenti rateali, sospensioni o rinunce parziali alle sanzioni.
12. Tutela degli eventuali terzi – Spesso l’accertamento su redditi esteri coinvolge anche banche estere, intermediari, trustees. Lo Studio Monardo valuta la possibilità di chiamare in causa i terzi responsabili o di richiedere il rimborso a società estere quando i redditi sono stati tassati alla fonte.

Difese e strategie legali

Eccezione di decadenza e prescrizione

Se l’avviso è notificato oltre i termini di decadenza stabiliti dall’art. 43 DPR 600/1973 o dai commi 2-bis e 2-ter del d.l. 78/2009, la pretesa è nulla. Occorre ricostruire la cronologia degli atti (data di omessa dichiarazione, eventuale invio di lettere di compliance, data di invio della notizia di reato) e calcolare il termine, tenendo conto di sospensioni e proroghe. La giurisprudenza conferma che la decadenza è rilevabile d’ufficio e può essere eccepita in ogni stato e grado del giudizio.

Per le sanzioni, se l’atto di irrogazione viene notificato oltre il termine di cinque anni dalla violazione, la sanzione è annullabile . Se la cartella di pagamento è emessa dopo la prescrizione quinquennale del diritto alla riscossione, il debitore può opporre la prescrizione.

Violazione del contraddittorio

A seguito del d.lgs. 219/2023 l’obbligo di instaurare un contraddittorio preventivo è esteso a tutti gli accertamenti. La mancata concessione di almeno 60 giorni per le osservazioni rende l’atto invalido . Il contribuente può eccepire tale violazione già con un’istanza di annullamento in autotutela. Nei giudizi su atti antecedenti alla riforma, la giurisprudenza riteneva necessario il contraddittorio solo in presenza di accessi, ispezioni o verifiche presso il contribuente (art. 12, comma 7, l. 212/2000). La Corte Costituzionale nel 2015 (sent. 132/2015) ha escluso l’obbligo generalizzato, ma la nuova disciplina colma questa lacuna.

Difetti di motivazione e carenza istruttoria

L’avviso deve descrivere in modo chiaro le fonti dell’accertamento (dati bancari, scambio di informazioni, segnalazioni), indicare le norme violate e consentire al contribuente di comprendere la pretesa. Se l’atto richiama genericamente l’esistenza di attività estere senza allegare estratti conto o documenti, o se non specifica il paese di riferimento, la motivazione può essere censurata. È altresì necessario che l’ufficio comunichi al contribuente la documentazione rilevante su cui si basa (diritto di accesso) e permetta la difesa. Lo Studio Monardo assiste nella presentazione di istanze di accesso agli atti e nell’eccezione di invalidità per motivazione carente.

Dimostrazione della residenza estera

Per contestare la presunzione di residenza, occorre fornire un fascicolo probatorio strutturato. Gli elementi utili includono:

• certificato di residenza fiscale rilasciato dalle autorità estere;
• contratto di lavoro o di affitto all’estero;
• iscrizione a servizi pubblici (scuola dei figli, assistenza sanitaria);
• pagamento di imposte estere (busta paga, dichiarazione fiscale);
• fatture di utenze intestate all’estero;
• biglietti aerei, pedaggi, contratti di locazione che attestino la permanenza nel Paese estero;
• chiusura o subaffitto dell’immobile in Italia;
• dichiarazioni di testimoni (amici, vicini) che attestino la permanenza all’estero.

La Cassazione ha dato peso a prove “dinamiche” come i tabulati telefonici, i transiti autostradali, le carte di credito e persino le dichiarazioni dei vicini ; pertanto è necessario curare ogni dettaglio e coordinare con l’autorità estera eventuali certificazioni. Lo Studio Monardo collabora con professionisti esteri per ottenere documenti legalizzati.

Contabilizzazione dei redditi esteri e credito d’imposta

Qualora il contribuente dimostri che i redditi sono già stati tassati all’estero, può applicare il credito per imposte estere ex art. 165 TUIR. Grazie alla pronuncia n. 10642/2025, il credito può essere richiesto anche successivamente alla dichiarazione ordinaria, entro il termine di prescrizione civile . In caso di contestazione su redditi da dividendi, interessi o royalties, occorre verificare le Convenzioni contro le doppie imposizioni e applicare le aliquote ridotte previste negli articoli sul dividendo, interesse o royalty; l’Agenzia spesso contesta la mancata prova dell’effettiva ritenuta estera. Lo Studio Monardo prepara dossier con attestazioni rilasciate dagli intermediari esteri (banche, agenti di cambio) per dimostrare il prelievo fiscale.

Rottamazioni e definizioni agevolate

Negli ultimi anni il legislatore ha previsto diversi meccanismi di definizione agevolata delle cartelle e degli avvisi di accertamento. Nel 2023 è stata introdotta la rottamazione quater (d.l. 119/2023 e legge 197/2023), estesa con leggi successive fino al 2025. Essa consente di estinguere i carichi affidati all’agente della riscossione dal 2000 al 30 giugno 2022 pagando solo le somme capitali e gli interessi legali, senza sanzioni né interessi di mora . Il pagamento può avvenire in 18 rate. I contribuenti che non hanno versato le prime due rate sono stati riammessi con un termine al 30 aprile 2025 (legge 100/2023, d.lgs. 108/2024). È fondamentale verificare se l’avviso di accertamento rientra nei carichi definibili; lo Studio Monardo valuta l’adesione per ridurre il carico.

Altre misure, come la definizione agevolata delle liti pendenti (art. 1, commi 186 ss. legge 197/2022), permettono di chiudere i contenziosi con sconti sul tributo e annullamento delle sanzioni. La definizione è possibile se il ricorso è pendente alla data prevista dalla legge e richiede il pagamento di una percentuale del tributo (dal 40% al 90%).

Sovraindebitamento e piani del consumatore

Quando i debiti tributari sono tali da compromettere l’equilibrio economico del contribuente, è possibile ricorrere alle procedure di sovraindebitamento previste dal Codice della crisi e dell’insolvenza (d.lgs. 14/2019), che ha sostituito la legge 3/2012. Esistono quattro modelli:

1. Piano del consumatore: riservato a persone fisiche non imprenditori; consente di proporre ai creditori (compreso il Fisco) un piano di pagamento parziale, omologato dal giudice, con falcidia dei debiti e pagamento dilazionato. Il debitore deve dimostrare la propria meritevolezza e la sostenibilità del piano .
2. Concordato minore: destinato a ex imprenditori, professionisti e lavoratori autonomi; prevede la ristrutturazione dei debiti con l’apporto di beni futuri e l’intervento di un Organismo di composizione della crisi (OCC).
3. Liquidazione controllata: comporta la vendita dei beni del debitore per soddisfare i creditori; l’esdebitazione può essere concessa solo a condizione che il debitore abbia collaborato lealmente e non abbia commesso frodi .
4. Esdebitazione del debitore incapiente: prevista per chi non ha beni o redditi sufficienti; comporta la cancellazione dei debiti residui dopo la liquidazione. È concessa raramente e richiede l’assenza di elementi di colpa grave.

L’Avv. Monardo, in qualità di gestore della crisi iscritto al Ministero, assiste i clienti nella preparazione delle domande di accesso alla procedura e nei rapporti con l’OCC, valutando la convenienza delle proposte.

Strumenti alternativi per risolvere il contenzioso

Oltre alle procedure giudiziali e agli strumenti di definizione agevolata, esistono altre soluzioni che possono evitare o attenuare l’accertamento su redditi esteri:

• Ravvedimento operoso per quadro RW: il contribuente che non ha indicato attività estere può presentare la dichiarazione integrativa entro 90 giorni dalla scadenza del termine (c.d. ravvedimento sprint) pagando una sanzione fissa di 258 euro; oltre tale termine la sanzione è dal 3% al 15% del valore non dichiarato (6-30% per i Paesi black list) . Per le cripto‑attività detenute presso intermediari UE, la sanzione è ridotta alla metà; dal 1° settembre 2024 la sanzione per omesso versamento dell’imposta patrimoniale è stata ridotta al 25% .
• Voluntary disclosure (collaborazione volontaria): procedura straordinaria che ha consentito ai contribuenti di regolarizzare capitali all’estero versando imposte, sanzioni ridotte e interessi. Le edizioni del 2015 e del 2017 hanno permesso di azzerare il rischio penale; al momento non sono previste nuove edizioni, ma il legislatore potrebbe reintrodurle. È opportuno monitorare le novità legislative.
• Richiesta di interpello: per evitare contestazioni future, il contribuente può presentare un interpello all’Agenzia delle Entrate (art. 11, l. 212/2000) chiedendo chiarimenti sulla residenza fiscale, sull’applicazione di convenzioni contro le doppie imposizioni o sull’imponibilità di determinati redditi. La risposta dell’amministrazione vincola l’attività accertativa.
• Trust e pianificazione patrimoniale: la costituzione di trust esteri può comportare obblighi di dichiarazione e di quadro RW; occorre valutare l’effettivo trasferimento della proprietà e la residenza fiscale del trustee. La Cassazione ha ritenuto legittima la tassazione in Italia di trust esteri se la gestione è in Italia. Lo Studio Monardo offre consulenza nella struttura giuridica per evitare contestazioni di esterovestizione.

Errori comuni da evitare e consigli pratici

1. Pensare che l’iscrizione all’AIRE basti: la giurisprudenza conferma che l’iscrizione è solo un indizio; occorre dimostrare con fatti concreti il trasferimento all’estero .
2. Omettere la compilazione del quadro RW: anche se non sussiste imposta dovuta (perché l’attività è infruttuosa), l’omissione del quadro può generare sanzioni elevate e raddoppio dei termini .
3. Non conservare documenti: le contestazioni possono arrivare dopo molti anni; è essenziale conservare contratti, estratti conto e ricevute estere per almeno 10‑14 anni nei casi di raddoppio.
4. Ignorare le comunicazioni dell’Agenzia: le lettere di compliance offrono l’opportunità di sanare spontaneamente; non rispondere può portare a un avviso immediato.
5. Presentare dichiarazioni infedeli: l’indicazione errata dei redditi esteri (ad esempio, riportando importi inferiori) può comportare il reato di dichiarazione infedele (art. 4 d.lgs. 74/2000) se l’imposta evasa supera 50.000 euro.
6. Affidarsi a modelli standard: ogni situazione è diversa; è consigliabile rivolgersi a professionisti esperti in fiscalità internazionale e contenzioso per costruire una difesa personalizzata.

Consigli per una corretta gestione fiscale

• Pianificare la residenza prima del trasferimento: verificare se il Paese estero ha una convenzione contro le doppie imposizioni, se rientra nella black list italiana e quali documenti saranno necessari per provare l’effettività.
• Utilizzare conti dedicati per separare i fondi esteri da quelli italiani, facilitando la dimostrazione delle movimentazioni.
• Effettuare la certificazione fiscale estera (tax residency certificate) ogni anno, conservare le dichiarazioni fiscali presentate all’estero e le ricevute di pagamento delle imposte.
• Adeguare le dichiarazioni italiane compilando correttamente i quadri RW, RT e RL e indicando i redditi esteri anche se esenti o tassati alla fonte.
• Monitorare le scadenze: presentare le dichiarazioni entro i termini per evitare raddoppi; se si individua un errore, utilizzare subito il ravvedimento operoso.

Tabelle riepilogative

Tabella 1 – Termini di notifica dell’accertamento (Redditi esteri)

Tabella 2 – Sanzioni per omesso monitoraggio (quadro RW)

Tabella 3 – Strumenti per chiudere il contenzioso

Domande frequenti (FAQ)

1. Quali redditi esteri devo dichiarare in Italia? Devono essere dichiarati tutti i redditi di fonte estera percepiti da residenti fiscali italiani, salvo che la convenzione contro le doppie imposizioni preveda l’esclusione o la tassazione soltanto nel Paese estero. Ciò include interessi, dividendi, canoni, redditi da lavoro dipendente, autonomo o d’impresa, pensioni, plusvalenze e rendite immobiliari.

2. È vero che se vivo all’estero ma mantengo un conto in Italia non devo dichiararlo? Se sei residente all’estero non devi compilare il quadro RW per i conti italiani, ma devi dimostrare l’effettiva residenza estera con documenti. La mera iscrizione all’AIRE non basta; se il Fisco accerta che il tuo domicilio o la presenza abituale è in Italia, potrà tassare i tuoi redditi mondiali .

3. Quanto tempo ha l’Agenzia delle Entrate per notificare un avviso di accertamento sui redditi esteri? In linea generale cinque anni dalla dichiarazione o sette anni se la dichiarazione è omessa. I termini raddoppiano (10 o 14 anni) per investimenti o attività non dichiarate in Paesi black list . In presenza di reati tributari i termini raddoppiano se la notitia criminis viene trasmessa entro il termine ordinario .

4. Che cosa succede se non compilo il quadro RW? Oltre alla sanzione amministrativa dal 3% al 15% (6%-30% per i Paesi black list) sul valore non dichiarato , l’omissione comporta il raddoppio dei termini di accertamento e può integrare il reato di dichiarazione infedele o omessa in presenza di imposte evase superiori alle soglie penali.

5. Devo indicare nel quadro RW il valore totale di un conto cointestato? Sì. La Cassazione ord. 5964/2024 ha stabilito che ogni cointestatario che dispone dell’intero conto deve riportare il valore complessivo, non la quota pro‑capite .

6. Ho pagato tasse all’estero; posso dedurle dalle imposte italiane? Sì, tramite il credito d’imposta ex art. 165 TUIR. La Cassazione n. 10642/2025 ha chiarito che il diritto può essere esercitato entro dieci anni . È necessario dimostrare l’effettivo pagamento mediante certificati dell’autorità estera.

7. La presunzione di redditività per capitali in paradisi fiscali è retroattiva? No. La presunzione di cui al comma 2 dell’art. 12 d.l. 78/2009 è sostanziale e non si applica a periodi anteriori alla sua entrata in vigore . Diversamente, il raddoppio dei termini è procedurale e si applica retroattivamente.

8. Come posso dimostrare che sono residente all’estero? Non basta l’iscrizione all’AIRE. Devi fornire prova di un reale trasferimento: contratto di lavoro, contratto di locazione, iscrizione dei figli a scuola all’estero, certificato di residenza fiscale estera, prove di pagamento delle imposte straniere, tabulati telefonici che attestano la presenza all’estero . La prova deve essere “puntuale e coerente”.

9. Se ricevo una lettera di compliance posso regolarizzare la mia posizione? Sì. Le lettere di compliance invitano a presentare una dichiarazione integrativa con ravvedimento operoso. Rispondendo entro il termine indicato (generalmente 60 giorni) si possono evitare sanzioni più pesanti. In caso di dubbio, è opportuno farsi assistere da un professionista.

10. La mancata compilazione del quadro RW per cripto‑attività determina una sanzione fissa del 25%? No. La sanzione fissa del 25% si riferisce al mancato versamento dell’imposta sulle cripto‑attività (IC) introdotta dal d.lgs. 87/2024. Per l’omessa indicazione nel quadro RW valgono le sanzioni percentuali dal 3% al 15% (6%-30% per Paesi black list) .

11. Posso ancora aderire alla rottamazione quater se non ho pagato le prime rate? La normativa consente la riammissione fino al 30 aprile 2025, versando le rate scadute. Oltre tale data la definizione viene revocata e il debito ritorna interamente esigibile .

12. Le nuove regole sulla residenza (d.lgs. 209/2023) si applicano agli anni antecedenti al 2024? No. La Cassazione ha stabilito che le nuove definizioni non sono retroattive. Per gli anni precedenti restano valide le vecchie regole: residenza anagrafica, domicilio, residenza di fatto .

13. Qual è la differenza tra decadenza e prescrizione? La decadenza è il termine entro il quale l’Amministrazione deve compiere un atto (ad esempio notificare l’accertamento o la sanzione). Se scade, l’atto è nullo. La prescrizione è il termine entro il quale il credito deve essere riscosso; decorso il termine, il diritto si estingue. Le sanzioni tributarie si prescrivono in cinque anni dalla definitività .

14. Se rendo integrativa la dichiarazione per redditi esteri con ravvedimento, posso evitare il raddoppio dei termini? Sì. Con il ravvedimento operoso si evita l’applicazione del raddoppio, poiché si effettua un adempimento spontaneo prima dell’attività di accertamento.

15. Le comunicazioni dello scambio di informazioni automatico possono essere impugnate? No. L’informativa CRS ricevuta via PEC non è un atto impugnabile. Tuttavia il contribuente può presentare un’istanza di accesso agli atti e, in caso di successivo avviso di accertamento, contestare l’utilizzo dei dati se l’Amministrazione non li contestualizza.

16. Un trust o una società estera sono sempre soggetti a tassazione in Italia? Dipende dalla residenza fiscale del trust o della società. Se la sede dell’amministrazione o la direzione effettiva è in Italia, l’ente è considerato residente. Altrimenti, la tassazione in Italia si applica solo ai redditi di fonte italiana. La Cassazione ammette la tassazione dei redditi non distribuiti ai soci italiani se trattasi di CFC (art. 167 TUIR). È fondamentale evitare strutture artificiose che possano configurare esterovestizione.

17. Cosa succede se l’Agenzia delle Entrate notifica l’avviso all’indirizzo italiano quando io vivo all’estero? La notifica è nulla se il contribuente ha eletto domicilio all’estero o se l’atto non è inviato tramite posta elettronica certificata o tramite autorità diplomatica. Il vizio deve essere eccepito nel primo atto difensivo.

18. Se l’accertamento si basa su segnalazioni penali archiviate, posso ottenere l’annullamento? No, l’archiviazione penale non impedisce l’utilizzo delle prove raccolte nel procedimento penale; solo la sentenza di assoluzione con formula piena ha effetto nel processo tributario .

19. Il mancato pagamento dell’imposta sulle cripto‑attività può costituire reato? Potrebbe costituire il reato di omessa dichiarazione (art. 5 d.lgs. 74/2000) se la plusvalenza non dichiarata supera 50.000 euro e di dichiarazione infedele (art. 4) se l’imposta evasa supera 100.000 euro. Non costituisce reato il mero omesso monitoraggio.

20. Come agire se si riceve una richiesta di informazioni dall’Agenzia estera? Spesso le autorità estere chiedono al contribuente di confermare dati comunicati all’Italia. È opportuno rispondere con accuratezza e coerenza, eventualmente con l’assistenza di un professionista locale, per evitare contraddizioni che potrebbero essere usate nel procedimento italiano.

Simulazioni pratiche

Esempio 1: Omessa dichiarazione di conti in Svizzera

Mario, residente a Milano, ha aperto nel 2016 un conto in Svizzera con un saldo medio di 500.000 euro. Non ha compilato il quadro RW né ha dichiarato i redditi derivanti dagli interessi. Nel 2025 riceve un avviso di accertamento. Quali sono le conseguenze?

• Termini di accertamento: poiché la Svizzera è stata inserita nella white list dal 2017, non opera il raddoppio dei termini; l’avviso relativo al 2018 (dichiarazione omessa) doveva essere notificato entro il 31 dicembre 2025 (sette anni). L’avviso è quindi tempestivo.
• Sanzione monitoraggio: per gli anni 2016-2017, la Svizzera era ancora considerata regime privilegiato; la sanzione va dal 6% al 30% annuo sul saldo non dichiarato. Per gli anni successivi la sanzione è dal 3% al 15%. Calcolando su 500.000 euro, la sanzione potenziale può superare 100.000 euro.
• Recupero imposta: gli interessi maturati sul conto (supponiamo 5.000 euro annui) devono essere assoggettati a IRPEF con aliquota marginale e addizionali; si aggiungono sanzioni dal 90% al 180% dell’imposta evasa e interessi.
• Strategie: Mario può valutare l’accertamento con adesione per ridurre le sanzioni, fornire prova del pagamento di imposte svizzere per detrarle (art. 165), chiedere la dilazione. Se riceve un questionario prima dell’avviso può optare per il ravvedimento operoso, pagando un terzo della sanzione.

Esempio 2: Residenza contestata in Principato di Monaco

Lucia si è trasferita nel 2019 a Monaco e si è iscritta all’AIRE. Nel 2021-2022 ha continuato a trascorrere lunghi periodi in Italia, dove possiede un appartamento. L’Agenzia contesta la residenza in Italia e invia un avviso di accertamento nel 2024 per redditi non dichiarati. Lucia si difende allegando l’iscrizione all’AIRE, le bollette monegasche e l’acquisto di un’auto immatricolata a Monaco.

La Cassazione ord. 1292/2025 afferma che questi elementi, se isolati, non sono sufficienti: occorre dimostrare l’effettivo centro degli interessi vitali all’estero . Se dalle intercettazioni e dai pedaggi autostradali risulta che Lucia ha passato più di metà dell’anno in Italia, la presunzione di residenza italiana non è vinta. In giudizio dovrà portare prove coerenti (contratto di lavoro monegasco, tessera sanitaria, certificazione di residenza fiscale), dimostrare di aver pagato imposte a Monaco, e dimostrare il distacco dall’Italia (chiusura delle utenze). Lo Studio Monardo può assisterla nella raccolta di testimonianze e nella predisposizione del fascicolo probatorio.

Esempio 3: Cripto‑attività su exchange estero

Giovanni ha acquistato bitcoin tramite un exchange con sede in un Paese UE. Nel 2023 ha realizzato plusvalenze per 30.000 euro, non dichiarate. Ha inoltre un saldo finale in cripto‑attività di 100.000 euro al 31 dicembre 2023. L’Agenzia nel 2025 lo convoca.

• Quadro RW: la mancata compilazione comporta una sanzione dal 3% al 15% sul valore (100.000 euro), quindi tra 3.000 e 15.000 euro, riducibile se l’exchange è in UE .
• Imposta patrimoniale sulle cripto‑attività (IC): per il 2023 l’imposta è pari allo 0,2% del valore; l’omesso pagamento è punito con una sanzione del 30%, ridotta al 25% dal 1° settembre 2024 . Per 100.000 euro l’imposta è 200 euro; la sanzione sarebbe stata 60 euro (o 50 euro dal 2024).
• Plusvalenze non dichiarate: l’imposta sulle plusvalenze era pari al 26% fino al 2024; dal 2025 la legge di bilancio ha previsto un’aliquota del 28%. L’omessa dichiarazione comporta una sanzione del 120% dell’imposta dovuta (con un minimo di 250 euro) .
• Ravvedimento: Giovanni può presentare dichiarazione integrativa e versare imposta, interessi e sanzione ridotta a 1/9, 1/8 o 1/7 a seconda del ritardo. L’Avvocato Monardo valuterà se conviene procedere con ravvedimento o contestare l’applicabilità del quadro RW alle cripto per gli anni precedenti al 2023, come alcune sentenze di merito hanno riconosciuto.

Conclusione

L’accertamento fiscale sui redditi e sui patrimoni esteri è un campo in continua evoluzione, in cui convivono norme storiche – come l’art. 43 DPR 600/1973 sui termini di accertamento – e disposizioni recentissime – come la riforma della residenza fiscale operata dal d.lgs. 209/2023 e il contraddittorio generalizzato introdotto dal d.lgs. 219/2023. L’esperienza dimostra che il Fisco esercita un controllo sempre più incisivo, avvalendosi dello scambio automatico di informazioni, di accessi ai dati bancari e perfino di strumenti investigativi come i pedinamenti; di conseguenza, chi possiede beni o produce redditi all’estero deve prestare grande attenzione ai propri obblighi dichiarativi.

L’analisi dei termini di decadenza e prescrizione è fondamentale per eccepire la nullità degli atti tardivi e per pianificare le difese. La giurisprudenza recente ha definito chiaramente che il raddoppio dei termini è retroattivo mentre la presunzione di redditività non lo è ; che la residenza estera deve essere provata con elementi sostanziali ; che le sanzioni per il quadro RW non sono meri adempimenti formali ma garantiscono la trasparenza e sono proporzionate .

Davanti a un avviso di accertamento su redditi esteri il contribuente dispone di molteplici strumenti difensivi: dal contraddittorio preventivo all’accertamento con adesione, dal ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria al ravvedimento operoso, fino alle definizioni agevolate e alle procedure di sovraindebitamento. L’assistenza di professionisti esperti consente di sfruttare tutte le opportunità e di costruire una strategia personalizzata, evitando errori che potrebbero aggravare la posizione.

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