Introduzione

Affrontare un accertamento fiscale quando si vive all’estero è un’esperienza complessa e potenzialmente devastante. La posizione del contribuente che si è trasferito in Francia ma mantiene interessi in Italia è particolarmente delicata: la legge italiana presume la residenza fiscale quando sussistono elementi di collegamento col territorio nazionale, come la registrazione anagrafica, il possesso di immobili o l’esistenza di familiari e attività economiche in Italia. La conseguenza di una contestazione è pesante: riqualificazione della residenza, tassazione mondiale su tutti i redditi prodotti, recupero di imposte dirette e indirette, interessi di mora e sanzioni amministrative fino ad arrivare a procedimenti penali per dichiarazioni infedeli. Molti contribuenti reagiscono con rassegnazione o commettono errori procedurali, rischiando di pregiudicare la propria posizione.

In questo contesto è fondamentale comprendere le norme che regolano la residenza fiscale, le procedure di accertamento e i propri diritti difensivi. Il legislatore ha modificato nel 2023–2024 il concetto di residenza, ampliando i criteri di collegamento e introducendo la presenza fisica come indice alternativo: dal 1° gennaio 2024 è sufficiente trascorrere in Italia più della metà del periodo d’imposta, anche non consecutivamente, per essere considerati residenti . La Corte di cassazione, con la sentenza n. 19843 del 18 luglio 2024, ha chiarito che le nuove definizioni non sono retroattive e che per i periodi precedenti resta applicabile la disciplina previgente . Restano in vigore le regole convenzionali contenute nei trattati contro le doppie imposizioni, che prevalgono sulla normativa interna e prevedono criteri di prevalenza (tie‑breaker rules) quali l’abitazione permanente, il centro degli interessi vitali, il luogo di soggiorno abituale e, in via residuale, la nazionalità .

L’Avv. Giuseppe Angelo Monardo e il suo team multidisciplinare di avvocati e commercialisti offrono assistenza specializzata per casi di residenza fiscale all’estero. Cassazionista con esperienza ultradecennale nel diritto bancario e tributario, egli coordina professionisti operanti in tutta Italia, è Gestore della crisi da sovraindebitamento iscritto negli elenchi del Ministero della Giustizia, professionista fiduciario di un Organismo di Composizione della Crisi (OCC) e esperto negoziatore della crisi d’impresa ai sensi del D.L. 118/2021. La sua consulenza include l’analisi degli avvisi di accertamento, la redazione di ricorsi, la negoziazione di sospensioni e piani di rientro, l’assistenza nei procedimenti di sovraindebitamento e la difesa nei contenziosi tributari innanzi alle corti. Se stai affrontando un accertamento o una contestazione per residenza fittizia, una valutazione tempestiva di un professionista può cambiare l’esito del procedimento.

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1 Contesto normativo e giurisprudenziale

1.1 La definizione di residenza fiscale secondo il TUIR

L’articolo 2 del Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR) definisce la residenza fiscale delle persone fisiche. Prima della riforma era residente chi, per la maggior parte del periodo d’imposta, aveva la residenza anagrafica in Italia, il domicilio oppure la dimora abituale. Il D.Lgs. 209/2023, attuativo della riforma fiscale, ha riscritto la norma introducendo dal 1° gennaio 2024 un’ulteriore categoria: la presenza fisica sul territorio italiano per più di 183 giorni nell’anno, anche non consecutivi . Il comma 2 dell’art. 2 TUIR ora prevede che un soggetto è fiscalmente residente quando, per la maggior parte del periodo d’imposta:

• è iscritto nell’Anagrafe della popolazione residente (APR);
• ha la residenza anagrafica nel senso del codice civile;
• ha il domicilio nel territorio dello Stato, definito come il luogo in cui la persona mantiene i propri rapporti personali e familiari;
• è fisicamente presente sul suolo italiano.

Basta la ricorrenza di uno solo di questi elementi per essere considerati residenti . La precedente presunzione assoluta di residenza per chi era iscritto all’APR è stata trasformata in presunzione relativa: l’iscrizione anagrafica costituisce un indizio, ma può essere superata con prove della residenza effettiva all’estero . La circolare 20/E/2024 dell’Agenzia delle Entrate ha chiarito che le prove contrarie devono consistere in elementi oggettivi, ad esempio contratto di lavoro, bollette, iscrizione a sistemi sanitari o scolastici locali .

1.2 Presunzioni legali e onere della prova

Oltre ai criteri generali, la normativa prevede presunzioni che agevolano l’Amministrazione finanziaria. Se il contribuente non si iscrive all’AIRE (Anagrafe degli Italiani Residenti all’Estero) pur dichiarando di vivere fuori dall’Italia, l’Iscrizione all’APR determina una presunzione di residenza italiana; lo stesso vale per chi trasferisce la residenza in Paesi a fiscalità privilegiata. Fino al 2023 la presunzione era assoluta: la permanenza nell’anagrafe italiana rendeva il soggetto residente, prescindendo dagli elementi fattuali . Sentenze della Cassazione (n. 16634/2018, n. 1355/2022) hanno confermato questa impostazione formalistica . Dopo la riforma, l’iscrizione anagrafica è soltanto un indizio: chi non è iscritto all’AIRE può comunque dimostrare la residenza all’estero con documentazione oggettiva .

Quando sussiste conflitto di residenza fra due Stati, le Convenzioni contro le doppie imposizioni, come quella con la Francia, prevalgono sulla legge interna (art. 117 Cost. e art. 169 TUIR) e prevedono criteri di prevalenza. Se un soggetto è considerato residente sia in Italia sia in Francia, si applicano le tie‑breaker rules dell’art. 4 della Convenzione OCSE: (1) abitazione permanente; (2) centro degli interessi vitali; (3) luogo di soggiorno abituale; (4) nazionalità; (5) accordo fra gli Stati . In altri Stati, come Francia, Svizzera, Germania o Regno Unito, vige lo split year, cioè è possibile essere considerati residenti per una sola parte dell’anno ; l’Italia, invece, considera la residenza per l’intero periodo d’imposta, senza frazionamenti. Le convenzioni prevalgono e possono attribuire la residenza al Paese estero se risulta più stretta la relazione con quest’ultimo .

1.3 Giurisprudenza recente della Cassazione

La giurisprudenza ha un ruolo fondamentale nell’interpretare i criteri di residenza. La sentenza n. 19843 del 18 luglio 2024 ha affrontato il caso di un contribuente formalmente residente a Monaco negli anni 2006‑2010. La Cassazione ha affermato che la riforma del 2023 non ha effetto retroattivo e ha applicato la versione previgente dell’art. 2 TUIR. Pur riconoscendo i legami affettivi con l’estero, la Corte ha privilegiato i principali interessi economico‑patrimoniali (numerose cariche societarie in Italia) e ha confermato la residenza fiscale in Italia . Dal 2024, in casi analoghi, il nuovo concetto di domicilio basato sui rapporti personali potrebbe portare a una conclusione diversa.

Altre pronunce significative includono:

• Cass. n. 16634/2018 e Cass. n. 1355/2022: confermano che la permanenza nell’anagrafe italiana rende il soggetto residente, indipendentemente dall’effettivo trasferimento .
• Cass. n. 14484/23 maggio 2024: rigetta il ricorso di un contribuente iscritto all’AIRE e trasferitosi a Monaco, ritenendo insufficienti le prove contrarie. La Corte ricorda che l’onere probatorio è a carico del contribuente: la documentazione generica e poco consistente non basta a vincere la presunzione .
• Cass. n. 24246/2015: riconosce la residenza estera quando il contribuente ha l’abitazione e la famiglia all’estero e applica il tie‑breaker della convenzione Italia‑Francia, prevalente sulla legge interna .

La giurisprudenza dimostra che la valutazione della residenza si fonda su un’analisi complessiva dei legami economici e personali. Per difendersi efficacemente occorre raccogliere prove concrete (contratti di lavoro, residenza familiare, iscrizione a scuole francesi, utenze domestiche, conti bancari) e, se necessario, invocare le regole convenzionali.

1.4 Accertamento fiscale e garanzie del contribuente

Durante un accesso, ispezione o verifica, l’Agenzia delle Entrate e la Guardia di Finanza devono rispettare le garanzie previste dallo Statuto del contribuente (Legge 212/2000). L’articolo 12 stabilisce che gli accessi presso i luoghi di esercizio dell’attività devono essere autorizzati e motivati, svolti durante l’orario ordinario di esercizio e ridotti al minimo indispensabile . Il contribuente ha diritto a:

• Essere informato dello svolgimento delle operazioni e ricevere copia dell’autorizzazione ;
• Farsi assistere da un professionista di fiducia;
• Chiedere che l’esame dei documenti avvenga presso gli uffici dell’Amministrazione o del professionista ;
• Presentare osservazioni e richieste che devono essere verbalizzate ;
• Far cessare le operazioni oltre i 30 giorni lavorativi (45 giorni per soggetti di maggiori dimensioni), salvo proroga motivata ;
• Ricorrere al Garante del contribuente per contestare irregolarità .

Lo Statuto protegge anche chi non esercita un’attività commerciale, come i lavoratori dipendenti, ma subisce verifiche sulla residenza: le garanzie devono essere garantite anche negli accessi presso l’abitazione.

1.5 Termini e modalità del contenzioso tributario

Gli avvisi di accertamento possono essere impugnati avanti la Corte di Giustizia tributaria (ex Commissione tributaria) entro 60 giorni dalla notifica (termine ordinario) . In caso di diniego o silenzio su istanze di rimborso, il ricorso può essere proposto dopo 90 giorni dalla richiesta e, comunque, entro due anni . A partire dall’1 gennaio 2026, l’art. 21 del D.Lgs. 546/1992 sarà abrogato e le nuove regole processuali del D.Lgs. 219/2023 entreranno in vigore, ma per ora resta valida la disciplina vigente.

Il ricorso deve essere notificato all’Agenzia delle Entrate e depositato telematicamente presso la Corte. È fondamentale rispettare i termini, poiché la decadenza preclude la difesa. Il contribuente può chiedere la sospensione dell’esecuzione del provvedimento se sussiste un danno grave e irreparabile.

1.6 Il diritto convenzionale Italia‑Francia e l’articolo 15 della Convenzione

Il trattato Italia‑Francia contro le doppie imposizioni del 5 ottobre 1989 disciplina l’attribuzione dei redditi e della residenza. L’art. 15 riguarda i redditi da lavoro dipendente: prevede l’imposizione nello Stato in cui il lavoratore svolge l’attività, salvo che il soggiorno non superi 183 giorni in un periodo di 12 mesi e che le remunerazioni non siano a carico di un datore di lavoro residente nello Stato dove il lavoro è svolto. La normativa italiana consente di tassare i redditi di un lavoratore distaccato all’estero con il meccanismo della retribuzione convenzionale (art. 51, comma 8‑bis, TUIR) se il lavoratore resta fiscalmente residente in Italia . Lavorare in Francia per oltre 183 giorni non comporta automaticamente la residenza estera: ai fini convenzionali conta la permanenza nel Paese (183 giorni nel periodo di 12 mesi) e la non incidenza dei costi sul datore di lavoro italiano .

Il diritto francese definisce la residenza con un criterio simile a quello italiano. L’articolo 4 B del Code général des impôts considera residente chi ha in Francia il foyer (abitazione della famiglia) o il lieu de séjour principal (luogo di soggiorno principale), oppure chi esercita in Francia l’attività professionale principale . La Convenzione prevede che, in caso di doppia residenza, si applichino i criteri tie‑breaker, e che, in caso di conflitto, le autorità competenti possano concordare l’attribuzione della residenza a uno solo dei due Stati.

1.7 La disciplina della riscossione e la “rottamazione quater”

Il D.Lgs. 110/2024 ha riformato la riscossione. Dal 1° gennaio 2025 l’agente della riscossione dovrà notificare le cartelle esattoriali entro nove mesi dall’affidamento del carico, pena decadenza . Il decreto ha inoltre riaperto la rottamazione quater (art. 1, commi 231‑252, Legge 197/2022) consentendo ai contribuenti che avevano aderito alla definizione agevolata ma non hanno pagato entro il 31 dicembre 2024 di rientrare in regola entro nuove scadenze, versando le rate non corrisposte . Si ricorda che la rottamazione consente di estinguere il debito iscritto a ruolo pagando solo il capitale e i diritti di notifica, con l’esclusione di sanzioni e interessi di mora.

1.8 Procedure di composizione della crisi da sovraindebitamento

La Legge 3/2012 (detta “salva suicidi”) e, oggi, il Codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza (D.Lgs. 14/2019) offrono strumenti per i debitori non fallibili. L’articolo 6 L. 3/2012 definisce il sovraindebitamento come lo squilibrio tra obbligazioni e patrimonio prontamente liquidabile, ovvero l’incapacità definitiva di adempiere regolarmente . Lo stesso articolo qualifica il consumatore come il debitore persona fisica che ha assunto obbligazioni per scopi estranei all’attività imprenditoriale o professionale . L’articolo 7 stabilisce che il debitore in stato di sovraindebitamento può proporre ai creditori, con l’ausilio di un Organismo di composizione della crisi (OCC), un accordo di ristrutturazione dei debiti o un piano del consumatore . Il piano può prevedere la dilazione dei debiti tributari (ad esempio IVA, ritenute, tributi comunitari) ma non il loro abbattimento . La proposta non è ammessa se il debitore ha già fatto ricorso alla procedura nei cinque anni precedenti o se non fornisce documentazione idonea . La procedura consente di evitare il pignoramento e, al termine, ottenere la esdebitazione (liberazione dai debiti residui).

Attualmente la L. 3/2012 è stata assorbita dal Codice della crisi; tuttavia continua ad applicarsi ai procedimenti pendenti. Le regole dell’insolvenza sono importanti per chi, a causa di un accertamento o di cartelle fiscali, si trova in stato di grave indebitamento: un accordo o un piano del consumatore può congelare o ridurre i debiti, fermare le azioni esecutive e permettere un rientro sostenibile.

2 Procedura passo‑passo dopo la notifica di un avviso di accertamento

Di seguito si illustra il percorso tipico per un contribuente italiano residente in Francia che riceva un avviso di accertamento o un atto di contestazione dall’Agenzia delle Entrate o dall’Agenzia delle Entrate‑Riscossione.

2.1 Lettura dell’atto e verifica della notifica

1. Verifica della corretta notifica: l’atto deve essere notificato nel rispetto delle regole internazionali (convenzione dell’Aja e regolamento UE 1393/2007). Occorre verificare se la notifica è avvenuta presso l’indirizzo francese o presso l’ultima residenza italiana. Una notifica irregolare può rendere nullo l’atto.
2. Identificazione dei periodi accertati: controlla gli anni contestati e le imposte interessate (Irpef, addizionali, Irap, IVA). La residenza si valuta per ciascun anno; eventuali spostamenti nel corso degli anni determinano la competenza impositiva.
3. Esame delle motivazioni: l’atto deve contenere l’indicazione dei presupposti di fatto e di diritto, altrimenti è nullo per carenza di motivazione. L’ufficio deve specificare i criteri di residenza adottati (presenza in Italia, domicilio, interessi economici).
4. Calcolo delle somme: l’avviso riporta l’imposta recuperata, le sanzioni (solitamente 90–180 % dell’imposta evasa) e gli interessi. È necessario verificare la corretta applicazione delle aliquote e degli accordi internazionali.
5. Termini per impugnare: dalla notifica decorrono 60 giorni per presentare ricorso . In alcuni casi (ad esempio, nelle ipotesi di accertamento con adesione) il termine può essere sospeso.

2.2 Accertamento con adesione e definizione agevolata

Prima di ricorrere in giudizio, la legge consente al contribuente di aderire alla proposta dell’Ufficio attraverso l’accertamento con adesione (D.Lgs. 218/1997). Questo strumento permette di ridurre le sanzioni a un terzo e di rateizzare il pagamento. Per attivare la procedura bisogna presentare istanza entro 60 giorni dalla notifica; l’istanza sospende il termine per ricorrere fino a 90 giorni. L’incontro con i funzionari può essere svolto a distanza; è consigliabile farsi assistere da un professionista per negoziare la base imponibile.

Se l’accertamento riguarda redditi prodotti all’estero, l’adesione può includere il riconoscimento di crediti d’imposta per imposte pagate in Francia. È fondamentale documentare con certificati fiscali francesi gli importi versati. La convenzione Italia‑Francia consente di detrarre l’imposta francese entro i limiti dell’imposta italiana corrispondente.

La definizione agevolata degli avvisi bonari (Legge 197/2022, art. 1 commi 153–159) consente di regolarizzare le irregolarità formali e pagare solo imposta e interessi legali, con sanzioni ridotte a 1/18. Chi riceve un avviso bonario con contestazione di residenza può valutare se accettare la definizione per evitare il contenzioso.

2.3 Ricorso alla Corte di Giustizia tributaria

Se non si aderisce alla proposta o se l’ufficio rigetta le difese, è necessario presentare un ricorso entro i termini. Il ricorso deve contenere:

• i dati del ricorrente e dell’atto impugnato;
• l’eccezione relativa alla giurisdizione (ad esempio, carente se la notifica è avvenuta in violazione delle convenzioni internazionali);
• l’esposizione dei motivi di illegittimità (inesistenza della residenza, violazione delle convenzioni, difetto di motivazione, decadenza dei termini, vizio di notifica);
• la richiesta di annullamento dell’atto e di sospensione dell’esecuzione.

Il ricorso deve essere notificato all’Agenzia delle Entrate tramite PEC o a mezzo posta raccomandata con avviso di ricevimento. L’atto e la prova della notifica devono essere depositati telematicamente nel portale della giustizia tributaria (SIGIT) con firma digitale. È consigliabile allegare tutti i documenti che provano la residenza in Francia: certificato d’iscrizione al registre des Français établis hors de France, contratto di locazione o acquisto di casa, contratti di lavoro, estratti conto bancari, iscrizione a scuole francesi dei figli, bollette di utenze francesi.

2.4 Sospensione dell’esecutività e misure cautelari

Presentando ricorso è possibile chiedere la sospensione dell’atto, ma la sospensione non è automatica. Occorre dimostrare il fumus boni iuris (probabilità di vittoria) e il periculum in mora (danno grave e irreparabile). Nel caso di contestazione di residenza, è essenziale evidenziare che il pagamento immediato delle somme accertate impedirebbe la prosecuzione della vita familiare in Francia. La Corte, se concede la sospensione, ordinerà all’Agenzia delle Entrate di non iscrivere a ruolo o di sospendere le misure esecutive.

In parallelo, è possibile proporre istanza di autotutela all’Agenzia delle Entrate, chiedendo l’annullamento in via di revoca. L’autotutela non sospende i termini per ricorrere ma può portare a un provvedimento favorevole senza giudizio.

2.5 Fasi del giudizio e appello

Il giudizio di primo grado si conclude con sentenza. La parte soccombente può proporre appello entro 60 giorni dalla notifica della sentenza. In secondo grado la difesa può essere rinnovata presentando ulteriori prove. Contro la sentenza di appello è ammesso ricorso per cassazione per motivi di diritto; la Corte di cassazione non riconsidera i fatti ma solo le norme applicate. I tempi del contenzioso possono durare alcuni anni; tuttavia, la sospensione dell’atto consente di attendere gli esiti senza pagare somme non dovute.

3 Difese e strategie legali

Affrontare un accertamento per residenza fittizia richiede una strategia articolata, calibrata sulla situazione concreta. Di seguito si illustrano le principali linee difensive.

3.1 Dimostrazione della residenza effettiva in Francia

La prova della residenza estera deve essere concreta, documentata e coerente. Elementi rilevanti sono:

• Iscrizione all’AIRE: pur non essendo decisiva, dimostra l’intenzione di trasferire la residenza. L’iscrizione deve essere effettuata entro 90 giorni dal trasferimento.
• Abitazione permanente in Francia: contratto di locazione o acquisto di un immobile ad uso abitativo; utenze domestiche attive; atti relativi a mutuo o assicurazione.
• Centro degli interessi vitali: presenza della famiglia (coniuge, figli), iscrizione dei figli a scuole francesi, adesione a medici di base e al sistema sanitario francese, tessera di trasporto locale.
• Attività lavorativa: contratto di lavoro o di collaborazione con datore di lavoro francese; versamento di contributi previdenziali in Francia; tessera professionale.
• Conti bancari: apertura di conti in banca francese, uso prevalente di carte francesi, accredito dello stipendio in Francia.
• Tessera sanitaria e assicurazioni: iscrizione alla Sécurité sociale, stipula di assicurazioni francesi.
• Fiscalità locale: pagamento dell’imposta francese sulle persone fisiche (Impôt sur le revenu), presentazione della dichiarazione dei redditi in Francia, attestazione di imposte versate.

La circolare 20/E/2024 richiede elementi “oggettivamente riscontrabili” . La difesa deve pertanto predisporre un dossier dettagliato che dimostri l’assenza di legami rilevanti con l’Italia.

3.2 Utilizzo delle tie‑breaker rules

Nei casi di doppia residenza (quando sia l’Italia sia la Francia rivendicano la potestà impositiva) si applicano i criteri tie‑breaker. La strategia consiste nel dimostrare che la residenza prevalente è in Francia secondo i criteri della convenzione: l’abitazione permanente si trova in Francia e non in Italia; il centro degli interessi vitali è in Francia (la famiglia e il lavoro sono lì); il luogo di soggiorno abituale è la Francia (trascorre più tempo lì); la nazionalità è italiana ma il tie‑breaker residuale si applica solo se gli altri criteri non risolvono il conflitto . La difesa può chiedere una procedura amichevole tra le amministrazioni (Mutual Agreement Procedure) per evitare la doppia tassazione.

3.3 Eccezioni procedurali e vizi dell’atto

Spesso gli avvisi di accertamento presentano vizi formali che possono condurre all’annullamento dell’atto:

• Notifica irregolare: notifica presso un indirizzo diverso da quello estero, in assenza di validi tentativi o in violazione delle convenzioni internazionali.
• Motivazione carente: l’atto non espone le ragioni di fatto o non tiene conto delle osservazioni del contribuente; violazione dell’art. 7 della legge 212/2000.
• Violazione delle garanzie dello Statuto del contribuente: accesso effettuato senza autorizzazione o oltre i termini di 30 giorni .
• Decadenza dei termini: l’accertamento deve essere notificato entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello della dichiarazione (ottavo anno per l’omessa dichiarazione). La riforma della riscossione impone all’agente l’invio della cartella entro nove mesi dall’affidamento .
• Incompetenza territoriale: l’ufficio competente è quello dell’ultima residenza in Italia; eventuali vizi possono determinare nullità.

L’eccezione di decadenza o nullità deve essere sollevata subito nel ricorso, pena preclusione.

3.4 Accordi con il fisco: accertamento con adesione e definizione agevolata

Se la difesa sul merito è debole, il contribuente può valutare l’accertamento con adesione per ridurre le sanzioni. In alcuni casi l’Agenzia riconosce la residenza estera convenzionale limitandosi a recuperare le imposte eccedenti o i redditi di fonte italiana. Il professionista può negoziare l’applicazione dell’art. 51 comma 8‑bis TUIR (retribuzione convenzionale) per lavoratori distaccati , ottenendo un ricalcolo dell’imposta. Nelle definizioni agevolate (rottamazioni, definizioni di liti pendenti, conciliazioni giudiziali) si può ridurre il carico fiscale e rateizzare le somme.

3.5 Procedure di sovraindebitamento e piani del consumatore

Quando l’avviso di accertamento determina un debito non sostenibile, il contribuente può valutare le procedure di composizione della crisi da sovraindebitamento. La legge 3/2012 permette a consumatori, lavoratori autonomi e professionisti non fallibili di proporre ai creditori un accordo o un piano. Il piano può prevedere la dilazione del debito tributario ma non il taglio dell’IVA o delle ritenute . In alcuni casi si può ottenere la liquidazione del patrimonio e, alla fine, la esdebitazione (cancellazione dei debiti residui). È un percorso complesso che richiede l’intervento di un OCC e l’assistenza di un professionista. L’Avv. Monardo, quale Gestore della crisi e professionista fiduciario di un OCC, può redigere il piano e guidare il debitore verso l’omologazione.

3.6 Rottamazione quater e definizione dei carichi iscritti a ruolo

La rottamazione quater è una definizione agevolata aperta dalla Legge 197/2022 e riaperta dal D.Lgs. 110/2024. Consente di estinguere le cartelle esattoriali versando solo capitale e interessi legali, escludendo sanzioni e interessi di mora. Chi si trova in stato di insolvenza può combinare la rottamazione con le procedure di sovraindebitamento, depositando un piano del consumatore che preveda il pagamento delle rate rottamate. La riapertura consente a chi era decaduto dalle rate di sanare la posizione pagando entro le nuove scadenze .

3.7 Tutela penale e profili penali

L’accertamento per residenza fittizia può comportare profili penali. La dichiarazione infedele (art. 4 D.Lgs. 74/2000) punisce chi omette di dichiarare redditi imponibili superiori a 100 mila euro con imposta evasa oltre 50 mila euro; la dichiarazione omessa (art. 5) punisce chi non presenta la dichiarazione con imposta evasa oltre 50 mila euro. L’esterovestizione (trasferimento fittizio della residenza) può integrare il reato di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici (art. 3). Tuttavia, la Cassazione ha affermato che, al di sotto di determinate soglie, la condotta resta nel campo amministrativo . Una difesa efficace può evitare l’iscrizione a ruolo anche sul piano penale.

4 Strumenti alternativi: piani di rateizzazione, rottamazione, ristrutturazione

Oltre alle strategie difensive, il contribuente ha a disposizione diversi strumenti per definire o ridurre il debito. Di seguito una panoramica.

4.1 Rateizzazione ordinaria e straordinaria

L’Agenzia delle Entrate‑Riscossione concede dilazioni fino a 72 rate mensili (6 anni) per debiti fino a 120 mila euro. In presenza di gravi difficoltà economiche, è possibile chiedere la rateizzazione straordinaria fino a 120 rate (10 anni). La domanda può essere presentata telematicamente allegando l’attestazione ISEE o il prospetto dei redditi. Il pagamento della prima rata sospende le procedure cautelari (fermo amministrativo, ipoteca) e impedisce nuovi pignoramenti, ma in caso di ritardo superiore a 5 rate si decade dal beneficio.

4.2 Rottamazione quater e saldo e stralcio

La rottamazione quater consente di estinguere i ruoli affidati dal 1° gennaio 2000 al 30 giugno 2022 pagando solo imposta e diritti di notifica. La domanda deve essere presentata entro le scadenze fissate dalla legge; il pagamento può avvenire in un’unica soluzione o in più rate. Chi è decaduto dalle precedenti rottamazioni può rientrare pagando le rate scadute . Il saldo e stralcio (art. 1 commi 184–198 L. 145/2018), oggi non attivo, consentiva alle persone fisiche con ISEE inferiore a 20 mila euro di pagare una percentuale ridotta del debito.

4.3 Transazione fiscale e accordi di ristrutturazione

Le imprese in crisi possono accedere alla transazione fiscale nell’ambito del concordato preventivo o dell’accordo di ristrutturazione ex art. 63 del Codice della crisi. La transazione può prevedere l’abbattimento delle sanzioni e la dilazione del debito tributario. Anche i lavoratori autonomi e le società che si trasferiscono in Francia possono utilizzarla per regolare i debiti fiscali maturati in Italia.

4.4 Esdebitazione del debitore incapiente

Il Codice della crisi consente al debitore civile incapiente di ottenere l’esdebitazione dopo tre anni di liquidazione se dimostra la buona fede e l’impossibilità di soddisfare i creditori (art. 14‑terdecies L. 3/2012 ). Questa soluzione estingue tutti i debiti residui, compresi quelli fiscali, e concede al debitore una nuova partenza. È un’opzione estrema, da valutare quando il patrimonio è insufficiente e non vi sono prospettive di recupero.

5 Errori comuni e consigli pratici

Molti contribuenti commettono errori che compromettono la difesa. Ecco i principali:

1. Sottovalutare l’importanza dell’iscrizione all’AIRE: la mancata iscrizione non è più decisiva ma resta un indice forte. Occorre regolarizzare l’iscrizione appena trasferiti.
2. Mantenere immobili o conti in Italia senza darne spiegazione: il possesso di una casa in Italia è considerato indice della residenza se l’immobile è idoneo a essere abitazione principale . Se l’immobile è dato in affitto, occorre dimostrarlo.
3. Trascorrere lunghi periodi in Italia: la presenza fisica per oltre 183 giorni, anche frazionata, radica la residenza . Va monitorato il numero di giorni trascorsi.
4. Non presentare la dichiarazione dei redditi in Italia: chi è fiscalmente residente deve dichiarare i redditi ovunque prodotti. La mancata compilazione del quadro RW (monitoraggio finanziario) comporta sanzioni pesanti; la Cassazione ha sanzionato l’omessa compilazione persino per piccoli importi .
5. Ignorare le convenzioni: in caso di doppia imposizione occorre richiedere il rimborso o il credito d’imposta; diversamente si rischia la doppia tassazione.
6. Non rispettare i termini processuali: la decadenza dal termine di 60 giorni comporta l’irrevocabilità dell’accertamento .
7. Affidarsi a soluzioni fai‑da‑te: il diritto tributario internazionale è complesso; una difesa improvvisata può aggravare la posizione. Rivolgersi a un professionista esperto in contenzioso tributario è essenziale.

Consigli pratici:

• Consultare un esperto prima di trasferirsi all’estero per valutare la pianificazione fiscale.
• Tenere un diario delle permanenze in Italia e all’estero (biglietti aerei, timbri sul passaporto, contratti di locazione).
• Conservare la documentazione francese (contratti di lavoro, bollette, dichiarazioni fiscali) per almeno dieci anni.
• Verificare la corretta applicazione della convenzione e richiedere l’intervento dell’autorità francese in caso di doppia imposizione.
• Esplorare le procedure di mediazione con l’Agenzia delle Entrate per evitare il contenzioso.

6 Tabelle riepilogative

Tabella 1 – Criteri di residenza fiscale (art. 2 TUIR)

Tabella 2 – Tie‑breaker rules per la doppia residenza

Tabella 3 – Procedure di composizione della crisi (L. 3/2012)

7 Domande frequenti (FAQ)

7.1 Se mi trasferisco in Francia e mi iscrivo all’AIRE, sarò automaticamente non residente?

No. L’iscrizione all’AIRE è un elemento importante ma non decisivo. Dal 2024 l’iscrizione all’Anagrafe della popolazione residente costituisce una presunzione relativa . La residenza si determina con i criteri alternativi (residenza, domicilio, presenza fisica, interessi). Occorre dimostrare con documenti concreti che il centro degli interessi vitali si trova in Francia.

7.2 Quanto tempo devo trascorrere in Francia per essere considerato residente?

Ai fini della legge italiana, si è residenti in Italia se si permane nel territorio italiano per la maggior parte del periodo d’imposta (più di 183 giorni) . Pertanto, per essere non residenti bisogna trascorrere all’estero almeno 184 giorni. Ai fini della convenzione Italia‑Francia, conta la permanenza in Francia per non oltrepassare 183 giorni in un periodo di 12 mesi se il reddito è corrisposto da un datore di lavoro italiano .

7.3 Posso essere considerato residente in entrambe le nazioni?

Sì, è possibile. Se la legge interna di entrambi gli Stati attribuisce la residenza, si verifica una doppia residenza. In tal caso, si applicano le tie‑breaker rules: abitazione permanente, centro degli interessi vitali, soggiorno abituale, nazionalità . È opportuno richiedere l’intervento delle autorità competenti attraverso la procedura amichevole.

7.4 Se possiedo un appartamento in Italia ma vivo in Francia, sarò considerato residente in Italia?

La semplice proprietà di un immobile non determina la residenza; tuttavia, se l’immobile è idoneo ad essere abitazione principale e non è dato in locazione, può costituire indizio della residenza . È consigliabile destinare l’immobile a locazione o dimostrare che non è utilizzato come abitazione.

7.5 Sono obbligato a presentare la dichiarazione dei redditi in Italia?

Se sei considerato residente in Italia, devi dichiarare tutti i redditi, compresi quelli prodotti all’estero (principio del world‑wide income). Anche se non residente, potresti dover dichiarare i redditi di fonte italiana e compilare il quadro RW per indicare le attività finanziarie estere. La mancata compilazione del quadro RW comporta sanzioni elevate e la Cassazione le ha confermate .

7.6 Come posso dimostrare la residenza in Francia davanti al giudice?

Devi predisporre un fascicolo completo con documenti che attestino l’abitazione permanente, la famiglia, il lavoro, le utenze, i conti bancari e la fiscalità in Francia. L’onere della prova è a tuo carico. La circolare 20/E/2024 richiede elementi oggettivi .

7.7 Cosa succede se non impugno l’avviso di accertamento entro 60 giorni?

Il provvedimento diventa definitivo e il debito è iscritto a ruolo. Non sarà più possibile contestare il merito e potrai solo chiedere la rateizzazione o la rottamazione. È dunque cruciale rispettare i termini .

7.8 Posso sospendere l’esecuzione dell’avviso mentre attendo il giudizio?

Sì. Devi chiedere la sospensione nel ricorso, dimostrando la fondatezza delle tue ragioni e il danno grave e irreparabile. La Corte può sospendere l’iscrizione a ruolo e le misure cautelari.

7.9 Quali sanzioni rischio per l’esterovestizione?

Le sanzioni amministrative variano dal 90 % al 180 % dell’imposta evasa. In casi gravi si può incorrere nei reati di dichiarazione infedele o fraudolenta; tuttavia, al di sotto di certe soglie la condotta resta amministrativa .

7.10 Il lavoratore distaccato in Francia è sempre residente in Italia?

No. Se sei distaccato per un periodo superiore a 183 giorni, puoi essere tassato con la retribuzione convenzionale ai sensi dell’art. 51, comma 8‑bis, TUIR . Tuttavia, rimani fiscalmente residente in Italia se hai il domicilio o la residenza anagrafica. La convenzione Italia‑Francia può attribuire l’imposizione al Paese estero se tutte le condizioni dell’art. 15 sono rispettate .

7.11 Se ho già subito una verifica, posso contestare la violazione delle garanzie?

Sì. Puoi ricorrere al Garante del contribuente per lamentare abusi o irregolarità durante l’ispezione . La violazione delle garanzie (ad esempio, permanenza dei verificatori oltre i 30 giorni) può comportare la nullità dell’accertamento .

7.12 Come funziona la rottamazione quater per chi vive all’estero?

La rottamazione quater consente di estinguere le cartelle pagando solo il debito principale e i diritti di notifica, escludendo sanzioni e interessi. Chi vive all’estero può presentare la domanda telematicamente. La riapertura 2024–2025 permette di rientrare nei benefici anche se si è decaduti dalle rate precedenti .

7.13 È possibile combinare la rottamazione con la procedura di sovraindebitamento?

Sì. Nel piano del consumatore si possono includere le rate della rottamazione; tuttavia, bisogna dimostrare la sostenibilità dei pagamenti. L’omologazione del piano sospende le azioni esecutive e consente di pagare in modo ordinato i crediti tributari .

7.14 Quanto dura la procedura di sovraindebitamento?

Dipende dalla complessità. La predisposizione del piano richiede alcune settimane; il tribunale può impiegare alcuni mesi per l’omologazione. La liquidazione può durare fino a tre anni prima di ottenere l’esdebitazione .

7.15 Posso chiedere il rimborso delle imposte pagate in Italia se sono residente in Francia?

Sì, se dimostri di essere fiscalmente residente in Francia ai sensi della convenzione e di aver pagato l’imposta in Italia. Devi presentare un’istanza di rimborso entro due anni dal pagamento; se l’Agenzia tace, puoi ricorrere dopo 90 giorni .

7.16 È possibile trattare direttamente con l’ufficio senza andare in giudizio?

Sì. Puoi presentare un’istanza di autotutela o chiedere un contraddittorio preventivo. In molti casi l’Agenzia accoglie le osservazioni o propone un concordato. Il contraddittorio è obbligatorio per gli avvisi di accertamento relativi a imposte sui redditi e IVA.

8 Simulazioni pratiche e numeriche

8.1 Caso A – Dipendente italiano trasferito in Francia nel 2023

Situazione: Marco, cittadino italiano, si trasferisce a Lione il 1° febbraio 2023 per lavorare presso una società francese. Si iscrive all’AIRE a luglio 2023, affitta un appartamento e trasferisce la famiglia. In Italia possiede un appartamento a Milano, dato in locazione con contratto registrato. Nel 2025 riceve un avviso di accertamento che gli contesta la residenza in Italia per l’anno 2023.

Analisi: Nel 2023 i criteri di residenza ancora prevedevano residenza anagrafica, domicilio o dimora abituale. Marco era iscritto all’APR fino a luglio e non ha trascorso 183 giorni in Italia. L’appartamento in Italia era locato. Il centro degli interessi vitali si era trasferito in Francia. Marco può dimostrare la residenza estera allegando contratto di lavoro, bollette, certificati scolastici dei figli e attestazione dell’iscrizione AIRE. Può invocare la convenzione Italia‑Francia e le tie‑breaker rules (abitazione permanente in Francia) . L’accertamento dovrebbe essere annullato.

Calcolo: L’Agenzia contesta un reddito non dichiarato di 50 000 €, applicando l’aliquota Irpef media del 38 %. Imposta accertata: 19 000 €. Sanzione: 90 % (17 100 €). Totale: 36 100 €. In caso di annullamento l’imposta e le sanzioni saranno eliminate.

8.2 Caso B – Lavoratore distaccato presso filiale francese

Situazione: Laura, dirigente di una multinazionale con sede in Italia, viene distaccata a Parigi per 10 mesi nel 2024. Mantiene la residenza anagrafica in Italia e la famiglia resta a Roma. La società le applica la retribuzione convenzionale ex art. 51, comma 8‑bis TUIR . Riceve un avviso di accertamento nel 2025 che contesta la mancata dichiarazione dei redditi esteri.

Analisi: La retribuzione convenzionale si applica ai distacchi all’estero superiori a 183 giorni in 12 mesi; in questo caso, la tassazione avviene in Italia sul salario convenzionale. Laura rimane residente in Italia, perché il domicilio e la famiglia sono qui. L’accertamento deve tenere conto della convenzione Italia‑Francia: se la permanenza in Francia supera 183 giorni e il datore di lavoro francese sostiene il costo, i redditi sono tassati in Francia . Laura deve dimostrare se il costo è a carico della società francese. In caso contrario, l’accertamento è legittimo.

Calcolo: Reddito percepito: 120 000 €. Retribuzione convenzionale stabilita con decreto: 70 000 €. Irpef dovuta: 70 000 € × 43 % = 30 100 €. La difesa può contestare l’aliquota applicata e chiedere il riconoscimento del credito d’imposta per le imposte pagate in Francia.

8.3 Caso C – Pensionato con doppia residenza

Situazione: Giovanni, pensionato di 68 anni, vive sei mesi l’anno nella propria casa in Toscana e sei mesi nella casa della figlia a Nizza. Non si è iscritto all’AIRE e non presenta dichiarazione in Francia. L’Agenzia delle Entrate gli contesta la residenza italiana e recupera le imposte sui redditi di pensione francese.

Analisi: Giovanni è iscritto all’APR e trascorre più di 183 giorni in Italia? La presenza è 180 giorni in ciascun Paese. Per il 2024, la presenza fisica è un criterio autonomo; tuttavia, i legami familiari (figlia in Francia) e la gestione dei beni possono orientare la residenza secondo la convenzione. Non essendo iscritto all’AIRE, vige la presunzione di residenza in Italia . Giovanni può difendersi dimostrando che la casa in Francia è la propria abitazione permanente e che il centro degli interessi vitali è lì. In caso di riconoscimento della residenza francese, può chiedere il rimborso delle imposte italiane.

Conclusione

L’accertamento fiscale nei confronti di un italiano residente in Francia è una procedura complessa che richiede competenze specialistiche in materia tributaria internazionale. Le recenti modifiche legislative hanno ampliato i criteri di residenza e rafforzato il potere dell’Amministrazione finanziaria. Tuttavia, rimangono a disposizione del contribuente strumenti efficaci per difendersi: dalle garanzie dello Statuto del contribuente alle tie‑breaker rules convenzionali , dalle procedure di accertamento con adesione alle definizioni agevolate, fino alle procedure di sovraindebitamento che consentono di gestire debiti insostenibili . L’esperienza della giurisprudenza dimostra che, con un’adeguata documentazione e una strategia mirata, è possibile ottenere l’annullamento delle contestazioni o almeno la riduzione del carico fiscale.

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